BFG RV/5100110/2012

Nutzungsüberlassung einer Luxusimmobilie durch eine Stiftung an den Stifter über dazwischen geschaltete Tochtergesellschaften

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin R

in der Beschwerdesache K. Privatstiftung,

vertreten durch Stb GmbH,

gegen die Bescheide des Finanzamtes Ort, St. Nr. XXX betreffend

- Umsatzsteuer 2008 vom 9. November 2011

- Umsatzsteuer 2009 vom 9. November 2011

- Körperschaftsteuer 2008 vom 9. November 2011

- Körperschaftsteuer 2009 vom 9. November 2011

- Umsatzsteuer 2010 vom 8. Mai 2012 (ersetzt Festsetzungsbescheide 1-9/2010 und 10-12/2010 vom 20. Oktober 2011)

- Körperschaftsteuer 2010 vom 8. Mai 2012

- Umsatzsteuer 2011 vom 9. Dezember 2013 (ersetzt Festsetzungsbescheide 1-3/2011 und 4-6/2011 vom 20. Oktober 2011 sowie 7-9/2011 vom 5. Dezember 2011)

- Körperschaftsteuer 2011 vom 9. Dezember 2013

- Umsatzsteuer 2012 vom 9. Dezember 2013

- Körperschaftsteuer 2012 vom 9. Dezember 2013

- vorläufige Festsetzung der Umsatzsteuer 2013 vom 1. April 2014

- vorläufige Festsetzung der Körperschaftsteuer 2013 vom 1. April 2015

- Körperschaftsteuervorauszahlungen für 2015 und Folgejahre vom 1. April 2015

nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt:

1. Die Beschwerden gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für die Jahre 2008, 2009, 2010 und 2011 sowie den Bescheid betreffend die Festsetzung von Körperschaftsteuervorauszahlungen 2015 und Folgejahre werden als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide bleiben unverändert.

2. Die Bescheide betreffend Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer 2012 werden abgeändert.

Die Umsatzsteuer 2012 wird mit einer Gutschrift in Höhe von EUR 34.752,25 festgesetzt.

Die Körperschaftsteuer 2012 wird mit EUR 675,00 (einschließlich EUR 6,97 Zwischensteuer) festgesetzt, das steuerpflichtige Einkommen 2012 mit EUR 2.665,01 festgesetzt.

Die Bemessungsgrundlagen und Steuerberechnungen sind den Beilagen 1/1 und 1/2 zu entnehmen, die Bestandteil dieses Spruches darstellen.

3. Der angefochtene Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheid für das Jahr 2013 mit vorläufigen Abgabenfestsetzungen werden dahingehend abgeändert, dass die Festsetzung der Körperschaftsteuer und Umsatzsteuer 2012 gemäß § 200 Abs. 2 BAO endgültig erfolgt.

Die Festsetzung der Umsatzsteuer 2013 mit einer Zahllast in Höhe von EUR 397,90 bleibt unverändert. Die Festsetzung des steuerpflichtigen Einkommens 2013 mit EUR 4.230,70 und der Körperschaftsteuer 2013 mit EUR 1.070,00 (einschließlich EUR 14,50 Zwischensteuer) bleiben unverändert.

Die Bemessungsgrundlagen und die Steuerberechnung sind in den Beilagen 2/1 und 2/2 zu entnehmen, die Bestandteil dieses Spruches darstellen.

4. Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

Inhaltsverzeichnis:

A. Verwaltungsgeschehen und Ermittlungsverfahren beim BFG

A. I. Verwaltungsgeschehen (Seite 3)

A. I. 1. Erstveranlagungen 2006 bis 2009, Umsatzsteuervoranmeldungen 2010/2011

A. I. 2. Außenprüfung für die Jahre 2008 bis 2010

A. I. 3. Wiederaufnahme der Verfahren und geänderte Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide 2008, 2009 sowie Festsetzungsbescheide Umsatzsteuer für 1-9/2010, 10-12/2010, 1-3/2011, 4-6/2011, 7-9/2011

A. I. 4. Berufungen gegen die anlässlich der Außenprüfung ergangenen Bescheide

A. I. 5. Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerveranlagungen 2010 bis 2013 und dazu einbrachte Rechtsmittel

A. II. Verfahren vor dem Bundesfinanzgericht (Seite 25)

A. II. 1. Ergänzungsersuchen 20. Juli 2015

A. II. 2. Weitere Ergänzungsersuchen/ Erörterungstermin 22. Dezember 2015

A. II. 3. Ergänzende Ermittlungen Jänner 2016

A. II. 4. Mündliche Verhandlung 29. Jänner 2016

B. Festgestellter Sachverhalt (Seite 85)

C. Beweiswürdigung (Seite 106)

D. Rechtliche Grundlagen (Seite 117)

D. 1. Umsatzsteuer

D. 2. Körperschaftsteuer

D. 3. Liebhaberei

E. Erwägungen zum gegenständlichen Fall (Seite 132)

E. 1. Umsatzsteuer

E. 2. Körperschaftsteuer

E. 3. Liebhaberei

E. 4. Endgültigerklärung Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide 2013

F. Revisionszulässigkeit (Seite 160)

A. Verwaltungsgeschehen und Ermittlungsverfahren beim BFG

I. Verwaltungsgeschehen

1. Erstveranlagungen 2006 bis 2009, Umsatzsteuervoranmeldungen 2010/2011

Im Jahr 2006 wurde dem Finanzamt die Errichtung der Stiftung bekannt gegeben und in dem Fragebogen zur Betriebseröffnung zur Geschäftstätigkeit das "Halten von Beteiligungen, Vermietung geplant" (ohne Umsatz- und Gewinnzahlen) angegeben.

Am 15. 2. 2008 brachte die Bf. beim Finanzamt mittels Finanz-Online einen "Antrag auf Regelbesteuerung gemäß § 6 Abs. 3 UStG 1994 ab dem 23. Juni 2006" und eine Umsatzsteuervoranmeldung für den Zeitraum Oktober bis Dezember 2007 mit einem Vorsteuerguthaben ein.

- Veranlagung Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2006 und 2007:

Mit Bescheiden vom 28. April 2006 erfolgte eine erklärungsgemäße Veranlagung der Umsatzsteuer 2006 (mit einer aus Vorsteuern stammenden Gutschrift iHv EUR 632,19) und der Körperschaftsteuer (von zwischensteuerpflichtigen Kapitaleinkünften) für das Jahr 2006.

Die Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2007 wurden mit Bescheiden vom 2. Februar 2009 entsprechend den eingereichten Erklärungen wie folgt festgesetzt:

-- Umsatzsteuergutschrift (aus Vorsteuern) EUR 1.097,37

-- Körperschaftsteuer EUR 5.363,51 von einem steuerpflichtigen Einkommen iHv EUR 23.975,71 (davon negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung EUR 6.078,77 und sonstige (Spekulations-) Einkünfte EUR 30.054,48) und von zwischensteuerpflichtigen Einkünften

- Umsatzsteuervoranmeldungen 2008 und Erstveranlagung Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2008:

Für die vier Quartale wurden Umsatzsteuervoranmeldungen mit- ausschließlich aus Vorsteuern resultierenden - Gutschriften von insgesamt EUR 5.524,14 eingereicht. Diese wurden am Steuerkonto gutgeschrieben.

Mit 30. November 2009 erging entsprechend den eingereichten Erklärungen der Umsatzsteuerbescheid 2008 mit einer Gutschrift (aus Vorsteuern) in Höhe von EUR 5.352,59 und Körperschaftsteuerbescheid 2008 mit einer festgesetzten Körperschaftsteuer iHv EUR 521,10 (für zwischensteuersteuerpflichtige Einkünfte). Das Einkommen wurde mit -EUR 609,94 festgesetzt (davon negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung EUR 2.731,69 und positive Kapitaleinkünfte iHv EUR 2.121,75).

- Umsatzsteuervoranmeldungen 2009 und Erstveranlagung Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2009:

Für die vier Quartale 2009 wurden Umsatzsteuervoranmeldungen mit einem Vorsteuerguthaben iHv insgesamt EUR 142.422,95 eingereicht und am Steuerkonto gutgeschrieben.

Mit 10. November 2010 ergingen entsprechend den eingereichten Erklärungen der Umsatzsteuerbescheid 2009 mit einer Gutschrift in Höhe von EUR 137.962,92 (aus Vorsteuern) und der Körperschaftsteuerbescheid 2009 mit einer Körperschaftsteuer iHv EUR 5.352,09 für ein steuerpflichtiges Einkommen iHv EUR 22.033,92 (resultierend aus negativen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung iHv € 5.428,79 und sonstigen Einkünften EUR 27.462,71) und zwischensteuerpflichtige Einkünfte.

- Umsatzsteuervoranmeldungen 2010 und 2011:

Die im Jahr 2010 zu den Quartalsfälligkeiten eingereichten Umsatzsteuervoranmeldungen weisen ausschließlich aus Vorsteuern resultierende Guthaben iHv EUR 37.961,37/ EUR 9.430,52/ EUR 7.406,29/ EUR 47.947,03 = insgesamt EUR 102.745,21 aus, wovon die Guthaben für die ersten drei Quartale (EUR 54.798,18) am Abgabenkonto gutgeschrieben wurden

Für das erste und zweite Quartal des Jahres 2011 reichte die Bf. Umsatzsteuervoranmeldungen mit Vorsteuerguthaben iHv EUR 52.410,13 und EUR 27.092,96 ein.

2. Außenprüfung für die Jahre 2008 bis 2010

Im Jahr 2011 fand eine Außenprüfung betreffend Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2008 und 2009 sowie die Umsatzsteuerfestsetzungen für den Zeitraum 1-9/2010 statt.

Dabei wurde laut Bericht und Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 19. Oktober 2011 folgendes festgestellt:

1. GEBÄUDE 1

Sachverhalt:

Die K. Privatstiftung wurde mit Stiftungsurkunde vom 23.6.2006 gegründet. Stifter sind das Ehepaar W. und T. N.. Zweck der Stiftung ist lt. Stiftungsurkunde

· die Versorgung der Begünstigten

· die Finanzierung von Gesellschaften, an denen die Privatstiftung beteiligt ist,

· das Halten von Beteiligungen, und

· der Erwerb, die Errichtung und Vermietung von Immobilien jeder Art.

Die Veräußerung von Immobilien wird nicht ausdrücklich als Stiftungszweck angeführt, ist aber zulässig, wenn der Stiftungsbeirat der Veräußerung zustimmt.

Tatsächlich übt die K. Privatstiftung neben der im Sachverhalt dargestellten Wohnraumerrichtung keinerlei unternehmerische Tätigkeit aus.

Die K. Privatstiftung ist zu 51% an der U. GmbH mbH (im folgenden kurz U. GmbH) beteiligt. Die übrigen 49% an dieser Gesellschaft hält Herr W. N., der auch Geschäftsführer ist. Die U. GmbH ist ihrerseits zu 50% an der H. Handelsgesellschaft mbH (im folgenden kurz H. GmbH) beteiligt. Die übrigen 50% an der H. GmbH hält die ausländische Gesellschaft ZZZLb. Geschäftsführer der H. GmbH sind Herr W. N. und ein Vertreter der ZZZLb. Der Stifter W. N. hat beherrschenden Einfluss sowohl auf die U. GmbH als auch auf die H. GmbH.

Anmerkung: Das Beteiligungsausmaß der U. GmbH und des ausländischen Stahlwerkes Zhlobin beträgt jeweils 50 %. Die H. GmbH tätigt rund 95 % der Einkäufe beim ausländischen Stahlwerk Zhlobin. Das Bestehen und der Erfolg der H. GmbH hängt somit wesentlich vom ausländischen Gesellschafter ab, sodass nach Ansicht des steuerlichen Vertreters von einem beherrschenden Einfluss durch Herrn N. nicht ausgegangen werden kann.

Herr W. N. hat der K. Privatstiftung am 23.6.2006 ein Grundstück im Wert von EUR 210.904,00 gestiftet. Auf diesem Grundstück wurde in der Folge von der K. Privatstiftung ein Gebäude mit Wohn- und Büroräumlichkeiten errichtet, das mittlerweile zum Großteil fertig gestellt wurde. Die Baukosten werden ca. EUR 1.650.000,00 betragen.

Ursprünglich war durch die K. Privatstiftung eine Überlassung der Büroräume (61 m²) an die U. GmbH und der Wohnräume (229 m²) an die H. GmbH beabsichtigt. Die H. GmbH plante ihrerseits, die Wohnräumlichkeiten an ihren Geschäftsführer Herrn N. als Dienstwohnung zu überlassen.

Die Wohnung in dem neu errichteten Gebäude sollte eine bereits bisher durch die H. GmbH an Herrn N. überlassene Dienstwohnung ersetzen. Die Nutzung des Büros erfolgt wiederum im weit überwiegenden Ausmaß durch W. N. selbst. Laut Steuerberater haben sich im Zuge der Gebäudeerrichtung die angefallenen Kosten, infolge behördlicher Auflagen, gegenüber der ursprünglichen Planung um etwa EUR 370.000,00 erhöht. Um diesen Liquiditätsabfluss nicht auf Dauer vorfinanzieren zu müssen, soll nunmehr das Gebäude zu fremdüblichen Konditionen durch die K. Privatstiftung an die (fremde) Bank Leasing GmbH mit Option zur Steuerpflicht verkauft werden. In weiterer Folge wird die Bank Leasing die Büroräume an die U. GmbH und die Wohnräume an die H. GmbH zu fremdüblichen Konditionen vermieten. Von der H. GmbH werden die Wohnräume Herrn N. wiederum als Dienstwohnung überlassen. Tatsächlich wurde diese Variante erst ins Auge gefasst, als seitens des Finanzamtes Zweifel an der Zulässigkeit Vorsteuerabzugs bei der ursprünglich angedachten Vorgangsweise dargetan hat.

Die H. GmbH existiert seit rund 15 Jahren. Die Umsätze betrugen in den Jahren 2006-2008 jeweils zwischen 35 und 37 Mio. Euro, im letztveranlagten Jahr 2009 rund 25 Mio. Euro (zu ca. 98% handelt es sich dabei um steuerfreie ig Lieferungen und Ausfuhrlieferungen. Der Gewinn der Gesellschaft betrug 2006-2008 zwischen rund 1 und 2 Mio. Euro, im Jahr 2009 ca. 570.000 Euro. Laut Mietkalkulation soll die Büromiete einschließlich einem Archiv, einer Terrasse und einer Garage monatlich ca. EUR 1.900 betragen.

Rechtliche Würdigung

Nach Verweis auf das VwGH-Erkenntnis vom 7.7.2011, 2007/15/0255 (in dem das Höchstgericht für die Beurteilung ob die Immobilienvermietung einer Stiftung an einen Stifter eine unternehmerische Tätigkeit darstellt eine Prüfung des marktkonformen Verhaltens anhand der Gesamtumstände des Einzelfalles verlangt) wird folgendes ausgeführt:

…"Der VwGH hat es nicht beanstandet, dass der fremdübliche Mietzins nach den anerkannten Methoden der Liegenschaftsbewertung berechnet wird. In seinem Erkenntnis 2007/15/0003 vom 23.2.2010 spricht der VwGH aus, die Höhe der angemessenen Miete ist daraus abzuleiten, "was unter einander fremd gegenüberstehenden Personen vereinbart worden wäre, und damit insbesondere auch daraus, was ein Investor als Rendite aus der Investition, der konkret aufgewendeten Geldsumme erwartet". Es ist somit eine langfristige Renditeberechnung (z.B. 6 %) auf den Gesamtbetrag der Anschaffungs- und Herstellungskosten (samt allfälliger Sanierungskosten) anzustellen (vgl. RdW 4/2010, 240). Im konkreten Fall bestehen die Herstellungskosten aus dem gestifteten Grundstück (EUR 210.904 und den Baukosten ca. EUR 1.650.000, sohin gesamt ca EUR 1.860.000). Dem gegenüber stehen zwei Mietkalkulationen, die eine Gesamtmiete von EUR 51.000 bis EUR 62.515,80 vorsehen. Das ergibt eine Rendite von weniger als 3,4%. Schon aus diesem Grund ist die Annahme einer anzuerkennenden fremdüblichen Vermietung auszuschließen. Diese Beurteilung kann durch die Zwischenschaltung von verbundenen Gesellschaften nicht anders ausfallen. Dies umso mehr, als die K. Privatstiftung auch sonst keine unternehmerische Tätigkeit ausübt. Auch die vorgebliche Vermietung einer Bürofläche kann an dieser Beurteilung nichts ändern, zumal diese Räumlichkeiten zum einen in engem räumlichen Konnex zur Privatwohnung des Stiftungsbegünstigten stehen und auch nahezu ausschließlich von diesem genutzt werden. Insgesamt ist die gewählte Konstruktion einzig aus der Vorteilgewährung an den Stiftungsbegünstigten, mithin aus nichtunternehmerischen Gründen, zu erklären. Für diese Beurteilung spricht auch, dass erst, als vom Finanzamt Zweifel an der Anerkennung der Vermietung geäußert wurden, ein steuerpflichtiger Verkauf des Gebäudes angedacht wurde.

Die Vermietung eines Wohnhauses durch die Stiftung an den Stifter ist daher keine unternehmerische Tätigkeit.

Nichts anderes kann für den (behaupteten) Verkauf der Liegenschaft gelten. Zum einen wurde dieser bislang tatsächlich nicht durchgeführt, zum anderen ändert sich auch bei der Verkaufskonstruktion nichts an dem Umstand, dass durch zivilrechtliche Gestaltungen der Vorsteuerabzug für den privaten Wohnraum des Stiftungsbegünstigten erreicht werden soll. Darüber hinaus hat die K. Stiftung in keiner Weise dargetan, inwiefern der einmalige Verkauf der Liegenschaft eine nachhaltige unternehmerische Tätigkeit darstellen soll - dies insbesondere im Anbetracht des Umstands, dass sie auch ansonsten keine unternehmerische Tätigkeit ausübt.

Sohin ist der K. Privatstiftung der Vorsteuerabzug aus der Errichtung des Gebäudes nicht zu gewähren. Mangels Unternehmereigenschaft liegen außerdem keine Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung vor.

Zusammenfassend bzw. ergänzend wird festgestellt:

Die Vermietung des repräsentativen, speziell auf die Wohn- und Arbeitsbedürfnisse des Stifters abgestimmten Gebäudes an Firmen, bei denen der Stifter als Gesellschafter bzw. Geschäftsführer beherrschenden Einfluss hat, stellt unter Hinweis auf die Judikatur des VwGH (Erkenntnis vom 7.7.2011, 2007/15/0255) und des EuGH (26.9.1996, C-230/94 , Enkler) keine unternehmerische Tätigkeit der Privatstiftung dar.

Fremdüblich ist bei der Errichtung eines Mietobjekts ein Investitionsplan mit Prognoserechnung und daraus abgeleiteten Renditeerwartungen und nicht, wie bei der K. Privatstiftung, die nachträgliche - aus den Investitionskosten abgeleitete - rückwirkende Berechnung einer angemessenen Miete.

Ebenso Ausfluss der Gesellschafter-Geschäftsführerstellung und absolut fremdunüblich ist, dass eine Firma, wie hier die U. GmbH, ein nur durch eine gemeinsame Eingangstür zu erreichendes Büro in einem Wohnhaus mietet und dafür mehr als das Doppelte der ortsüblichen Miete bezahlt.

Somit stellt die ursprünglich geplante Vermietungstätigkeit keine unternehmerische Tätigkeit dar.

Auch der nun geplante Verkauf des Gebäudes kann zu keiner nachhaltigen und damit unternehmerischen Tätigkeit führen, weil einer Privatstiftung gemäß § 1 (2) Z 1 PSG die Ausübung einer gewerbsmäßigen Tätigkeit untersagt ist.

Steuerliche Auswirkung:

Umsatzsteuer:

In den Steuererklärungen 2008 und 2009 wurden folgende Vorsteuerbeträge aus den Errichtungs- und Werbungskosten geltend gemacht:

Vorsteuer 2008 5.352,59

Vorsteuer 2009 137.962,92

Vorsteuerkürzung Betriebsprüfung 143.315,51

In den Umsatzsteuervoranmeldungen 2010 und 2011 wurden folgende Vorsteuerbeträge aus den Errichtungs- und Werbungskosten geltend gemacht:

Vorsteuer 01-09/2010 gebucht 54.798,18

Vorsteuerkürzung Umsatzsteuerprüfung 54.798,18

Vorsteuer 10-12/2010 47.947,03

Vorsteuer 01-03/2011 52.410,13

Vorsteuer 04-06/2011 27.092,96

Vorsteuerkürzung 127.450,12

Nicht anerkannter Vorsteuerabzug 325.563,81

Körperschaftsteuer:

Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten bisher 2008 EUR 2.731,69, 2009 EUR 5.428,79

Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten lt BP 2008 und 2009 je EUR 0,00

Relevante Arbeitsunterlagen aus dem Arbeitsbogen der Außenprüfung:

- Anfrage der steuerlichen Vertretung vom 31. Mai 2011:

Darin wird ausgeführt, dass aufgrund unvorhergesehener Baukostenerhöhungen und einen damit nicht gewollten Liquiditätsabfluss anstatt der ursprünglich beabsichtigten Vermietung der Büro- und Wohnräumlichkeiten an die beiden Gesellschaften eine Veräußerung des gesamten Gebäudes an eine Bankleasingtochter und eine anschließende Vermietung durch diese an die Gesellschaften (U. und H.) zu fremdüblichen Konditionen beabsichtigt sei. Es werde daher die Frage gestellt ob die Stiftung zum Vorsteuerabzug aus den bezogenen Bauleistungen berechtigt sei, soweit die Veräußerung umsatzsteuerpflichtig erfolge.

- Ein vom bundesweiten Fachbereich des BMF übermittelter Fragenkatalog mit Antworten des Prüfers (E-Mail vom 22. September 2011) und Ergänzungen der steuerlichen Vertretung (Schreiben vom 28. September 2011):

1. Frage: Hat der Stifter beherrschenden Einfluss auf die beiden beteiligten GmbHs, sodass von der Anwendung der Angehörigenjudikatur ausgegangen werden kann?

Antwort Prüfer: Ja (mit Verweis auf Beilagen. Dabei handelt es sich um Firmenbuchauszüge und Bilanzauszüge 2010 der beiden Gesellschaften, aus denen die in der Niederschrift angegebenen Gesellschafterstrukturen hervorgehen.)

2. Frage: Welche unternehmerischen Tätigkeiten übt die Stiftung neben der Vermietung bzw. Veräußerung der konkreten Liegenschaft aus?

Antwort Prüfer: Keine

Ergänzung steuerliche Vertretung: Nach Fertigstellung des Projektes Shstr sind weitere Immobilieninvestitionen geplant.

3. Frage: Inwieweit stellt sich die behauptete unternehmerische Nutzung des Gebäudes schon in der Planungsphase dar (Baupläne, Einreichung bei der Baubehörde, sonstige Umstände)?

Antwort Prüfer: Ausgeübte Tätigkeiten laut Betriebseröffnungsfragebogen: Halten von Beteiligungen, Vermietung geplant

Regelbesteuerungsantrag vom 15.2.2008 und erstmalige Geltendmachung von Vorsteuern 10-12/2007 am 15.2.2008

Laut Herrn N. war geplant, das Wohngebäude an die Fa. H. und den Bürobereich an die Fa. U. zu vermieten. Die Firma H. hätte Herrn N. das Wohnhaus mit allen lohnsteuerlichen Konsequenzen als Firmenwohnung zu überlassen.

Ergänzung steuerliche Vertretung: In der Anlage finden Sie ein Schreiben an die Hausbank, das Grundlage für das Kreditangebot vom 14. 7. 2008 war. Aus diesem Schreiben geht hervor, dass bereits zu Beginn der Errichtung von einer Vermietung an die U. bzw. H. ausgegangen wurde.

Das an die Hausbank gerichtete, mit 9. Juli 2008 datierte Schreiben hat folgenden Inhalt:

"VOLLMACHT

Die K. Privatstiftung beabsichtigt ein kombiniertes Wohn- und Büroprojekt an der Shstr in 4xxx Ort zu errichten. Das Projektvolumen wird sich auf EUR 1,100.000,00 belaufen. Als Finanzierungsmöglichkeit sind für uns zwei Varianten denkbar:

Variante A: Restwert Leasingfinanzierung über die Dauer von 10 Jahren. Eigenmittelanteil in Höhe von 40-50 %, Leasingvorauszahlung von 30 % und 10-20 % Kaution.

Variante B: Abstattungskredit in Höhe von EUR 500.000,00, Finanzierungsdauer 10 Jahre.

Die Finanzierungsrückführung sowohl der Variante A als auch B erfolgt über Vermietungserträge der Wohn- und Büroeinheit. Die vorläufige Kalkulation der Erträge entnehmen Sie der beigelegten Aufstellung.

Hiezu bevollmächtigen wir unser Vorstandsmitglied Herrn W. N. die Finanzierungsverhandlungen mit Ihnen zu führen."

Unterzeichnet ist das Schreiben von den Vorstandsmitgliedern Mag. VSt1 und Dr. Vst2.

In einem beigelegten Finanzierungsanbot vom 14. 7. 2008 der genannten Bank wird ein Einmalkredit iHv EUR 500.000,00 zu folgenden Konditionen angeboten: Zinssatz 3-MonatsEURIBOR +0,75 % Aufschlag (derzeit 5,75 %), Laufzeit 10 Jahre, vierteljährliche Kapitalrate EUR 12.550,00, gesonderte Zinsenverrechnung, Sicherheiten - Pfandrecht Liegenschaft unter Vorbehalt, dass die Überprüfung des Projektes eine positive Gesamtbeurteilung ergibt

4. Frage: Handelt es sich bei den vermieteten Büroräumen tatsächlich um solche und wer (Arbeitnehmer des Mieters) wird darin körperlich tatsächlich tätig sein?

Antwort Prüfer: Verweis auf Fotos vom 21.9.2011 Laut Herrn N. benutzt das Büro außer ihm 1x pro Woche die seit 1.2.2011 bei der Fa. U. beschäftigte Sekretärin.

Anmerkung. Auf den Fotos sind der gemeinsame Eingangsbereich mit Lift und der vom Vorraum erreichbare ungeteilte Büroraum vor großen Panoramafensterfronten (Richtung Osten mit Blick ins Grüne und dahinter auf die Stadt Ort), ausgestattet mit einem großen Schreibtisch und zwei Stühlen, dahinter ein mittelgroßer Designholzkasten, gegenüber vom Schreibtisch ein TV-Gerät und eine Ledersitzecke mit südseitigem Ausgang auf die teilweise bepflanzte Terrasse, westseitig eine offene Regalwand mit Büchern, Zeitschriften und Dekorgegenständen, sowie nordseitig ein Schrankverbau (Bürobar) zu sehen.

Ergänzung steuerlicher Vertreter: Die vermieteten Räume sind eindeutig Büroräumlichkeiten und ausschließlich als solche eingerichtet und genutzt. Die Nutzung erfolgt für die Firma U. als Hauptbüroadresse und Sitz der Gesellschaft. Herr N. als Geschäftsführer ist vorwiegend in diesen Räumen tätig. Er bereitet darin die Geschäftskontakte und Unterlagen vor, die wesentlichen Geschäftsunterlagen sind dort aufbewahrt, von diesem Büro aus werden Geschäftstelefonate und Geschäftskorrespondenz (Mails) ausgeführt. Weiters werden darin Besprechungen mit Geschäftspartnern geführt. Daneben nutzt Herr N. in seiner Eigenschaft als Geschäftsführer der H. GmbH auch die Büroräumlichkeiten der H. an der Orter Dl. Einen wesentlichen Teil seiner Arbeitszeit ist er jedoch im Büro der U. tätig.

5. Frage: Überlässt die H. GmbH auch anderen Arbeitnehmern eine Dienstwohnung im vergleichbaren Umfang?

Antwort Prüfer: Der 2. Geschäftsführer bewohnt eine ca 180 m² große Dienstwohnung in Ort/U, Stw 9b und versteuert dafür laut Herrn N. monatlich EUR 1.570,00. Herr N. bewohnte bis zu seiner Übersiedlung im Mai 2011 eine ähnliche Dienstwohnung in diesem Haus, welche von der U. errichtet und 2006 um EUR 1.154.400,00 an eine Leasinggesellschaft verkauft wurde.

Dem Mail lagen eine "Ertragskalkulation" und ein Artikel zu Mietenpreise Ort (aus der Zeitschrift Gewinn) sowie ein Nutzwertgutachten vom 27. April 2011 (mit handschriftlichen Anmerkungen des von der Abgabenbehörde beigezogenen amtsinternen Gutachters) mit folgenden Inhalten bei:

• Die nicht datierte "Ertragskalkulation Shstr 42" enthält folgende Angaben:

Vermietungserlöse Büro an U. GmbH:

​

Vermietungserlöse Wohnbereich an H. GmbH

​

Gesamtmiete monatlich € 4.237,96 - Gesamtmiete jährlich € 50.855,52

Planung beruht auf genehmigten Plänen des Gestaltungsbeirates. Durch Planungsvisite und Bauamt können sich noch geringfügige Änderungen ergeben"

• Zum Artikel aus der Zeitschrift Gewinn 6/08 mit folgenden entscheidungsrelevanten Inhalten:

"Preiswellen an der Donau - In Ort schlagen die Immobilienpreise immer höhere Wellen. Die Stahlstadt an der Donau profitiert stark von der Osterweiterung und hat großen Nachholbedarf bei modernen Büroflächen……Die Nachfrage ist groß und in Toplagen mit guter Qualität werden auch Monatsmieten von 9,50 bis zehn Euro pro m² bezahlt…."

• Nutzwertgutachten:

Das von einem Baumeister und allgemein beeideten und gerichtlich zertifizierten Sachverständigen erstellte Gutachten zur Festsetzung der Nutzwerte im Sinne des Wohnungseigentumsgesetzes zur Begründung von Wohnungseigentum für das Wohn- und Bürohaus am 1 datiert vom 27. 4. 2011.

Auf Basis der Flächenangaben des Einreichplanes vom 28.7.2008 und 24.6.2010 und der im April 2011 stattgefundenen Objektbesichtigung teilt der Gutachter das Gebäude in 5 Einheiten (TOP 1 Wohnungsnutzung EG/OG/KG, TOP 2 Büronutzung DG/KG, TOP 3- 5 drei PKW-Abstellplätze DG) und merkt dazu an, dass die im OG situierte Loggia der TOP 1, die im DG situierte Terrasse der Top 2 und die im EG situierte Terrasse sowie die Grundflächen der Top 1 zugeordnet werden und folgendes nichtteilbares Zubehör (Vorplatz Garage, Vorraum DG, Gänge im Keller, Haustechnik KG) unberücksichtigt bleibt.

Mit Bezugnahme auf die in den Empfehlungen des Hauptverbandes der allgemein gerichtlich beeideten Sachverständigen festgelegten Faktoren für die Nutzwertberechnung stellte der Gutachter die Nutzwerte wie folgt fest:

​

Zu dem daraus resultierenden Nutzwertverhältnis: 72,8 % Wohnbereich (411) zu 27,3 %Bürobereich (154) sind folgende handschriftliche Anmerkungen des amtlichen Sachverständigen angebracht:

Hinweis dass bis dato keine Parifizierung erfolgt ist und Zuordnung der Gesellschaftsräume/Gastbad im KG zum Wohnbereich (nicht Büro) und Bewertung der Büroräume mit Faktor 1 anstatt 1,45 -> daraus errechnet sich ein Gesamtnutzwert von 535 und ein Nutzwerhältnis von 432 (80,75 %) für den Wohnbereich inkl. 2 Garagentops) zu 103 (19,25 %) für die Büroflächen mit einem Garagentop

In den Arbeitspapieren finden sich Fotoaufnahmen, auf denen folgendes zu sehen ist:

Zur Außenansicht: Architektonisch modern ausgestaltetes dreigeschossiges Gebäude in Hanglage mit Flachdach, mit Außenfronten aus Glas und grau gehaltenen Verkleidungen an der Ober und Unterkante der Fensterfronten, bei der Terrasse im DG, bei der Loggia im OG und der sichtbaren Stützmauer Richtung Süden; Terrassen mit Pflanzen auf der obersten Geschoßebene und im Erdgeschoßbereich, die bepflanzte Böschung und eine verkleidete Stützmauer im Hang an der Südseite, straßenseitig eine ebenfalls Glasaußenfront verkleidete Garage mit Maschendrahtzaun, Sträuchern und den Einfahrtsbereich (Metallgitterschiebetür) und gemeinsamen Außeneingangsbereich (mit Kfz-Abstellplätzen).

Zum Innenbereich: (1) Gemeinsamer Eingangsbereich mit Lift und daneben der Eingang zum Büro; entlang der Wände weiße Schrankverbauten (2) daneben - gegenüber vom Büroeingang - ein offener Stiegenabgang zu den darunterliegenden Wohnräumen; (3) Südseitiger Ausgang vom Büro auf die Büroterrasse mit Holzboden und Pflanzen; (4) ungeteilter Büroraum vor großen Panoramafensterfronten (Richtung Osten mit Blick ins Grüne und dahinter auf die Stadt Ort), ausgestattet mit einem großen Schreibtisch und zwei Stühlen, dahinter ein mittelgroßer Designholzkasten, gegenüber vom Schreibtisch ein TV-Gerät und eine Ledersitzecke, westseitig eine offene Regalwand mit Zeitschriften, Büchern und Dekorgegenständen und nordseitig ein weißer Schrankverbau (Bürobar), (5) Kellerraum (zum Bürobereich) mit einer Leiter und Kartons; (6) Wohnbereich im Erdgeschoß mit modernen in weiß gehaltenen Küchenblock davor mit freistehendem Esstisch/Sitzbank und Stühlen, daneben weißgemauerter Ofen mit transparenter Feuerstelle (7) Couchsitzecke im EG mit Blick in die Gartenanlage, (8) Sanitärbereich im OG mit Badewanne vor Fensterfront.

3. Wiederaufnahme der Verfahren und geänderte Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide 2008, 2009 sowie Festsetzungsbescheide Umsatzsteuer für 1-9/2010, 10-12/2010, 1-3/2011, 4-6/2011, 7-9/2011

Das Finanzamt nahm mit Bescheiden vom 9. November 2011 die Verfahren betreffend Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer für die Jahre 2008 und 2009 wieder auf und erließ mit Verweis auf die Feststellungen der Außenprüfung (Niederschrift über die Schlussbesprechung und Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 19. Oktober 2011) geänderte Umsatz- und Körperschaftsteuerbescheide 2008 und 2009.

Die Festsetzung der Umsatzsteuer 2008 und 2009 erfolgte mit jeweils 0,00 EUR, daraus resultierten Nachforderungen von EUR 5.352,59 und EUR 137.962,52.

Die Körperschaftsteuerbescheide 2008 und 2009 wurden dahingehend geändert als bei der Festsetzung des körperschaftsteuerpflichtigen Einkommens die Einkünfte (Werbungskostenüberschüsse) aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von EUR 2.731,69 (2008) bzw. EUR 5.428,79 (2009) außer Ansatz blieben. Dies führte zu einer Erhöhung der Körperschaftsteuer (Jahr 2008 von EUR 521,10 auf EUR 1.051,54/ Jahr 2009 von EUR 5.352,09 auf EUR 6.709,29).

In den mit 20. Oktober 2011 erlassenen Umsatzsteuerfestsetzungsbescheiden für die Zeiträume 1-9/2010, 10-12/2010, 1-3/2011 und 4-6/2011 sowie den mit 5. Dezember 2011 erlassenen Umsatzsteuerfestsetzungsbescheid für den Zeitraum 7-9/2011 erfolgte die Umsatzsteuerfestsetzung jeweils mit Null, was zu Abgabennachforderungen in Höhe der bisher am Abgabenkonto gutgeschriebenen Guthaben (EUR 54.798,18 für die Zeiträume 1-9/2010) führte.

4. Berufungen gegen die anlässlich der Außenprüfung ergangenen Bescheide

Mit Schriftsatz vom 12. Dezember 2011 brachte die steuerliche Vertretung fristgerecht Berufung gegen die nach Wiederaufnahme geänderten Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide 2008 und 2009 und die Umsatzsteuerfestsetzungsbescheide für die Zeiträume 1-9/2010, 10-12/2010, 1-3/2011 und 4-6/2011 ein, die sich gegen die Nichtanerkennung von erklärten bzw. beantragten Umsatzsteuerguthaben für 2008 (EUR 5.352,59), für 2009 (EUR 137.962,92) und für die Festsetzungszeiträume 1-9/2010 (EUR 54.798,18), 10-12/2010( EUR 47.947,03), 1-3/2011 (EUR 52.410,13) und 4-6/2011 (EUR 27.092,96) sowie die Nichtanerkennung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei der Körperschaftsteuer 2008 und 2009 richtete. Der Antrag auf Anerkennung der angeführten Umsatzsteuerguthaben und der Vermietungseinkünfte wurde wie folgt begründet (Originalausführungen in Kursivschrift):

Unter Punkt 1. Sachverhalt ist nach den allgemeinen Angaben zur Errichtung durch die Ehegatten N. als Stifter mit Stiftungsurkunde vom 23. 6. 2006 und den in § 3 angegebenen Stiftungszweck folgendes ausgeführt:

"Ergänzend zu dem in § 3 der Stiftungsurkunde angeführten Stiftungszweck sieht § 8 der Stiftungsurkunde vor, dass die Veräußerung der Immobilien dann zulässig ist, wenn der Stiftungsbeirat einer Veräußerung zustimmt."

Die U. GmbH mbH (Anteile Stiftung 51 % und W. N. 49 %, der dort auch Geschäftsführer ist) ist ihrerseits zu 50 % an der H. Handelsgesellschaft m.b.H. beteiligt (idF H.). Die übrigen 50 % an H. hält die staatliche ausländische Gesellschaft ZZZLb. Geschäftsführer der H. sind Herr W. N. und als Vertreter von ZZZLb Herr C, die nur gemeinsam zeichnungsberechtigt sind. H. tätigt im Zuge ihrer Geschäftsaktivitäten rund 95 % der Einkäufe bei ZZZLb in Ausland. Das Bestehen und der wirtschaftliche Erfolg von H. hängen somit wesentlich von ZZZ Lb ab, sodass nicht von einem beherrschenden Einfluss von W. N. auf H. ausgegangen werden kann.

Der K. Privatstiftung wurde am 23. 6. 2006 von W. N. ein Grundstück am 1 (Ort) im Wert von EUR 210.904,00 (unternehmensrechtliche Anschaffungskosten der Stiftung der Stiftung inklusive Anschaffungsnebenkosten) gestiftet. Auf diesem Grundstück wurde von der K. Privatstiftung in der Folge ein Gebäude mit Wohn- und Büroräumlichkeiten errichtet, welches mittlerweile fertiggestellt und auch bereits bezogen wurde. Die Baukosten werden nach Abschluss der Errichtung insgesamt ca. EUR 1.850.000,00 (exkl. USt) betragen.

Die errichteten Büroräumlichkeiten (Nutzfläche 61 m²) werden von der Stiftung an die U. GmbH m.b.H. unter Option der Umsatzsteuerpflicht (§ 6 Abs. 1 Z 15 iVm § 6 Abs. 2 UStG) zu einem Entgelt iHv EUR 1.892,83 zzgl. 20 % USt iHv EUR 378,57 vermietet. Gleichermaßen werden die errichteten Wohnräumlichkeiten (Nutzfläche 229 m²) von der Stiftung an H. iHv EUR 3.316,82 zzgl. 10 % USt iHv EUR 331,63 vermietet.

In diesem Zusammenhang ist anzumerken, dass bereits mit Fertigstellung des Gebäudes im Mai 2011 eine sofortige Nutzung erfolgte und zu diesem Zeitpunkt die Konditionen für die Nutzung zwischen der Stiftung und der U. bzw. H. bereits vereinbart waren, jedoch zu diesem Zeitpunkt noch keine schriftlichen Mietverträge abgeschlossen wurden. Diese Vorgehensweise ist dadurch begründet, dass bereits mit November 2010 und somit vor Fertigstellung des Gebäudes vom Finanzamt Ort eine Betriebsprüfung eingeleitet wurde, in deren Rahmen der steuerliche Prüfer die vereinbarten Konditionen in Frage gestellt bzw. die umsatzsteuerliche Anerkennung der Vermietung des Gebäudes angezweifelt hat. Um Klarheit über die umsatzsteuerlichen Konsequenzen zu erlangen, hat die Privatstiftung den Abschluss des Betriebsprüfungsverfahrens im November 2011 abgewartet. Ein Mietvertrag wird nunmehr zu den ursprünglich anlässlich der erstmaligen Nutzung kalkulierten Konditionen abgeschlossen, wobei ein Beschluss der Gesellschafter (Zustimmung des ausländischen Gesellschafters ZZZLb) der H. erforderlich ist. Der Vertrag liegt derzeit beim Rechtsanwalt. Zu beachten ist, dass von der K. Privatstiftung für den Zeitraum der effektiven Nutzung des Gebäudes durch die U. und H. auch eine Nachverrechnung der vereinbarten Miete vorgenommen und die darauf entfallende Umsatzsteuer erklärt wurde.

Aufgrund des unmittelbaren Zusammenhanges mit der (bereits im Zeitpunkt der Errichtung des Gebäudes geplanten) umsatzsteuerpflichtigen Vermietung der Büro- und Wohnräume hat die K. Privatstiftung in den Jahren 2008 bis 2011 aus den im Zuge der Gebäudeerrichtung bezogenen Eingangsleistungen geltend gemacht. Mit den gegenständlich angefochtenen Bescheiden des Finanzamtes Ort wurde der K. Privatstiftung der Vorsteuerabzug mit dem Argument versagt, dass die Vermietung der Büro- und Wohnräumlichkeiten nicht als unternehmerische Tätigkeit, sondern als bloße Vorteilszuwendung an Herrn N. als Stifter der K. Privatstiftung zu qualifizieren ist."

In Punkt 2. Rechtliche Begründung wird ausgeführt, dass sich die Ansicht des Finanzamtes aus nachfolgenden Gründen rechtswidrig erweise:

-- Die Stiftung habe Unternehmereigenschaft. Sie überlasse in Übereinstimmung mit ihrem Stiftungszweck (Erwerb, Errichtung, Vermietung Immobilien jeder Art) die gegenständlichen Wohn- und Büroräumlichkeiten der U. bzw. H. im Rahmen einer nach außen gerichteten selbständigen, nachhaltigen Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen und sei daher als Unternehmer zu qualifizieren. Zum Kriterium der Nachhaltigkeit werde ergänzend darauf hingewiesen, dass die Stiftung zwar derzeit keine weiteren Vermietungs- und sonstigen Umsätze tätige, allerdings sei nach der Rechtsprechung des VwGH (13.10.1983, 82/15/0066; 17.12.1998, 97/15/0060) Nachhaltigkeit auch aufgrund eines einmaligen Vertragsabschlusses anzunehmen, wenn dadurch ein Dauerzustand (wie etwa ein Mietverhältnis) zur Erzielung von laufenden Einnahmen geschaffen werde bzw. auch in der Literatur darauf verwiesen, dass ein bloß einmaliger Abschluss eines Mietvertrages zwischen Stiftung und Stifter der Nachhaltigkeit nicht schade.

Hinsichtlich der Einnahmenerzielungsabsicht werde ergänzt, dass die Räumlichkeiten von der Stiftung vermietet werden würden, um von der U. bzw. H. (an der zu 50 % ein fremder Gesellschafter beteiligt sei) die vereinbarte, fremdübliche (im Detail nachfolgend) Gegenleistung zu erhalten, sodass die Vermietung der Einnahmenerzielung und nicht einer bloßen Vorteilszuwendung diene.

Die Stiftung habe bereits im Zeitpunkt der Gebäudeerrichtung die Absicht gehabt, dieses umsatzsteuerpflichtig zu vermieten und wäre schon bei Bezug der streitgegenständlichen Eingangsleistungen als Unternehmerin zu qualifizieren (Verweis auf EuGH 29.2.1996,0C-110-94 Inzo Rn 17 und 8.6.2000, C-396/98 , Schlossstraße, Rn 47, wonach entgeltliche Leistungen für Vorbereitungshandlungen bereits die Unternehmereigenschaft begründen würden). Die bereits ursprünglich bestehende Vermietungsabsicht ergebe sich aus der beigefügten Prognoserechnung an die Banklandesbank vom Juli 2008. Darin werde eindeutig zum Ausdruck gebracht, dass die Stiftung von vornherein eine Vermietung der gegenständlichen Wohn- und Büroräumlichkeiten geplant habe und diese Prognoserechnung auch Basis für die Kreditverhandlungen dargestellt habe.

-- Die Vermietung durch die Stiftung sei aufgrund der Rechtsprechung des VwGH (19.10.2011, 2009/13/0046; 7.7.2011, 2007/15/0255) umsatzsteuerlich anzuerkennen. Wesentliches Kriterium sei das Vorliegen einer marktkonformen (fremdüblichen) Vermietung. Dieses sei aus nachfolgenden Gründen erfüllt:

-- Die Vermietung der Büroräumlichkeiten an die U. erfolge zu einem monatlichen (indexierten) Mietentgelt iHv EUR 1.892,83 netto. Bei Ansatz von gleich hohen Baukosten für Büro- und Wohnräume ergebe sich bei geschätzten Kosten für die Büroräume iHv EUR 433.500,00 (61/290 der geschätzten Baukosten EUR 1.850.000,00 + Grund 210.900,00) und einer Jahresmiete von EUR 22.713,96 - vereinfachend dargestellt - eine Rendite von 5,2 % jährlich.

-- Die Vermietung der Wohnräumlichkeiten an H. erfolge zu einem monatlichen (indexierten) Mietentgelt iHv EUR 3.316,82 netto. Unter Berücksichtigung der geschätzten Baukosten für die Wohnräume iHv EUR 1.627.400,00 (229/290 der geschätzten Baukosten EUR 1.850.000,00 + Grund 210.900,00) und einer Jahresmiete von EUR 39.801,84 - vereinfachend dargestellt - eine Rendite von 2,5 % jährlich.

-- Insgesamt bestehe unter Heranziehung der gesamten Jahresmiete iHv EUR 62.515,80 und Gesamtkosten iHv EUR 2.060.900,00 eine jährliche Gesamtrendite von 3,1 % für das gesamte Gebäude. Diese Gesamtrendite sei angesichts der besonderen Lage am 1 und des damit verbundenen überdurchschnittlichen Wertsteigerungspotentials der Immobilie als fremdüblich anzusehen, sodass die Errichtung und Vermietung aus eigenwirtschaftlichen Interessen der Stiftung erfolge. Der VwGH verlange in den zitierten Erkenntnissen (7.7.2011, 2007/15/0255 und 19.10.2011, 2009/13/0046) keine bestimmte Mindestrendite für die umsatzsteuerliche Anerkennung, sondern nehme eine Einzelfallbeurteilung anhand des Gesamtbildes der Verhältnisse vor. Bei der in der BP-Niederschrift - unter Hinweis auf einen RdW-Artikel ohne Verfasser geforderten Rendite von 6 % handle es sich um eine bloße Literaturmeinung, die in die VwGH-Rechtsprechung noch nicht Eingang gefunden habe.

-- Bezüglich Fremdüblichkeit werde auf ein beigefügtes Online-Inserat aus September 2011 verwiesen, in welchem eine von Lage (Ort/1) und Größe (256 m²) vergleichbare Wohnimmobilie zu einem monatlichen Entgelt von EUR 3.200,00 (12,50/m²) zur Vermietung angeboten werde. Bei Gegenüberstellung dieses Wertes mit dem von der H. bezahlten Mietzinses von 11,50/m² könne das Vorliegen einer fremdüblichen Vermietung wegen des geringfügig niedrigeren Quadratmeterpreises jedenfalls bejaht werden.

Bei Berücksichtigung dieser Umstände sei davon auszugehen, dass die Überlassung der Büro- und Wohnräume an die beiden Gesellschaften zu fremdüblichen Konditionen erfolge und somit umsatzsteuerlich anzuerkennen sei. Darüber hinaus habe die Stiftung bereits im Juli 2008 (bei Beginn der Gebäudeerrichtung) eine Prognoserechnung unter Berücksichtigung der voraussichtlich zu erzielenden Mieten erstellt (welche auch den Verhandlungen mit der Bank über die Finanzierung zugrunde gelegt worden sei) und nicht wie von der Finanz angegeben erst nachträglich bei Fertigstellung des Gebäudes.

Nicht nachvollziehbar sei die Aussage, dass die Anmietung der Büroflächen Ausfluss der Gesellschafter- Geschäftsführerstellung und absolut fremdüblich (gemeint wohl fremdunüblich) sei, wenn diese nur über eine gemeinsame Eingangstür mit den Wohnräumen erreichbar sein würden. Es sei sehr wohl üblich, dass bei einem mehrere Einheiten umfassenden Gebäudekomplex (zB Mietshaus) die Einheiten nur über einen gemeinsamen Eingangsbereich erreicht werden und in der Folge von diesem der Zutritt zu den einzelnen Einheiten erfolge. Zudem seien im gegenständlichen Fall die Büro- und Wohnräume parifiziert worden und würden verschiedene Adressen aufweisen.

Schließlich erfolge die Überlassung der Wohnräume durch die Stiftung deshalb, um eine bisher von H. an W. N. überlassene Dienstwohnung zu ersetzen. Die H. überlasse auch an den zweiten Geschäftsführer eine den vorliegenden Wohnräumen vergleichbare ca 180 m² große Dienstwohnung in Ort. Die Finanzverwaltung stelle im Ust-Protokoll 2008 bei Dienstwohnungen darauf ab, ob eine Wohnung gleicher Art, Größe und Lage auch für andere Arbeitnehmer zum Zweck der Nutzungsüberlassung hergestellt worden wäre. Dies könne im gegenständlichen Fall bejaht werden, weshalb die Vermietung der Wohnräume von der Stiftung an H. bzw. die weitere Überlassung als Dienstwohnung an dessen Geschäftsführer W. N. für umsatzsteuerliche Zwecke anzuerkennen sei.

Zusammenfassend sei daher die Stiftung in Bezug auf die Vermietung als Unternehmer iSd UStG zu qualifizieren und habe im Errichtungszeitpunkt eine klare Vermietungsabsicht gehabt. Die Errichtung sei aus eigenwirtschaftlichen Interessen erfolgt, um diese zu marktüblichen Konditionen an die U. und H. umsatzsteuerpflichtig zu vermieten. Der Stiftung stehe somit für die mit den steuerpflichtigen Vermietungsumsätzen zusammenhängenden Vorleistungen ein Vorsteuerabzug zu.

Der Berufung beigelegt wurden die Vollmacht vom 9.7.2008 (Finanzierungsanfrage an die Hausbank), das Kreditanbot der Hausbk vom 14. 7. 2008, die Ertragskalkulation (mit den Monatsmieten von EUR 1.662,76 und EUR 2.575,20) und der Auszug eines Inserates (www. immobilien.ooe.at/asp/ergebnis deatil asp? Object ID=33712 vom 26.9.2011) mit folgenden Angaben:

"Immobilien AT Ort - 1 - Häuser (Miete), seltene Gelegenheit: Vermietung einer äußerst exklusiven und elegant teilmöblierten Villa in wunderbarer Aussichtslage

Wohnfläche 256, Grundstücksfläche 900, Preis 3.200

Beschreibung: Die Villa liegt in einer Hanglage in der Mitte der Strecke Ort-Stadt-1 und ist somit in wenigen Minuten vom Zentrum aus erreichbar. Doppelgarage und Lift in die drei Ebenen des Hauses mit allen nur erdenklich komfortablen Ausstattungen und Einrichtungen garantieren ein luxuriöses Wohnen. Zum Mietpreis von EUR 3.200,00 inkl. allgemeinen BK und USt kommen noch die - sehr geringen - Kosten für Gas und Strom (Niedrigenergiehaus). Der außergewöhnlich hohe Komfort des Hauses, im Besonderen die Lage des Pools am DG mit wunderbarem Rundblick, Terrasse und Liegeplatz, dürfen ohne Übertreibung als einmalig qualifiziert werden.

Besonderheiten: Diese Villa ist sehr elegant möbliert und wird erst ab Herbst frei, da die Besitzer in eine Stadtwohnung übersiedeln. Es wird ein Mietvertrag auf längere Zeit angeboten. Bonität und Seriosität sind Voraussetzung."

Gegen den Umsatzsteuerfeststetzungsbescheid 7-9/2011 vom 5. Dezember 2011 brachte die steuerliche Vertretung mit Schriftsatz vom 29. Dezember 2011 Berufung ein und beantragte mit Verweis auf die Begründung in der Berufung vom 12. Dezember 2011 die Festsetzung entsprechend der eingereichten Voranmeldung (Gutschrift EUR 35.970,44).

In beiden Berufungen wurden die Abhaltung einer mündlichen Verhandlung und eine Entscheidung durch den gesamten Senat beantragt.

In einem im Jänner 2012 übermittelten Schreiben an das Finanzamt verwies die Bf. auf eine zwischenzeitig veröffentlichte Entscheidung des UFS vom 31. 10. 2011 (RV/2378-W/07), in der zum Ausdruck komme, dass eine Privatstiftung bei einer zu marktüblichen Konditionen erfolgenden Nutzungsüberlassung an einen Stifter (wie im gegenständlichen Fall) unternehmerisch tätig werde und daher zum Vorsteuerabzug berechtigt sei.

Das Finanzamt legte die Berufungen vom 12. Dezember und 29. Dezember 2011 am 24. Jänner 2012 ohne Erlassung von Berufungsvorentscheidungen dem Unabhängigen Finanzsenat vor und führte darin aus:

Es handle sich bei der Vermietung nach der geforderten Gesamtbetrachtung aller Umstände nicht um eine unternehmerische Betätigung, sondern um eine Vorteilszuwendung an den Stifter. Daran könne die Tatsache, dass bereits bei Errichtungsbeginn eine Ertragskalkulation vorgelegen sei, nichts ändern. Die Vermietung des Bürobereiches sei zu überhöhten Mieten und damit fremdunüblich erfolgt, die angegebene Rendite zu niedrig. Der beherrschende Einfluss des Stifters als gleichzeitiger Gesellschafter-Geschäftsführer beider Unternehmen könne nicht verneint werden. Es sei zwar üblich, dass ein Gebäudekomplex mit mehreren Einheiten über einen gemeinsamen Eingang verfüge, im gegenständlichen Fall sei der Wohnbereich aber nicht einmal durch eine abschließbare Tür vom gemeinsamen Eingang getrennt. Das Gebäude sei gesamt auf den Stifter zugeschnitten, da dieser den Bürobereich als Geschäftsführer der U. und den Wohnbereich als Dienstnehmer der H. nutze.

5. Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerveranlagungen 2010 bis 2013 und dazu einbrachte Rechtsmittel

- Jahr 2010:

In der im April 2012 eingereichten Umsatzsteuererklärung 2010 erklärte die Bf. steuerpflichtige Umsätze mit Null und Vorsteuern in Höhe von EUR 105.222,62 (= Gesamtguthaben).

In der Körperschaftsteuererklärung 2010 wurden neben zwischensteuerpflichtigen und kapitalertragsteuerpflichtigen Einkünften negative Einkünfte (Werbungskostenüberschüsse) aus Vermietung und Verpachtung in Höhe EUR 5.221,11 aus dem Objekt Shstr deklariert. An steuerpflichtigen Zuwendungen wurde ein Betrag in Höhe von EUR 12.000,00 an einen leitenden Angestellten der U. gemeldet und dafür im Jänner 2011 Kapitalertragsteuer in Höhe von EUR 3.000,00 einbezahlt.

Das Finanzamt setzte mit Bescheiden vom 8. Mai 2012 die Umsatzsteuer 2010 mit Null und die Körperschaftsteuer 2010 bzw. das steuerpflichtige Einkommen ohne Berücksichtigung der Vermietungseinkünfte fest.

In den Bescheidbegründungen wurde auf den Bericht der Außenprüfung vom 19. Oktober 2011 verwiesen.

Gegen diese Bescheide brachte die Bf. am 21. Mai 2012 Berufung ein und beantragte - mit Verweis auf die Begründung in der Berufung vom 12. Dezember 2011 - die Festsetzung der Umsatzsteuer mit einer Gutschrift in Höhe von EUR 105.222,62 sowie die Berücksichtigung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung im Körperschaftsteuerbescheid 2012.

Beantragt wurden eine mündliche Verhandlung und eine Entscheidung durch den gesamten Senat.

Das Finanzamt legte die Berufung am 1. Juni 2012 ohne Erlassung von Berufungsvorentscheidungen dem Unabhängigen Finanzsenat vor.

- Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuer 2011 und 2012:

Am 15. Juli 2013 wurden die Steuererklärungen 2011 elektronisch eingebracht.

In der Umsatzsteuererklärung 2011 erklärte die Bf.:

​

In dem mit Datum 9. Dezember 2013 erlassenen Umsatzsteuerbescheid 2011 setzte das Finanzamt unter Verweis auf den Außenprüfungsbericht die Umsatzsteuer für das Jahr 2011 mit Null fest.

In der Körperschaftsteuererklärung 2011 wurden steuerpflichtige (sonstige) Einkünfte in Höhe von EUR 73.000,00, zwischensteuerpflichtige Einkünfte in Höhe von EUR 69,71 und negative Einkünfte (Werbungskostenüberschuss) aus der Vermietung und Verpachtung des Objektes 1 in Höhe von EUR 87.655,51 (Abschreibungen EUR 70.559,93 + sonstige Werbungskosten EUR 17.095,58) angegeben. Das Finanzamt ließ im Körperschaftsteuerbescheid 2011 vom 9. Dezember 2013- mit Verweis auf die Feststellungen der Außenprüfung - die negativen Vermietungseinkünfte außer Ansatz und setzte das steuerpflichtige Einkommen mit EUR 73.000,00 bzw. die Körperschaftsteuer mit EUR 18.267,43 (inklusive EUR 17,43 Zwischensteuer) fest.

Am 2. Dezember 2013 wurden die Steuererklärungen 2012 elektronisch eingebracht.

In der Umsatzsteuererklärung 2012 erklärte die Bf.:

​

In dem mit Datum 9. Dezember 2013 erlassenen Umsatzsteuerbescheid 2012 setzte das Finanzamt die Umsatzsteuer für das Jahr 2012 mit Verweis auf die Feststellungen der Außenprüfung mit Null fest.

In der Körperschaftsteuererklärung 2012 sind Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung iHv EUR 27.608,68 (Einnahmen EUR 134.548,22 abzüglich Absetzung für Abnutzung EUR 81.810,26 und übrige Werbungskosten EUR 25.129,38) und zwischensteuerpflichtige Einkünfte EUR 35,89 angegeben.

Das Finanzamt setzte im Körperschaftsteuerbescheid 2012 vom 9. Dezember 2013 - ebenfalls mit Verweis auf die Außenprüfungsfeststellungen - das Einkommen ohne Vermietungseinkünfte (mit Null) und die Körperschaftsteuer mit der Zwischensteuer (EUR 9,00) fest.

Mit Schriftsatz vom 31. Jänner 2014 brachte die Bf. Beschwerde gegen die Umsatzsteuerbescheide und Körperschaftsteuerbescheide 2011 und 2012 bzw. die Nullfestsetzungen der Umsatzsteuer und Nichtberücksichtigung der Vermietungseinkünfte in den Körperschaftsteuerbescheiden ein.

In der Begründung wird auf die Berufung vom 12. Dezember 2011 verwiesen und ergänzend ausgeführt:

"Weiters wird festgehalten, dass im Jahr 2012 neben der Vermietung des Hauses Shstr eine Wohnung in der Klbstraße Ort angeschafft und in der Folge vermietet wurde. Unabhängig von der anhängigen Berufung beantragen wir, dass diese Vermietung jedenfalls als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung mit entsprechendem Vorsteuerabzug anerkannt wird. Die auf die Wohnung Klbstraße entfallenden Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung betragen im Jahr 2012 EUR 2.590,98, die Umsatzsteuer ergibt ein Guthaben iHv EUR 34.598,79 (davon EUR 35.200,00 aus dem Ankauf der Wohnung).

Die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung im Jahr 2012 betragen EUR 65.608,68. In der ursprünglich eingereichten Körperschaftsteuererklärung wurden aus Versehen EUR 38.000,00 aus einer Gegenverrechnung einer Forderung mit einer Verbindlichkeit nicht als zahlungswirksame Einnahme berücksichtigt."

Beantragt wurden eine mündliche Verhandlung (die nicht öffentlich stattfindet) und die Entscheidung durch den gesamten Senat.

Die Bf. legte zu einem Ergänzungsersuchen des Finanzamtes den Kauf- und Mietvertrag und eine gesonderte Beilage zu den Vermietungseinkünften und zum Umsatzsteuerguthaben des Mietobjektes Klbstraße vor.

Daraus geht ein Einnahmenüberschuss in Höhe von EUR 2.665,01 (Einnahmen EUR 5.784,24 abzüglich Absetzung für Abnutzung EUR 3.119,23 und sonstige Werbungskosten EUR 3.119,23) und ein Umsatzsteuerguthaben von EUR 34.752,25 (Vorsteuern EUR 35.331,47 abzüglich Umsatzsteuer EUR 579,22, d.s. 10% der Einnahmen) hervor.

Die Eigentumswohnung (mit einem Garagenabstellplatz) wurde laut Kaufvertrag 27. März 2012 von der U. GmbH mbH (die ab dem Jahr 2007 Eigentümerin war) zu einem Kaufpreis von EUR 176.000,00 zuzüglich 20 % Umsatzsteuer (EUR 35.200,00) erworben. Die Einnahmen betreffen die ab April 2012 vereinnahmten Mieten mit insgesamt EUR 4.614,92 (monatlich somit EUR 512,77) und Betriebskosten iHv EUR 1.169,32.

Zu den Vermietungseinkünften teilte die steuerliche Vertretung zusätzlich mit:

Bei der Ermittlung der Vermietungseinkünfte seien die Ausgaben soweit zurechenbar, dem jeweiligen Vermietungsobjekt (K/Klbstraße) direkt zugerechnet worden. Die restlichen Ausgaben, die weder eindeutig den Kapital- noch den Vermietungseinkünften direkt zuordenbar gewesen seien, seien nach verursachenden Aufwand im Schätzungswege im Verhältnis 90 (Vermietung): 10 (Kapitaleinkünfte) aufgeteilt worden. Innerhalb der Vermietungseinkünfte sei die Aufteilung im Verhältnis der Umsätze erfolgt. Dies gelte auch für die Aufteilung der Vorsteuern.

Zu den angeforderten Unterlagen über die Korrektur von EUR 38.000,00 wurde mitgeteilt, dass bei Überleitung des Ergebnisses aus der Gewinn- und Verlustrechnung in eine Einnahmen-Ausgaben-Rechnung für steuerliche Zwecke die Mietforderung von EUR 38.000,00 ausgeschieden worden, in der endgültigen Bilanz 2012 allerdings eine Verrechnung mit einer offenen Verbindlichkeit an den Mieter erfolgt sei, weshalb die Einnahmen 2012 anzusetzen und die Einkünfte entsprechend zu erhöhen wären.

Das Finanzamt erließ mit 2. Juli 2014 Beschwerdevorentscheidungen gemäß § 262 BAO, mit denen

- die Beschwerde gegen die Bescheide 2011 unter Verweis auf die Feststellungen der abgabenbehördlichen Prüfung und wegen fehlender neuer Argumente in der Beschwerde als unbegründet abgewiesen wurde,

- der Umsatzsteuerbescheid 2012 dahingehend abgeändert wurde, als die auf die Vermietung Klbstraße entfallenden Entgelte (EUR 5.792,20), Umsatzsteuern (EUR 579,22) und Vorsteuern (EUR 35.331,47) berücksichtigt und die Umsatzsteuer 2012 mit der sich daraus ergebenden Gutschrift in Höhe von EUR 34.752,25 festgesetzt wurde und

- der Körperschaftsteuerbescheid 2012 dahingehend abgeändert wurde als die auf die Vermietung Klbstraße entfallenden Einkünfte in Höhe von EUR 2.665,01 als steuerpflichtiges Einkommen 2012 und die Körperschaftsteuer (einschließlich Zwischensteuer gemäß § 13 Abs. 3 KStG) mit EUR 675,00 festgesetzt wurde.

Zur Nichtanerkennung der Einkünfte und Umsatzsteuern betreffend die Vermietung des Objektes 1 wurde auf die ausführliche Begründung im BP- Bericht und der Niederschrift zu den Vorjahren verwiesen.

Mit Schriftsatz vom 25. Juli 2014 (eingelangt am 31. Juli 2014) beantragte die Bf. die Entscheidung durch das Bundesfinanzgericht und verwies in der Begründung auf die Schriftsätze vom 12. Dezember 2011 und 31. Jänner 2014.

Beantragt wurde eine (nicht öffentliche) mündliche Verhandlung und Entscheidung durch den Senat.

Am 1. September 2014 legte das Finanzamt die Beschwerde vom 31. Jänner 2014 gegen die Umsatzsteuer- und Körperschaftsteuerbescheide 2011 und 2012 vom 9. Dezember 2013 dem Bundesfinanzgericht vor.

Im Vorlagebericht wurde bezüglich des Sachverhaltes und der rechtlichen Würdigung auf die Vorlagen der Vorjahre verwiesen und ergänzt, dass für das Jahr 2011 bereits Festsetzungsbescheide für Zeiträume 2011 beim BFG beschwerdeanhängig seien, weshalb keine Beschwerdevorentscheidung zum Umsatzsteuerbescheid ergangen, sondern eine Direktvorlage des noch im Jahr 2013 erlassenen Jahresbescheides 2011 erfolgt sei.

- Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2013:

In den am 26. Februar 2015 elektronisch eingereichten Abgabenerklärungen für das Jahr 2013 deklarierte die Bf. folgendes:

- Umsatzsteuer:

​

- Körperschaftsteuer:

• Kapitaleinkünfte EUR 58,33 (KZ 857) + EUR 57,97 (KZ 860), anrechenbare KEST (KZ 899) EUR 2,23
• Gesamtbetrag der (negativen) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung = EUR 12.421,10 Davon betreffen laut Beilagen das Objekt 1 -EUR16.535,50 (+Einnahmen EUR 103.244,14 - Absetzung für Abnutzung EUR 82.120,36 -übrige Werbungskosten EUR 37.659,28) und das Objekt Klbstraße + EUR 4.114,40 (+Einnahmen EUR 9.528,38 -Absetzung für Abnutzung EUR 2.217,50 -übrige Werbungskosten EUR 3.196,48)

Das Finanzamt erließ mit 1. April 2015 einen gemäß § 200(1) BAO vorläufigen Umsatzsteuerbescheid 2013 mit einer Zahllast in Höhe von EUR 397,90, die sich aus der Vermietung des Objektes Klbstraße ergibt (Umsatzsteuer EUR 834,36 abzüglich Vorsteuern EUR 436,46).

In dem ebenfalls mit 1. April 2015 gemäß § 200(1) BAO vorläufig erlassenen Körperschaftsteuerbescheid 2013 erfolgte die Festsetzung des Einkommens und der Körperschaftsteuer ohne die negativen Vermietungseinkünfte des Objektes 1.

Die Körperschaftsteuer wurde mit € 1.070,00 (inklusive € 14,50 Zwischensteuer) festgesetzt.

In der Begründung beider Bescheide ist ausgeführt, dass die Veranlagung gemäß § 200 BAO vorläufig erfolgt sei, weil der Umfang der Abgabepflicht von den Ergebnissen eines noch nicht beendeten Rechtsmittelverfahrens abhängig sei.

Mit Körperschaftsteuervorauszahlungsbescheid 2015 vom 1. April 2015 erfolgte die Festsetzung der Körperschaftsteuervorauszahlungen für 2015 und Folgejahre mit EUR 1.166,00.

Mit Schriftsatz vom 22. April 2015 brachte die Bf. Beschwerde gegen die vorläufigen Bescheide betreffend Umsatzsteuer und Körperschaftsteuer 2013 sowie gegen den Körperschaftsteuervorauszahlungsbescheid 2015 ein.

Es wurde die Berücksichtigung einer Umsatzsteuergutschrift in Höhe von EUR 4.853,86 und der (negativen) Einkünfte in Höhe von EUR 16.535,50 aus der Vermietung des Gebäudes 1 entsprechend den eingereichten Abgabenerklärungen 2013 sowie eine Festsetzung der Körperschaftsteuervorauszahlungen für das Jahr 2015 mit Null beantragt.

In der Begründung wurde auf die Berufungen vom 12. Dezember 2011 und 31. Jänner 2014 verwiesen.

Beantragt wurden das Unterbleiben einer Beschwerdevorentscheidung und die Vorlage innerhalb von drei Monaten an das Bundesfinanzgericht gemäß § 262 Abs. 2 BAO sowie eine (nicht öffentliche) mündliche Verhandlung und eine Entscheidung durch den Senat.

Das Finanzamt legte antragsgemäß die Beschwerde am 21. Mai 2015 dem Bundesfinanzgericht vor und verwies auf die anhängigen Verfahren der Folgejahre (und dem Hinweis in der Beschwerdebegründung, wonach der Sachverhalt mit den Berufungen der Vorjahre identisch sei).

A. II. Ermittlungsverfahren beim Bundesfinanzgericht

1. Ergänzungsersuchen 20. Juli 2015

Mit Ergänzungsersuchen vom 20. Juli 2015 ersuchte das Gericht unter Verweis auf die betreffenden Beschwerdeausführungen um die Beantwortung verschiedener Fragen und Beibringung von angeforderten Unterlagen.

Dazu übermittelte die steuerliche Vertretung mit E-Mail vom 12. August 2015 den Kaufvertrag über den Grundstückskauf vom 21. Dezember 2005, Anlagenverzeichnisse und -konten für die Jahre 2007 bis 2013, Mietverträge zwischen der Stiftung und der H. bzw. U. sowie mit Schreiben vom 2. Oktober 2015 (Eingang 5. Oktober 2015) eine Stellungnahme mit den darin genannten Unterlagen.

Die Unterlagen wurden dem Finanzamt am 12. Oktober 2015 weitergeleitet und dazu vom Finanzamt am 25. November 2015 eine Stellungnahme übermittelt.

Der Inhalt des Ergänzungsersuchens des Gerichtes (BFG), des Antwortschreibens der steuerlichen Vertretung samt dem relevanten Inhalt der erwähnten Beilagen und der Stellungnahme des Finanzamtes werden nachfolgend positionsbezogen dargestellt.

(Anmerkung: Wörtlich idente Wiedergaben sind in Kursivschrift, jene aus dem Antwortschreiben der steuerlichen Vertretung in fetter Kursivschrift dargestellt):

BFG: "I. Investitionskosten:

In der Berufung (nachfolgend Beschwerde) wird auf S 3/9 angegeben, dass der Stifter W. N. ein Grundstück am 1 mit einem Wert von € 210.904,00 gestiftet habe und auf diesem Grundstück in der Folge ein Gebäude mit Wohn- und Büroräumlichkeiten errichtet worden sei, welches mittlerweile (also Dezember 2011) fertig gestellt und bereits bezogen worden sei und deren Baukosten rund EUR 1.850.000,00 (exkl. USt) betragen würden.

Anmerkung: Die Fertigstellung erfolgte im Mai 2011.

1. BFG: Wann wurde die der Stiftung zugewendete Liegenschaft von W. N. erworben? Um Übermittlung des Kaufvertrages wird ersucht.

Antwort: Herr N. hat die Liegenschaft am 21.12.2005 erworben. Der Kaufvertrag wurde bereits per Mail am 12.8.2015 übermittelt.

Aus dem übermittelten Kaufvertrag vom 21. Dezember 2005 geht hervor, dass W. N. das Grundstück EZ 11xx, GB 12121 1, bestehend aus Gst. Nr. 1020/18 zu einem Kaufpreis von EUR 200.000,00 mit dem Tag der Unterfertigung erwirbt, der Verkäufer dieses lastenfrei und ohne Haftung für ein bestimmtes Flächenausmaß und Zustand übergibt und Nebenkosten und allfällige Anschlussgebühren vom Käufer zu tragen sind.

Laut Grundbuchsauszug wurde für das Grundstück mit einer Fläche von 1.201 m² das Eigentumsrecht mit 23. Juni 2006 zu Gunsten der Stiftung einverleibt und mit Bescheid vom 24. Juni 2008 eine Bauplatzbewilligung erteilt.

2. BFG: Welche Beschlüsse wurden vom Stiftungsvorstand zur beabsichtigten Investition (insbesondere zum geplanten Investitionsvolumen) für das Objekt am 1 (Shstr) getroffen?

Antwort: Wir dürfen Ihnen dazu folgende durch den Stiftungsvorstand unterfertigte Unterlagen (siehe Anlage zu Punkt 2) übermitteln:

-. Vollmacht vom 9.7.2008, die das Vorstandsmitglied Herrn N. zu Finanzierungsverhandlungen mit der Hausbank bevollmächtigt

Anmerkung: Dabei handelt es sich um jenes Schreiben, das bereits im Zuge der Außenprüfung übergeben und auch der Berufung vom 11. 12. 2011 beigelegt war.

-. Umlaufbeschluss betreffend der beabsichtigten Errichtung eines Büro- und Wohnkomplexes am gestifteten Grundstück am 1

Anmerkung: Der nicht datierte, von den drei Vorstandsmitgliedern unterfertigte Umlaufbeschluss beinhaltet neben der Bestellung des steuerlichen Vertreters folgende Beschlussfassungen (Anmerkung: Die Namen der beauftragten Firmen wurden vom Gericht abgekürzt):

3. Die K. Privatstiftung beabsichtigt am gestifteten Grundstück einen Büro-Wohnkomplex zu errichten.

a) Das Architekturbüro R wird mit der Planung und Einreichung des Projektes beauftragt.

b) Das Atelier R bzw. das technische Büro Ing. F werden mit der Innenraum bzw. Haustechnikplanung beauftragt.

c) Als Projektleiter wird die Firma projektgmbh bestimmt.

Die Entlohnung für die erwähnten Unternehmen erfolgt zum gleichen Tarif wie beim Projekt B. des Tochterunternehmens U. GmbH.

Die Rechtsvertretung wird einvernehmlich dem Vorstandsmitglied VSt1 übertragen, die Projektaufsicht übernimmt W. N..

Nach erteilter Baubewilligung wird der projektgmbh eine Baubeschreibung sowie eine Kostenaufstellung vorgelegt, danach wird der Vorstand die weitere Vorgangsweise beschließen.

-. Vertrag mit der Baumanager GmbH

Anmerkung: Der mit 4./7. Juni 2010 - seitens der Stiftung von W. N. und Cr VSt1 - unterfertige "Auftrag über die örtliche Bauaufsicht und Ausschreibungen in der Fertigstellungsphase" führt als Vertragsgegenstand aus, dass der errichtete Rohbau nach den Vorgaben des Bauherren und der Architekten innerhalb von 6 Monaten zu einem Pauschalhonorar von EUR 24.000,00 netto (zahlbar in 6 Monatsraten ab Juni 2010) durch Übernahme der örtlichen Bauaufsicht inklusive vorrangiger Erstellung von Ausschreibungen, Einholung und Bewertung von Angeboten, Preisvergleiche, Endverhandlungen mit den ausführenden Unternehmen, Rechnungs- und Kostenfeststellungen fertigzustellen sei. Als Ansprechpartner seitens der Stiftung werden darin W. N. sowie die vom Architektenbüro und der Projektgesellschaft zuständigen Mitarbeiter angeführt.

Unter den Auftragsgrundlagen ist angegeben, dass sich der Auftragnehmer bereit erklärt den Auftragsumfang entsprechend den Wünschen des Auftragsgebers fachlich und terminlich einwandfrei durchzuführen, die Auftragsvergabe an die Unternehmen aber ausschließlich durch den Auftraggeber erfolgt sowie allfällige Änderungen, die in der Bauausführungsphase vom Bauherren verlangt werden, im Honorar abgedeckt sind.

Ebenso finden Sie in der Anlage eine Kostenschätzung für das Bauvorhaben 1 aus August 2008 mit Baukosten in Höhe von rd EUR 1,4 Mio netto.

Anmerkung: In der beigelegten Projektkostenschätzung mit einem Gesamtbetrag von EUR 1.441.500,00 sind folgende Kosten angegeben:

​

Stellungnahme FA zu Pkt 2: "Beschlüsse des Stiftungsvorstandes sind nicht vorgelegt worden, aus keiner Unterlage gehe hervor unter welchen Gesichtspunkten die Entscheidung getroffen worden ist: Die Vollmacht und anderen Unterlagen setzen erst später im Prozess an und es hat keine Aussagen zur Entscheidungsfindung (Ausschreibungen, Anbote) gegeben. Der Umlaufbeschluss führt nur aus, dass ein Wohn- Bürokomplex errichtet wird und wer mit der Planung beauftragt wird."

3. BFG: Es wird um Vorlage der Protokolle der Sitzungen des Stiftungsvorstandes (§ 9 Abs. 8 Stiftungszusatzurkunde) bzw. um allfällige schriftliche Umlaufbeschlüsse ab den Jahren 2006 ersucht.

Antwort: Protokolle zu den Stiftungsvorstandssitzungen liegen nicht vor. Besprechungen bzw telefonische Kontakte fanden im Zusammenhang mit konkreten Rechtsgeschäften und im Rahmen der Erstellung der Jahresabschlüsse statt. Nachfolgend dürfen wir Ihnen dazu beispielhaft folgende von den Stiftungsvorständen unterfertigte Unterlagen übermitteln:

- Vertrag Anteilserwerb TG4 GmbH (Übernahme Geschäftsanteil anlässlich Neugründung im Ausmaß von 25 % bzw. EUR 9.000,00 durch Stiftung laut Gesellschaftsvertrag vom 27. 8. 2012 )

- Vertrag Anteilserwerb TG5 Fs. GmbH ( Geschäftsanteilserwerb im Nominale von EUR 62.500,00 von der U. GmbH mbH -Abtretungsvertrag 19. 12. 2013)

Generalversammlungsprotokoll TG5 Fs (vom 14. 11. 2014 über Kapitalerhöhung EUR 1.150.000,00, wovon EUR 287.5000,00 von der Stiftung übernommen werden)

- Vertrag Anteilserwerb TG6 GmbH (Erwerb 100% der Anteile im Nominale von EUR 150.000,00 durch Stiftung laut Abtretungsvertrag vom 19. 12. 2014)

- Vertrag Wohnungskauf Klbstraße

- Umlaufbeschluss vom 30.10.2014 über die Feststellung des Jahresabschlusses 2013, die Gewinnverwendung und Geschäftsführerentlastung der U. GmbH (unterfertigt von W. N. als 49 % Gesellschafter sowie von W. N. und Dr. Vst2 für die Stiftung als 51 %-Gesellschafter)

- (Nicht datierter, von den drei Stiftungsvorständen N., VSt1 und Vst2 unterfertigter) Beschluss Bürgschaftsübernahme für die TG5 durch die U. GmbH (mit der Ermächtigung von W. N., dass die U. eine Bürgschaft zu Gunsten der TG5 iHv EUR 200.000,00 über eine Laufzeit von 18 Monaten übernimmt).

Stellungnahme FA zu Pkt 3: "Bei den übermittelten Unterlagen handelt es sich um Unterlagen die zwingend eine Unterfertigung des Gesamtvorstandes erfordern, es sind keine Unterlagen zum strittigen Sachverhalt vorgelegt worden und wie Willens- und Entscheidungsprozesse (u.a. zur Investitionsentscheidung) im Vorstand abgelaufen sind. Auch wenn das PSG keine näheren Bestimmungen zur Protokollierung vorsieht ist es ungewöhnlich, dass gar keine Protokolle existieren und dass der Sitzungsleiter keine Niederschriften über Beschlüsse durchführt.

4. BFG: Der Beschwerde liegt ein Auftragsschreiben an die Banklandesbank vom 9. Juli 2008 mit dem der Stiftungsvorstand Angebote für eine Leasingfinanzierung (mit hohen Eigenanteilen) oder (alternativ) eine teilweise Fremdfinanzierung der prognostizierten Errichtungskosten anfordert. Dazu wurde von der Hausbk ein mit 11. Juli 2008 datiertes Angebot betreffend die Konditionen eines Kredites iHv von EUR 500.000,00 übermittelt. Zum angeforderten Leasingangebot liegen keine Unterlagen vor. Es wird um Übermittlung der damals von der Hausbk offerierten Leasingkonditionen ersucht.

Antwort: Im Jahr 2007 ging man von einem Investitionsvolumen von rd. 1 Mio aus. Betreffend Finanzierung wurden von der Hausbank die Konditionen für einen Kredit von EUR 1 Mio eingeholt (siehe dazu Ratenplan vom 4.7.2007 von der Hausbank in der Beilage). Aufgrund von Auflagen durch den Gestaltungsbeirat und der Baubehörde, kam es zu einer Verzögerung der Baubewilligung und somit des Baubeginnes. Durch inzwischen erhaltene Ausschüttungen aus der U. GmbH ging man nunmehr von einer Reduzierung des Kreditvolumens auf EUR 500.000,00 aus. Im Juli 2008 wurde daher von der Hausbank ein Finanzierungsanbot für EUR 500.000,00 eingeholt (siehe Beilage). Im September 2008 wurde sodann vom Magistrat Ort die Baubewilligung erteilt. Das Kulturhauptstadtjahr 2009 (die Aufstellung eines Kranes wurde vorerst nicht genehmigt, da dies zu einer Beeinträchtigung des Landschaftsbildes geführt hätte) und Planungsvisiten des Magistrats führten wiederum zu Verzögerungen, sodass die Finanzierung der Immobilie im Wesentlichen durch Ausschüttungen aus der U. GmbH erfolgt ist. Es kam daher zu keinen weiteren Verhandlungen mit der Hausbk betreffend Leasingfinanzierung.

Der beigelegte für einen Kredit in Höhe von 1 Mio EUR aufgestellte Ratenplan vom 4. Juli 2007 weist vierteljährliche Ratenzahlungen von 12.500,00 EUR über den Zeitraum 30.9.2007 bis 30.6.2027 zzgl. vierteljährlich gesondert zu entrichtender Zinsen von 4,68 % des jeweils aushaftenden Kreditbetrages aus.

5. BFG: Im Schreiben vom 9. Juli 2008 wird das Investitionsvolumen mit 1,1 Mio EUR angegeben. Auf welchen Grundlagen basiert diese Investitionssumme? Es wird um Übermittlung von allfälligen Unterlagen dazu (Kostenvoranschläge, Baukostenschätzungen durch Architekten, etc) ersucht.

Antwort: In der Anlage erhalten Sie eine Projektkostenschätzung der projektgmbh gmbh vom August 2008 mit netto rd 1,4 Mio EUR.

Wie unter Punkt 4. bereits erwähnt, führten diverse Einwendungen durch den Gestaltungsbeirat der Stadt Ort zu einer Verzögerung des Baubeginnes, zu einer Verlängerung der Baudauer und zu einer Erhöhung der ursprünglich geplanten Baukosten. Vorgabe des Gestaltungsbeirates war, dass durch das Gebäude die Aussicht in die Landschaft möglichst wenig beeinträchtigt werde. Das Gebäude musste daher abgesenkt werden, damit die oberste Geschossdecke im Wesentlichen auf Straßenniveau zu liegen kam. Dies bedeutete, dass die Stützmauer höher als ursprünglich geplant errichtet werden musste, sodass die Kosten für die Stützmauer aufgrund vermehrter Erdbewegungen und Sprengungen deutlich höher als ursprünglich angenommen waren.

Anlagen:

-. Projektkostenschätzung projektgmbh gmbH (siehe Antwort Frage 2)

-. Kostenvoranschläge wurden durch die Baumanager GmbH eingeholt (siehe Beispiel in der Anlage zu Punkt 5) - (Anmerkung: Dabei handelt es sich um ein detailliertes Leistungsverzeichnis zu den Baumeisterarbeiten (aufgegliedert in Baustelleneinrichtung und Abbruch-, Erd-, Drän-, Kanalisierungs- Beton-, Mauerarbeiten, Außenanlagen vom 11. 8. 2008 jedoch ohne Beträge Eine weitere Unterlage betrifft ein Protokoll über eine Baubesprechung vom 10. August 2010 in der der Baufortschritt, die beabsichtigten weiteren Arbeiten und erforderliche Mängelbehebungen beschrieben werden.)

Stellungnahme des Finanzamtes zu Pkt 5: Es wird nicht dargelegt wie der Gestaltungsbeirat seine Einwendungen dargebracht hat (ev. bereits im Zuge der Bauverhandlung) und wie die Stiftung darauf reagiert hat (neue Ertrags- und Rentabilitätsrechnungen, neue Angebote). Mangels Protokolle wird darüber kein Nachweis zu erbringen sein. Laut Finanzamt hätte infolge der Änderungswünsche eine neue Projektkostenkalkulation durchgeführt werden müssen und wäre seitens des Stiftungsvorstandes ein Investitionskostenstopp anzudenken gewesen. Aus der vorgelegten Projektkostenschätzung ist nicht ersichtlich welche Positionen von der Änderung betroffen waren.

6. BFG: Wer von den Stiftungsvorständen war für die Gebarung des Objektes (Planvorgaben, Verhandlungen und Auftragsvergaben an Architekten, Professionisten, etc. ) zuständig und für die Zahlungsfreigaben der Rechnungen verantwortlich? Im Schreiben vom 9. Juli 2008 wird Herr W. N. von den übrigen Vorstandsmitgliedern der Stiftung bevollmächtigt, die Finanzierungsverhandlungen mit der Bank zu führen.

Antwort: Für die Gebarung des Objektes war grundsätzlich der Vorstandsvorsitzende Herr W. N. verantwortlich. Für die Ausschreibungen und die technischen Endverhandlungen war die Baumanager GmbH zuständig. Ebenso erfolgte die Rechnungskontrolle durch die Baumanager GmbH. Die kaufmännische Endverantwortung lag bei der projektgmbh gmbH. Die Zahlungsfreigabe erfolgte letztendlich durch Herrn N..

Stellungnahme des FA zu Pkt 6: "Aus den übermittelten Unterlagen geht hervor, dass das gegenständliche Haus immer als Wohnhaus N. geplant gewesen ist. Aufgrund der engen Verbindung und gesellschaftsrechtlichen Verflechtung stellt sich die Frage, ob nicht doch ein genehmigungspflichtiges In-Sich-Geschäft vorliegt oder zumindest ein Interessenskonflikt. Gerade in einer derartigen Konstellation wäre besonderes Augenmerk auf den Fremdverhaltensgrundsatz und die Angehörigenjudikatur zu legen gewesen."

7. BFG: In der Beschwerde vom 12. Dezember 2011 werden die Baukosten bis zum Abschluss der Errichtung mit EUR 1.850.000,00 beziffert. Aus den in den Akten befindlichen Anlagenspiegeln der Jahresabschlüsse wurde eine Entwicklung des Sachanlagevermögens der Jahre ab 2006 bis 2013 abgeleitet (Beilage 1).

Die Summe der gesamten Anschaffungs- und Herstellungskosten des Sachanlagevermögens beträgt zum Stichtag 31.12.2011 EUR 2.814.666,86 (davon Grundstücke EUR 210.904,00), zum Stichtag 31.12.2012 EUR 3.026.777,83 (davon für Grundstück 1 EUR 210.904,00 und Wohnungskauf Klbstraße EUR 185.716,00) bzw. zum Stichtag 31. 12. 2013 EUR 3.068.908,21 (inklusive Grundstück 1 EUR 210.904,00 und Wohnung Klbstraße EUR 185.716,00).

Die bis zum Jahresultimo 2011 angefallenen Anschaffungs- und Herstellungskosten zum Gebäude 1 betrugen demnach EUR 1.918.747,53 (resultierend aus Zugängen bis 2010 in der Position Anlagen in Bau iHv EUR 1.646.656,78 und Zugängen des Jahres 2011 EUR 272.090,75). Zusätzlich sind unter der Position Betriebs- und Geschäftsausstattungen im Jahr 2011 Zugänge in Höhe von EUR 685.015,33 ausgewiesen.

Es wird um Übermittlung der AnIagenbuchhaltungskonten bzw. der AnIagenverzeichnisse für die Jahre 2007 bis 2013 ersucht, aus denen hervorgeht aus welchen Rechnungen (Lieferant/ Art bzw. Inhalt der bezogenen Lieferungen/Leistungen, Leistungszeitraum) sich die in der Position Baulichkeiten und Betriebs- und Geschäftsausstattung aktivierten Beträge zusammensetzen und welche Gegenstände/Einrichtungen in der Position Betriebs- und Geschäftsausstattung erfasst sind.

Antwort: Die Anlageverzeichnisse sowie die Konten wurden bereits übermittelt.

Die Investitionskosten (=Anschaffungs- und Herstellungskosten der Baulichkeiten und Betriebs- und Geschäftsausstattung) entwickelten sich laut den Anlagenspiegeln der Jahresabschlussberichte wie folgt:

​

Übermittelt wurden die Kontoblätter der Finanzbuchhaltung und die Anlageverzeichnisse mit den KontoNr. 02000 (bebaute Grundstücke), 03000 (Haus Shstr K), 03100 (Wohnung Klbstraße), 05000 (Gebäude kürzere ND als 67 Jahre), 06000 (Betriebs- und Geschäftsausstattung) der Jahre 2008 bis 2013.

Daraus geht folgendes hervor:

Mit Buchungsdatum 31. 12. 2010 wurden die Vorsteuerabzüge der Jahre 2007-2010 in Höhe von EUR 273.095,38 aktiviert (rückgängig gemacht), diese Buchung aber mit Buchungsdatum 31. 12. 2011 wieder storniert.

Die Aktivierungen auf den Konten 03000/05000/06000 ab dem Zeitraum Juni - Dezember 2011 betreffen Rechnungen über Elektroinstallationen, Außenanlagen inklusive Bepflanzungen, Malerarbeiten, Sonnenschutz und Pflasterarbeiten (insgesamt rund € 200.000,00) und eine mit Buchungsdatum 31. 12. 2011 erfasste Abgrenzung für die bis zur Fertigstellung angefallenen, aber erst im Jahr 2012 abgerechneten Leistungen in der Größenordnung von rund € 560.000,00. Bei den abgegrenzten Rechnungen handelt es sich neben Rechnungen der Firma H. über diverse Innenausstattungen (€ 275.000,00) und der Abrechnung für den Pool (€ 55.000,00) um Nachbelastungen aus diversen Schlussrechnungen von insgesamt rund € 240.000,00 (davon entfallen auf die Baufirma rund € 50.000,00, auf die Erd- und Baggerarbeiten rund € 38.700,00 zzgl. € 23.000,00 Vergleichszahlung, auf Glasverkleidungen rund € 47.300,00 und Außenfassaden rund € 19.000,00, auf Natursteinarbeiten rund € 36.000,00 und Installationsarbeiten rund € 22.300,00, Rest Architekten/sonstige).

Aus den Anlageverzeichnissen geht hervor, dass die Herstellungskosten für die in der Position Baulichkeiten ausgewiesenen Investitionskosten (31. 12. 2013: EUR 2.451.533,80) unterschiedlich abgeschrieben werden:

- Herstellungskosten in Höhe von EUR 1.947.602,62 (=Konto 03000) werden mit 1,5 % (d.h. auf eine Nutzungsdauer von 67 Jahren) abgeschrieben werden.

- Die restlichen unter der Position Baulichkeiten ausgewiesenen Herstellungskosten in Höhe von EUR 503.931,17 (Konto 05000) betreffen nachstehende Positionen, die auf kürzere Nutzungsdauern abgeschrieben werden:

-- Außenanlagen (Inv. Nr 3) - EUR 122.314,95 - ND 15 Jahre

-- Stützmauer (Inv. Nr. 9) - € 59.046,0 und Stiegenkonstruktion + Geländer (Inv. Nr. 10/11) -EUR 76.211,00 - ND 17 Jahre

-- Wasseraufbereitungs- /Belüftungsanlagen (Inv. Nr. 1+2) - EUR 32.450,00; ND 12-14 Jahre

-- Aufzug (Inv. Nr. 4) - EUR 28.541,70; ND 15 Jahre

-- Wärmepumpen (Inv. Nr. 5) - EUR 19.900,00; ND 15 Jahre

-- Sonnenschutz + Terrassenverkleidung (Inv. Nr. 6/7) -EUR 37.514,00; ND 15 Jahre

-- Kästen und Türfolien (Inv. Nr. 12/13) - EUR 120.030,74, ND 19 Jahre

-- Schnurzüge/Aluschienen, Glasgeländer + Teppichboden (Inv. Nr. 8/14/15) - EUR 7.822,64; ND 15 Jahre

Auf dem Konto 06000 Betriebs- und Geschäftsausstattung (EUR 220.754,41) sind neben Möbel und Beleuchtungen, die Honorare des Innenarchitekten, Fitnessgeräte und Gemälde/Grafiken aktiviert.

Bei den Aktivierungen auf den Konten 05000 und 06000 sind im Jahr 2011 von der Firma H. verrechnete Einrichtungen/Geräte in Höhe von EUR 111.687,55 und EUR 160.080,00 enthalten.

Buchwertentwicklung des Anlagevermögens ab dem Jahr 2011:

​

*) Zugänge 2012 inklusive Wohnungskauf Klbstraße € 185.716,00, von den Abschreibungen 2012 und 2013 betreffen € 2.217,50 diese Wohnung, der Rest das Gebäude entfällt auf das Objekt 1 (2012 € 79.592,66/ 2013 € 82.120,36).

Die Abschreibungen der Baulichkeiten 1 im Jahr 2013 (EUR 62.314,93) entfallen mit EUR 28.905,66 (1,5 % von 1.947.602,62) auf das Konto 030000 und mit EUR 31.191,77 auf das Konto 050000 (-> das sind rund 6,2 % von EUR 503.931,17 was einer durchschnittlichen ND von rund 16 Jahren entspricht).

Stellungnahme FA zu Pkt. 7: Für das Finanzamt ist unbeantwortet weshalb keine Investitionskostenbegrenzung beschlossen worden ist bzw. nicht im Vorfeld Prognoserechnungen erstellt wurden.

8. BFG: Im Jahr 2013 wurde ein Großteil der im Jahr 2011 bei der Position Betriebs- und Geschäftsausstattung ausgewiesenen Anschaffungskosten in die Position Grundstücke und Baulichkeiten umgegliedert. Um welche Posten handelt es sich dabei bzw. was war der Grund für die Umgliederung?

Antwort: Das Konto "050000 Gebäude, kürzere ND als 67 Jahre" wurde ursprünglich bis 2011 unter BGA ausgewiesen. 2012 wurde ein Zugang vom Konto 050000 bereits bei Gebäude ausgewiesen, der Altbestand jedoch noch unter BGA. Im Jahr 2013 wurde dieses Konto vollständig (inkl EB-Wert) zur Position Gebäude gegliedert. Unter dem Posten Betriebs- und Geschäftsausstattung ist nur mehr das Konto "060000 Betriebs- und Geschäftsausstattung" gegliedert.

9. BFG: Verwendung des Gebäudes/Mietvereinbarungen

Nach Wiedergabe der Ausführungen in der Berufung vom 12. 12. 2011 (wonach die Konditionen betreffend die Vermietung von 61 m² Bürofläche an die U. zu einem Mietentgelt von EUR 1.892,83 zzgl. 20 % und 229 m² Wohnräumlichkeiten an die H. zu einem Mietentgelt von 3.316,82 EUR zzgl. 10 % USt bereits im Mai 2011 fixiert gewesen, jedoch die Mietverträge erst nach der BP im Jahr 2011 nach Zustimmung des Zweitgesellschafters der H. abgeschlossen worden seien) ersuchte das Gericht die Mietverträge zu übermitteln.

In den mit E- Mail vom 12. August 2015 übermittelten -nicht datierten Mietverträgen zwischen der Stiftung (1) als Vermieter und der H. Handelsgesellschaft mbH und der U. GmbH mbH als Mieter (2) - ist folgendes geregelt:

(Anmerkung: wörtliche Wiedergabe in Kursivschrift, restlicher Inhalt in zusammengefasster Form)

(3-5) Mietgegenstand:

Bei H.: Wohnung, K 99, 4xxx Ort, Ausstattung laut beiliegenden Plänen/Bau- und Ausstattungsbeschreibung, Beilage 1 (lag nicht bei und wurde auch nachträglich nicht vorgelegt)

Vereinbart wird die Nutzung des Bestandsobjektes als Wohnung, wobei sie von der Mieterin als Betriebswohnung für ihre Angestellten verwendet wird. Jede Änderung des Verwendungszweckes bedarf der vorherigen Zustimmung der Vermieterin. Eine Nutzungsänderung ohne Zustimmung stellt einen wichtigen Grund, die die Vermieterin zur sofortigen Auflösung berechtigt. Die Mieterin ist verpflichtet, der Vermieterin vorab mitzuteilen, an wen ihrer Angestellten die Wohnung weitergegeben wird. Die Vermieterin kann aus berechtigten und wesentlichen Gründen die Weitergabe an bestimmte Personen untersagen.

Lage: K 99, 4xxx Ort

Bestandteile des Mietgegenstandes und Zubehör: Nutzfläche 239 m² zzgl. Keller 62,10 m² + Garagenplatz

Bei U.: Büro OG Shstr, Ort - Vereinbart wird die Nutzung des Bestandsobjektes als Büro. Jede Änderung des Verwendungszweckes bedarf der vorherigen Zustimmung der Vermieterin. Eine Nutzungsänderung ohne Zustimmung stellt einen wichtigen Grund, die die Vermieterin zur sofortigen Auflösung berechtigt.

- Bestandteile des Mietgegenstandes und Zubehör: Nutzfläche 71,42m² zzgl. Terrasse 34,06 m², Archiv 17,83 m² + Garagenplatz

Die nachstehend - soweit nicht in Kursivschrift angegebenen - zusammengefasst wiedergegebenen Vertragsinhalte sind bis auf die Höhe des Mietzinses und der Betriebskosten weitestgehend ident.

(6) Das Mietverhältnis beginnt mit 1. 6. 2011 und wird auf unbestimmte Dauer abgeschlossen. Es kann von beiden Vertragsteilen unter Einhaltung einer dreimonatigen Kündigungsfrist zum Ende eines jeden Kalenderquartals gekündigt werden.

Die Mieterin verzichtet auf eine Aufkündigung des Vertrages zu einem vor 1.6.2016 gelegenen Endtermin. Davon unberührt sind die Auflösungsmöglichkeiten der §§ 1117 und 1118 ABGB …. ; (nur bei H. Zusatz: Für den Fall des unberechtigten Auszuges der Mieterin ist diese verpflichtet, der Vermieterin die bis zum Ablauf des Kündigungsverzichtes noch ausstehenden Mietentgelte als Schadenersatz zu bezahlen. Ein darüberhinausgehender Schadenersatz bleibt der Vermieterin ausdrücklich vorbehalten)

(7) Der zu entrichtende Mietzins setzt sich wie folgt zusammen:

a) Hauptmietzins von monatlich € 3.316,82 zzgl. der jeweiligen gesetzlichen Ust, dzt 10 % € 331,68 = brutto € 3.648,50 (H.) bzw.

€ 1.892,83 zzgl. der jeweiligen gesetzlichen Ust, dzt 20 % € 378,57 = brutto € 2.271,40 (U.)

b) Betriebskosten und laufende Abgaben: Die Betriebskosten inklusive Heizkosten und laufenden öffentlichen Abgaben bestimmen sich - sofern im Folgenden nicht ausdrücklich Abweichendes vereinbart wird - analog zu den §§ 21-24 MRG: Zusätzlich werden noch nachstehende Kosten verrechnet:

- Kosten für Pflege, Wartung und Reinigung der allgemeinen Flächen und Freiflächen inkl. Schneereinigung

- Verwaltungskosten nach den MRG-Bestimmungen

- Kosten für die Betreuung, Wartung und Instandhaltung (inklusive Reparatur und allfälliger Erneuerung) der zentralen Heizungsanlagen und sonstiger zentraler Anlagen;

Die Mieterin stimmt dem Abschluss, Erneuerung und/oder wirtschaftlich zweckmäßigen Änderung von Versicherungsverträgen gegen Glasbruch, Sturmschäden zu und tritt bestehenden Vereinbarungen bei. Sie nimmt zur Kenntnis, dass sich aufgrund dieser Zustimmung die Betriebskosten um die anteiligen Prämien erhöhen. Die Betriebskosten werden nach der Nutzfläche aufgeteilt, wobei für die Nutzfläche des Archivs kein Abschlag vorgenommen wird.

Zur Deckung der Betriebskosten wird ein monatliches Akonto von derzeit € 280,00 zzgl 10 % USt = € 308,00 (H.) bzw.

€ 100,00 zzgl. 20 % € 20,00 = € 120,00 (U.) eingehoben;

Die endgültige Abrechnung der jährlichen Betriebskosten erfolgt bis spätestens 30. 6. Des Folgejahrs, eine sich ergebende Nachforderung ist binnen 14 Tagen nach Vorschreibung zu begleichen, ein allfälliges Guthaben kann bei der nächster Mietenzahlung angerechnet werden: Die Mieterin ist zur Anhebung des Akontos entsprechend der jährlichen Abrechnung berechtigt. Die von der Mieterin selbst verursachten Betriebskosten (Energie, Telefon, Telekabel) sind von der Mieterin selbst zu tragen, bei der Vorschreibung an die Vermieterin verpflichtet sich die Mieterin zum Ersatz.

(bei H. Zusatz: - Die Mieterin verpflichtet sich die Gartenfläche auf eigene Kosten zu übernehmen wobei sie jedoch zu keinen Änderungen der Gartenanlage ohne vorherige Zustimmung durch die Vermieterin berechtigt ist.

(8) Wertsicherung: Der vereinbarte Hauptmietzins ist wertgesichert. Veränderung nach VPI 2010, Ausgangsbasis ist die zu Mietbeginn 1.6.2011 zuletzt verlautbarte Indexzahl, Indexschwankungen bis einschließlich 3 % bleiben unberücksichtigt; Nachverrechnung erfolgt gemeinsam mit der jährlichen Neuvorschreibung der Betriebskosten; eine Nichtberechnung/ Einhebung gilt nicht als Verzicht auf die Wertsicherungsvereinbarung

(9) Der Mietzins inkl. Betriebskostenakonto ist am 1. jeden Monats im Vorhinein bar und abzugsfrei an die Vermieterin oder die von ihr namhaft gemachte Zahlstelle zu bezahlen. Eine Aufrechnung mit Gegenforderungen ist ausgeschlossen;

Bei Zahlungsverzug hat der Mieter Verzugszinsen iHv 10 % p.a. und € 8,00 Mahn- und Inkassospesen je Mahnung zu entrichten.

(10) Die Mieterin hat den Mietgegenstand samt Inventar besichtigt und in ordnungsgemäßen, neuen und brauchbaren Zustand (Erstbezug) vorgefunden. Die Mieterin ist verpflichtet den Mietgegenstand samt Inventar in guten und brauchbaren Zustand zu erhalten und notwendige Reparaturen vom Fachmann durchführen zu lassen, den Mietgegenstand und die für diesen bestimmten Einrichtungen und Geräte (insbesondere Elektroleitungs-, Gasleitungs-, Wasserleitungs-, Beheizungs- und sanitären Anlagen und technischen Anlagen und Geräte) zu warten, instand zu halten und erforderlichenfalls Neuanschaffungen vorzunehmen. Die Erhaltungspflicht des § 1096 ABGB wird ausdrücklich auf die Mieterin überbunden. Diese Erhaltungspflicht umfasst alle Teile der Bestandsache auch Fenster, Rolläden, Türen und die Außenhaut. Kommt die Mieterin dieser Pflicht nicht gehörig nach ist dies als wichtiger Grund für die Kündigung durch die Vermieterin vereinbart.

Diese Regelung wurde bei der Bemessung des Hauptmietzinses berücksichtigt.

Kommt die Mieterin ihrer Instandhaltungs-, Erneuerungspflicht nicht nach kann die Mieterin nach vergeblicher Fristsetzung erforderliche Arbeiten auf Kosten der Mieterin vornehmen lassen. Nicht umfasst sind Leistungen, die als Schadenersatz oder Gewährleistung zu erbringenden Leistungen von den an Neuerrichtung beteiligten Professionisten geltend gemacht werden können, Mängel sind der Vermieterin umgehend bekannt zu geben.

Die Mieterin kann aus kurzfristigen Störungen der Wasserzufuhr, Energieversorgung und sonstigen Leitungsgebrechen gegenüber der Vermieterin keine Schadenersatzansprüche geltend machen (außer bei grob fahrlässigem und vorsätzlichem Handeln der Vermieterin)

(11) Von der Mieterin gewünschte Veränderungen/Verbesserungen sind nur mit vorheriger schriftlicher Genehmigung der Vermieterin zulässig; (weiters zusammengefasst: Vermieterin kann Durchführung durch bestimmte Professionisten untersagen; die von der Mieterin durchgeführten Änderungen/Verbesserungen sind bei Beendigung entweder kostenlos im Mietgegenstand zu belassen oder es ist auf eigene Kosten alter Zustand herzustellen; Verzicht der Mieterin auf Ersatzansprüche für Investitionen, ausdrücklich abbedungen werden Ersatzansprüche gemäß §§1097, 1037 ABGB

(12) Untervermietung und sonstige entgeltliche/unentgeltliche Weitergabe sowie Weitergabe von Rechten und Pflichten aus dem Vertrag ohne ausdrückliche Zustimmung der Vermieterin ist untersagt; bei Verletzung ist Vermieterin zur sofortigen Auflösung berechtigt und kann für Zeitraum der Verletzung einen Zuschlag von 50 % zum Hauptmietzins und Verfall der Kaution geltend machen. § 12a MRG kommt für das Vertragsverhältnis nicht zur Anwendung

(13) Haltung von ungefährlichen Kleintieren im Käfigen ist gestattet, Katze oder Hund nur mit Zustimmung des Vermieters und mit 1% Mieterhöhung infolge Mehrbenützung

(14) Zutritt ist der Vermieterin bei Schäden, Parifizierung, bei Veräußerung während Kündigungsfrist zu gewähren

(15) Nicht ausdrücklich genannte Zugeständnisse der Vermieterin stellen Prekarien dar

(16 bei U.) Mieterin hat Verkehrssicherungspflichten ggü Dritten/Mitarbeitern wahrzunehmen

(16/17) Kosten und Gebühren sind dem Vermieter zu ersetzen.

(17/18) Zur Sicherstellung aller Forderungen der Vermieterin ist die Mieterin zu einer verzinslichen Barkaution (H. € 11.868,00/ U. € 7.174,20 verpflichtet; Vermieterin ist berechtigt, diese zur Bedeckung von Mietzins- und Betriebskostenrückständen, wegen Schadensbehebungen und Verfahrenskosten heranzuziehen; Während des aufrechten Mietverhältnisses besteht Auffüllungspflicht (wertgesichert); Nichtauffüllung ist ein Auflösungs/Kündigungsgrund; Rückerstattung bei Beendigung, falls Rückgriff nicht erforderlich war.

(18/19) Schlüsselübergabe laut Übergabeprotokoll

(19/20) Im Mietgegenstand befinden sich nachstehend angeführte Einrichtungsgegenstände, welche von der Mieterin in gutem, brauchbarem Zustand zu erhalten sind und im Mietgegenstand zu verbleiben haben:

siehe Übergabeprotokoll

(20/21) Besondere Vereinbarungen: Pflicht der Mieterin angemessene Haushaltsversicherung (H.) bzw. Betriebsbündelversicherung (U.) abzuschließen, diese bei Wohnungsübergabe nachzuweisen und über die Mietdauer aufrechtzuerhalten; Mieterin verpflichtet sich bei Beendigung Objekt in ordnungsgemäßem neu weiß ausgemalten Zustand zurückzugeben.

(21/22) Änderungen des Vertrages bedürfen der Schriftform

Die Mietverträge sind auf Vermieterseite von den Stiftungsvorständen Vst2 und VSt1, und auf Mieterseite für U. von W. N. bzw. für H. von den beiden Geschäftsführern N. und C unterfertigt.

BFG: Zum ergänzenden Ersuchen des Gerichtes mit E-Mail vom 19. August 2015 bekannt zu geben wann die Verträge unterfertigt wurden bzw. eine datierte Fassung und die darin genannten Beilagen zu übermitteln gab die steuerliche Vertretung bekannt:

Antwort: Eine datierte Fassung der Mietverträge liegt nicht vor. Die Mietverträge wurden unterfertigt, ein Datum wurde jedoch den unterfertigten Mietverträgen nicht beigesetzt. Aus der Vergebührung der Mietverträge im November 2012 ergibt sich jedoch, dass die Unterfertigung mit September 2012 erfolgt sein muss.

Die in den Verträgen genannten Übergabeprotokolle und Beilagen wurden nicht beigebracht.

Stellungnahme FA zu Pkt. 9: Bereits im Zuge der BP ist auf das Fehlen des Mietvertrages hingewiesen worden. Dem Prüfer wurde mitgeteilt, dass die Prüfung abgewartet wird. Zwischen Fertigstellung (Einzug), der Betriebsprüfung und dem übermittelten Vertrag liegt ein Jahr, indem es nicht möglich gewesen ist einen Vertrag abzuschließen. Dies erscheint ungewöhnlich, zumal dies bei der Prüfung thematisiert wurde. Weder die Mietverträge mit der H. und U. noch das Mietverhältnis mit W. N. ist fremdüblich.

10. BFG: Zu den Aussagen, dass die Konditionen mit den Mietern bei Nutzungsbeginn vereinbart gewesen wären wird um Bekanntgabe ersucht, wann erstmals mit den Mietern Konditionen in Zusammenhang mit der beabsichtigten Vermietung festgelegt wurden und welchen Inhalt diese hatten. Es wird um Übermittlung von allfälligen Dokumentationen dazu (sei es in Form von Schreiben, Aktennotizen, Besprechungsprotokollen) ersucht.

Antwort: Die erste Grobkalkulation und die Besprechung der Mietkonditionen erfolgte im Jahr 2008 bei Investitionsbeginn.

Siehe dazu Beilage zu Punkt 10 (Beilage zu einem Schreiben an die Hausbk vom 9. Juli 2008 betreffend Finanzierung).

Stellungnahme Finanzamt zu Pkt. 10: Eine Ertragskalkulation aus dem Jahr 2008 ohne Berücksichtigung von Kostensteigerungen stellt keinen Nachweis dafür dar, dass mit den Mietern Konditionen in Zusammenhang mit der beabsichtigten Vermietung festgelegt worden sind, insbesondere wenn im Zuge der BP noch festgehalten wurde, dass ein Mietvertrag erst später errichtet wird.

11. BFG: Auf Seite 7/9 (im vorletzten Absatz) in der Berufung wird angeführt, dass die Stiftung im Juli 2008 (bei Beginn der Errichtung) eine Prognoserechnung unter Berücksichtigung der voraussichtlich zu erzielenden Mieten erstellt habe bzw. diese auch den Kreditverhandlungen zu Grunde gelegt worden sei.

In den Beilagen zur Beschwerde befindet sich eine "Ertragskalkulation" der Mieten, in denen auf Basis der geplanten und nach Geschossen gegliederten Nutzflächen (Büro 165,84 m2/ Wohnbereich 330,82 m2) und nicht näher determinierten m2-Sätzen Mieten für den Bürobereich iHv EUR 1.662,76 und den Wohnbereich iHv EUR 2.575,20, insgesamt EUR 4.237,96 ausgewiesen werden.

Welche Investitionskosten lagen dieser Ertragskalkulation zu Grunde?

In der Berufung vom 11. Dezember 2011 (Seite 6/9) wird angegeben, dass die (indexierte) Miete für die Büroräumlichkeiten EUR 1.892,83 und für die Wohnflächen EUR 3.316,82 betrage. Es wird um Stellungnahme ersucht, welche Berechnungsgrundlagen bzw. Vereinbarungen diesen Mieten zu Grunde liegen.

Antwort: Der ursprünglichen Ertragskalkulation lagen Anschaffungskosten von rd EUR 1,1 Mio zugrunde.

Die Berechnung der Miete für die Büroräumlichkeiten in Höhe von EUR 1.892,83 und für die Wohnflächen in Höhe von EUR 3.316,82 bitten wir Sie der Anlage zu Punkt 11 zu entnehmen.

Dazu wurde eine undatierte Aufstellung mit folgenden Angaben übermittelt:

​

​

Gesamtmiete monatlich € 5.209,65/ jährlich € 62.515,80

Hinsichtlich der mit dem Gebäude fest verbundenen Einrichtungen wurde zwischen der K. Privatstiftung und Herrn N. vereinbart, dass die K. Privatstiftung diese Einrichtungen bis zu einem Betrag von 250.000,00 EUR netto anschafft und die darauf entfallende Miete von Herrn N. persönlich übernommen wird, da die entsprechende Mieterhöhung in der Generalversammlung der H. GmbH nicht genehmigt wurde. Zwischen der K. Privatstiftung und Herrn N. wurde vereinbart, dass ein Betrag in Höhe von EUR 2.000,00 netto pro Monat von Herrn N. direkt an die K. Privatstiftung entrichtet wird. Diese Beträge wurden von der K. Privatstiftung der Umsatzsteuer unterworfen, zusätzlich zu den von der U. GmbH und der H. GmbH erhaltenen Mieten.

Siehe dazu Beilage zu Punkt 11

Dabei handelt es sich um einen nicht datierten Umlaufbeschluss der drei Stiftungsvorstände unter Beitritt von Herrn W. N. als Privatperson mit nachstehendem Inhalt:

"1. Der schriftlichen Beschlussfassung wird ausdrücklich zugestimmt.

2. Hinsichtlich der Einrichtung des Immobilienprojektes K 99 wird beschlossen:

Die mit dem Gebäude fest verbundenen Einrichtungsgegenstände (wie z.B. Küche, mehrgeschossige Schrankwand, Wirtschaftsraum, Bad, etc.) werden von der K. Privatstiftung bis zu einem Betrag in Höhe von netto € 250.000,00 angeschafft. Die entsprechende Mietenerhöhung wurde in der Generalversammlung der Firma H. nicht genehmigt.

Der diesem Beschluss als Privatperson beitretende W. N. verpflichtet sich als Dienstwohnungsnutzer die darauf entfallende Miete in seine private Zahlungsverpflichtung zu übernehmen. Die Miete wird wie folgt festgesetzt: Abschreibung, Finanzierungskosten, Rendite 2 % auf eine Laufzeit von 12 Jahren

Herr W. N. verpflichtet sich die Miete bis zum Ablauf zu bezahlen auch wenn zwischenzeitlich der Mietvertrag mit der Firma H. beendet wird oder dieser nicht mehr verlängert wird. Werden bei einer Neuvermietung die entsprechenden Kosten vom Neumieter übernommen entfällt die Verpflichtung von W. N. in diesem Umfang.

(Unterfertigt ist der Beschluss auf Stiftungsseite von den Vorstandsmitgliedern VSt1 und Vst2 und dem beigetretenen W. N..)

Stellungnahme FA zu Pkt 11: "Die Vereinbarung mit W. N. über den Kostenanteil ist nicht fremdüblich. Ein Mietvertrag bzw. schriftliche Vereinbarungen bestehen nicht. Es liegen auch keine Übergabeprotokolle vor (Pkt 14), obwohl dies üblich und auch in den Mietverträgen geregelt ist. Für mitüberlassene Einrichtungsgegenstände ist eine Inventarliste unerlässlich, außer es wird nicht zwischen den Mietern unterschieden (enge gesellschaftsrechtliche Verflechtung). Der Umlaufbeschluss ersetzt keinen Mietvertrag und kein Übergabeprotokoll. Insbesondere da der Stiftungsvorstand ein Geschäft mit einem Mitglied des Stiftungsvorstandes wird auf § 37 PSG verwiesen. Für die übermittelte Mietkalkulation fehlen Grundlagen. "

12. BFG: Aus den an das Finanzamt übermittelten Steuererklärungsdaten (und den ergänzenden Angaben im Beschwerdeverfahren betreffend die Bescheide des Jahres 2012) wurden in einer EXCEL-Tabelle die Einkünfte sowie die Umsatzsteuerdaten aus der Vermietung des Objektes 1 dargestellt (Beilage 2 des Ergänzungsersuchens). Es wird um Aufgliederung der in den Erklärungsbeilagen angegebenen Einnahmen (Jahr 2012 EUR 128.763,98 zuzüglich Nachtragskorrektur laut Vorhaltsbeantwortung E-Mail 9. Mai 2014 EUR 38.000,00 = EUR 166.763,98/ Jahr 2013 EUR 103.244,14) nach Mietern, Nutzungszeiträumen und Zahlungseingängen der Mieten ersucht.

Antwort: Aufstellung in der Beilage zu Punkt 12

13. Wie werden die Mieten und Betriebskosten beglichen (durch Banküberweisungen oder Buchungen auf \/errechnungskonten)?

Antwort: Die Mieten von H., U. und vom Mieter der Klbstraße werden monatlich mit Banküberweisung beglichen. Die Mietenzuzahlung von Herrn N. wird monatlich mit der bestehenden Verbindlichkeit der K. Privatstiftung gegenüber Herrn N. gegenverrechnet.

Aus der Beilage 12 geht zusammengefasst folgendes hervor:

• 2011 keine Einnahmen
• Jahr 2012:

​

In den im Juli und Dezember 2013 eingereichten Umsatzsteuererklärungen 2011 und 2012 wurden die Einnahmen nach Sollversteuerungsprinzip den Nutzungszeiträumen zugeordnet und folgende Entgelte erklärt (laut Aufstellung zu Frage 12):

​

Die übrigen erklärten Entgelte der Umsatzsteuererklärung 2012 betreffen Mieten/BK der Klbstraße (€ 5.792,20) und sonstige Erlöse (€ 22.465,10).

• Einnahmen Jahr 2013:

​

In der Umsatzsteuererklärung 2013 sind zusätzlich zu den Entgelten aus der Überlassung des Objektes 1 (Summe Umsätze 10 % € 74.638,29 aus H. € 50.638,29 + W. N. € 24.000,00; Summe Umsätze 20 % aus U. € 28.323,00) die Miet- und Betriebskosteneinnahmen aus der Klbstraße erfasst.

14. BFG: Wurden neben den Wohnflächen im Objekt 1, Shstr auch Einrichtungsgegenstände überlassen? Wenn ja welche? Gibt es dazu ein Übergabeprotokoll?

Antwort:

- Wohnungsvermietung H. GmbH: Einrichtungen, die mit dem Gebäude fest verbunden sind (zB Küche, Schränke, ...) werden mitüberlassen. Ein Übergabeprotokoll liegt nicht vor. Einrichtungsgegenstände wie zB Schlafzimmer, die mit dem Gebäude nicht fest verbunden sind, wurden von Herrn N. persönlich angeschafft.

- Bürovermietung an die U. GmbH: Die Einrichtung wurde direkt von U. angeschafft.

Stellungnahme FA zu Pkt. 14: Bei einer fremdüblichen Vermietung gibt es Übergabeprotokolle (siehe auch Pkt 18 Mietvertrag), bei den gegebenen engen gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen und der Mitvermietung von Einrichtungen umso mehr.

15. BFG: Weiters wird ersucht bekannt zu geben, welche Ausgaben die unter der KZ 9530 angegebenen übrigen Werbungskosten zu den Vermietungseinkünften der Jahre 2007 bis 2013 im Detail betreffen.

Antwort: siehe Aufstellung in der Beilage zu Punkt 15 - Darin sind für das Objekt 1 folgende sonstige Werbungskosten ausgewiesen:

​

**) einschließlich nachträglicher Berichtigung (Erhöhung) um € 3.150,00

Dazu vermerkt ist, dass die Aufteilung der allgemeinen Verwaltungskosten im Verhältnis 90 (Vermietung) und 10 (Beteiligungsverwaltung) erfolgte und der auf die Vermietung entfallende Anteil ab dem Jahr 2012 wiederum im Verhältnis 96,25 (1) 3,25 (Klbstraße) den Objekten zugeordnet wurde.

16. BFG: In den Umsatzsteuererklärungen werden die Umsätze im Jahr 2011 mit EUR 53.127,55, im Jahr 2012 mit EUR 113.963,15 und im Jahr 2013 mit EUR 104.862,56 angegeben. Es wird um Aufklärung ersucht, weshalb die Beträge zu den Einnahmen laut Körperschaftsteuerbeilage abweichen bzw. um Überleitung zu den bei den Vermietungseinkünften erfassten Einnahmen ersucht.

Antwort: Die unterschiedlichen Ansätze ergeben sich da für die Körperschaftsteuer der Zahlungsfluss maßgeblich ist, bei der Umsatzsteuer wurden jedoch die Umsätze nach Sollversteuerungsprinzip versteuert. Siehe Überleitung in der Beilage zu Punkt 15

Anzumerken ist, dass die Betriebskostenerlöse in der Klbstraße zum Teil dem 10 %igen bzw 20 %igen Steuersatz unterliegen.

17. BFG: Laut dem vorgelegten Nutzwertgutachten errechnet sich für die Aufteilung der Wohnflächen und Büroflächen ein Schlüssel von 72:27 (siehe Beilage). Die in der Beschwerdeschrift angegebenen Mieten verteilen sich im Verhältnis 64 (Wohnräume): 36 (Büroräume).

Vom Finanzamt wird eine Nutzwertaufteilung im Verhältnis 80 (Wohnräume): 20 (Geschäftsräume) als sachgerecht erachtet. Es wird um Stellungnahme zur Abweichung bei den Mieten und Nutzwerten ersucht.

Antwort: In der Anlage zu Punkt 17 erhalten Sie das endgültige Nutzwertgutachten des gerichtlich beeideten Sachverständigen Baumeister Ing. Sch. vom 6.6.2011. Das Verhältnis der Nutzwerte hat sich nicht geändert und beträgt weiterhin 72,8:27,2.

Die Mietzahlungen für die Wohnung betragen EUR 5.316,82 (netto), für das Büro EUR 1.892,83 (netto), sodass sich die Mieten im Verhältnis 73,7 (Wohnraum):26,3 (Büroraum) verteilen, dies entspricht annähernd dem Nutzwertgutachten.

Das Gutachten führt aus, dass die "Nutzung zum Teil für Büro-Wohnzwecke und zum Abstellen in einer Sammelgarage vorgesehen ist" und auf Grundlage der baubehördlich genehmigten Pläne und Bescheide die Nutzwertaufteilung in 5 Einheiten (1 Wohnung, 1 Büro und 3 Kfz Abstellplätze in Einzelgarage) festgestellt worden sei.

Die Nutzwertermittlung stellt sich in diesem Gutachten wie folgt dar:

​

Stellungnahme des FA zu Pkt 17: Mit den neuerlich geänderten Nutzwerten (Gutachten 72:27) widerspricht die steuerliche Vertretung der Beschwerde (64:36).

18. BFG: In der Beschwerdeschrift wird angegeben, dass die Räumlichkeiten vermietet werden, um von der U. GmbH bzw. H. eine vereinbarte, fremdübliche Gegenleistung zu erhalten. Die bereits im Zeitpunkt der Errichtung bestehende Vermietungsabsicht ergebe sich aus der übermittelten Prognoserechnung an die Hausbk, die auch den Kreditverhandlungen zugrunde gelegt worden sei.

Es wird um Vorlage dieser Prognoserechnung ersucht. Falls mit der Prognoserechnung die "ErtragskaIkuIation" gemeint ist, wird um Bekanntgabe ersucht ob eine Prognoserechnung erstellt wurde aus der hervorgeht, wann mit diesen Mieten ein Gesamtüberschuss erzielt werden kann.

Antwort: Mit der Prognoserechnung ist die Ertragskalkulation gemeint.

In der Anlage zu Pkt 18 befindet sich eine Aufstellung in der die Ist-Ergebnisse für den Zeitraum 2011 bis 2014 und die Planergebnisse bis zum Jahr 2038 dargestellt sind. Bereits im Jahr 2023 ist mit einem Gesamtüberschuss zu rechnen.

In der Anlage 19 ist folgendes dargestellt:

​

​

Stellungnahme FA zu Pkt 18: Die vorgelegte Prognoserechnung lässt wichtige Elemente vermissen und führt deshalb zu einem positiven Ergebnis, weil der Mietvertrag fremdunüblich gestaltet ist.

19. (BFG) Der Verwaltungsgerichtshof hat mittlerweile wiederholt ausgesprochen, dass für die Beurteilung ob eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne des UStG bzw. der Vorgaben der MWSt-Systemrichtlinie vorliegt, als Maßstab ein marktkonformes Verhalten heranzuziehen ist (u.a. VwGH 7. 7.2011, 2007/12/0155 mit Bezugnahme auf die Rs. Enkler des EuGH). Dabei ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse abzustellen. Besondere Bedeutung kommt der Höhe des Mietentgeltes zu. Bei dem anzustellenden Fremdvergleich ist hinsichtlich Angemessenheit und Fremdüblichkeit der Höhe des Mietentgeltes von jener Miete auszugehen, die am freien Markt durch einen Investor für eine nach den Wünschen des künftigen Nutzers errichtete Immobilie nach renditeorientierten Gesichtspunkten unter Fremden verlangt wird Dabei ist von der Amortisation des Kapitals und einer angemessenen Verzinsung auszugehen. Hinsichtlich der Ermittlung des fremdüblichen, marktkonformen Mietentgeltes wurde durch den VwGH im Erkenntnis vom 7. 7. 2011, 2007/15/0255 unter Verweis auf VwGH 23. 2. 2010, 2007/15/0003, die Berechnung auf Basis des umgekehrten Ertragswertverfahrens mit den in der Liegenschaftsbewertung anerkannten Berechnungsparametern als eine zulässige Methode anerkannt. Dieser Ansicht hat sich auch der UFS und das BFG in einer Reihe von Entscheidungen angeschlossen (ua. UFS RV/0822-L/07 vom 29. 1. 2013, BFG 3.3.2015, RV/5100799/2010).

Unter Bezugnahme auf die VwGH-Rechtsprechung wird in der Beschwerdeschrift (Punkt 2.2.) die Ansicht vertreten, dass unter Zugrundelegung von Errichtungskosten iHv EUR 1.850.000,00 zzgl. Grundwert EUR 210.900,00 bei einer vereinbarten Miete von EUR 62.515,80 eine angemessene Rendite von 3,1°% (getrennt nach Büro- und WohnräumIichkeiten 5,2 % bzw. 2,5 %) erzielt werden würde. Dem ist entgegen zu halten, dass die errechneten Renditesätze nicht den Ertragswertgrundsätzen der Liegenschaftsbewertung entsprechen und ausschließlich die Verzinsungskomponente abdecken. Dabei nicht berücksichtigt ist der mit der Nutzung verbundene Wertverfall der Gebäudeerrichtungskosten (Abschreibungskomponente), die für eine langfristige Nutzung erforderlichen laufenden Instandsetzungskosten sowie die Abgeltungen von Leerstehungsrisken und von Verwaltungskosten, die am Markt agierende Vermieter in renditeorientierten Mieten miteinbeziehen.

Unter Zugrundelegung der bis zum Nutzungsbeginn im Jahr 2011 aktivierten Investitionskosten für das Objekt 1 (Grund EUR 210.904,00/ Gebäude + Einrichtung EUR 2.603.762,86) und mit Berücksichtigung der Ansätze für Leerstehungsrisken (3 % der Reinerträge), Instandhaltungskosten (0,5 % der Errichtungskosten) und Verwaltungskosten (1 % der Reinerträge) ergibt sich bei einem Zinssatz von 3% ( der bei Wohnimmobilien in sehr guter Lage vom Verband der Immobiliensachverständigen empfohlen wird) sowie einer Nutzungsdauer von 67 Jahren für das Gebäude (=Faktor 28,73) bzw. 20 Jahren für die Einrichtung (= Faktor 14,88) eine angemessene Renditemiete von rund EUR 120.000,00 p.a.(siehe Beilage 3/2). Das ist rund das Doppelte als die vereinbarten Jahresmieten in Höhe von EUR 62.516,00 (Wohnung EUR 39.802,00/Büro EUR 22.714,00).

Um Stellungnahme wird ersucht!

Antwort: Beigefügt dürfen wir Ihnen unter Berücksichtigung der aktualisierten Miethöhe und der Investitionskosten eine überarbeitete Berechnung nach dem umgekehrten Ertragswertverfahren übermitteln.

Aufgrund der außergewöhnlich guten Lage der Immobilie wird der Berechnung der Renditenmiete ein Liegenschaftszinssatz von 1,5 % zugrunde gelegt (vgl. dazu Stangl in SWK 10/2014, 511). Aufgrund der hochwertigen Lage 'und des Wertsteigerungspotentials für Grund und Boden bleibt eine Verzinsung des Bodenwertes außer Acht (vgl dazu UFS, RV/0822-L/07, S 65).

Die Instandhaltungskosten werden mit 0,125 % der Herstellungskosten angesetzt: Nach Punkt 10 des bzw der Mietverträge ist die Mieterin verpflichtet, den Mietgegenstand samt Inventar in gutem und brauchbaren Zustand zu halten und notwendige Reparaturen unverzüglich vom Fachmann durchführen zu lassen. Die Mieterin hat den Mietgegenstand und die für diesen bestimmten Einrichtungen und Geräte (insbesondere Elektroleitungs-, Gasleitungs-, Wasserleitungs-, Beheizungs- und sanitären und technischen Anlagen und Geräte) zu warten, instand zu halten und erforderlichenfalls Neuanschaffungen vorzunehmen. Die Erhaltungspflicht der Vermieterin gemäߧ 1096 ABGB wird ausdrücklich auf die Mieterin überbunden. Diese Erhaltungspflicht umfasst alle Teile der Bestandsache (auch Fenster und Rollladen) und die Außenhaut. Kommt die Mieterin der ihr überbundenen Erhaltungspflicht nicht gehörig nach, so vereinbaren die Vertragsparteien, dass hierin ein wichtiger Grund für die Vermieterin zur Kündigung des Vertrages liegt. Diese Regelung wurde bei der Bemessung des Hauptmietzinses berücksichtigt.

Die vom Gericht übermittelte Renditemietenberechnung und jene der steuerlichen Vertretung stellen sich wie folgt dar:

1. Renditemieteberechnung laut BFG:

​

2. Renditemietenberechnung steuerliche Vertretung (Anlage 19) Anmerkung: GIK (Investitionskosten) bis 2013

​

Der Umstand, dass die tatsächlichen Mieterlöse geringfügig unter der berechneten Renditemiete liegen, ändert nach unserer Auffassung nichts daran, dass die K. Privatstiftung im Rahmen der Vermietung der gegenständlichen Immobilie eine unternehmerische Tätigkeit zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen ausübt. In diesem Zusammenhang dürfen wir darauf hinweisen, dass es nach der zitierten Rechtsprechung des VwGH auf das Gesamtbild der Verhältnisse ankommt und die Höhe des Mietentgelts oder das Erreichen einer bestimmten Mindestrendite nicht allein ausschlaggebend ist. Im gegenständlichen Fall liegt in Bezug auf Form, Inhalt, Laufzeit, Kündigung etc. ein fremdüblich ausgestaltetes Mietverhältnis vor. Unter Berücksichtigung des aufgrund der Lage am 1 bestehenden überdurchschnittlichen Wertsteigerungspotentials der Immobilie kann nach unserer Ansicht auch die Höhe des Mietentgelts als marktkonform angesehen werden. Selbst wenn man davon ausgehen würde, dass die Vermietung der K. Privatstiftung zwar vom Grundsatz her fremdüblich jedoch hinsichtlich der Miethöhe fremdunüblich ist, wäre auf Basis der Rechtsprechung des EuGH trotzdem vom Vorliegen einer umsatzsteuerlich relevanten, wirtschaftlichen Tätigkeit auszugehen und das tatsächlich geleistete Entgelt der Umsatzsteuer zu unterwerfen (siehe EuGH Urteile vom 20.1.2015, C-412/03 , Scandic und vom 9.6.2011, C-285/10 , Campsa; vgl auch Gurtner/Pichler, Umsatzsteuerliche Konsequenzen von verdeckten Ausschüttungen, in Leitner, Handbuch Verdeckte Gewinnausschüttung, 250 ff). Die Konsequenz eines zu niedrigen Mietentgelts bestünde allenfalls darin, dass es nach Maßgabe der Normalwertregelung des § 4 Abs 9 UStG zu einer Anhebung auf ein fremdübliches Ausmaß kommt, wobei jedoch zu beachten ist, dass die Normalwertregelung für die Vermietung von Grundstücken in den streitgegenständlichen Zeiträumen noch nicht wirksam war, sondern erst künftig ab 1.1.2016 gilt.

Abschließend dürfen wir in diesem Zusammenhang darauf verweisen, dass die K. Privatstiftung nicht nur die streitgegenständliche Immobilie vermietet, sondern auch andere Immobilienprojekte realisiert. So vermietet die K. Privatstiftung etwa eine in ihrem Eigentum stehende Wohnung in Ort, Klbstraße an eine dritte Person zu fremdüblichen Konditionen. Zudem wird sie über die an der TG4 GmbH gehaltenen Beteiligung ebenfalls mittelbar im Bereich Immobilien tätig, da die TG4 GmbH derzeit zwei Immobilien renoviert, welche in der Folge für Wohnzwecke vermietet werden soll. Diese sonstigen Geschäftsaktivitäten untermauern, dass die K. Privatstiftung auch im Rahmen der streitgegenständlichen Immobilien eine umsatzsteuerlich anzuerkennende Vermietungsleistung erbringt.

Stellungnahme FA zu Pkt 19: Die übermittelte neue Ertragskalkulation stellt keinen Nachweis dar, insbesondere resultiert die positive Bewertung aus dem Ansatz unrealistischer Werte. Kein Mieter würde einen Mietvertrag unterzeichnen mit Übernahme der Erhaltungspflicht. Dies ist deshalb aufgenommen worden um in der Renditeberechnung eine angemessene Miete zu erreichen. Die Renditesätze entsprechen nicht den Ertragswertgrundsätzen der Liegenschaftsbewertung und decken.ausschließlich die Verzinsungskomponente ab.

Korrekterweise wird auf das Gesamtbild der Verhältnisse verwiesen. Ankauf und Vermietung der Klbstraße sind erst erfolgt, als das gegenständliche Rechtsmittel beim BFG anhängig gewesen ist und daher - ebenso wie die Immobilientätigkeit von Tochtergesellschaften - als Nachweis nicht geeignet.

20. BFG: In der Beschwerdeschrift wird die Fremdüblichkeit der Miete auch mit einem Online-Inserat begründet wonach eine nach Lage (1) und Größe (256 m2) vergleichbare Wohnimmobilie zu einem Monatsentgelt von EUR 3.200,00 zur Vermietung angeboten werde. Dazu wird mitgeteilt, dass aufgrund der angegebenen Informationen nicht mit der gebotenen Konkretisierung feststellbar ist, ob tatsächlich eine Vergleichbarkeit gegeben ist (insbesondere Angaben über das Errichtungsjahr, die technische Ausstattung und allfällige mitvermietete Einrichtungen fehlen) und bezüglich der Nutzflächen die Vergleichbarkeit zweifelhaft erscheint (so betragen im gegenständlichen Fall laut Nutzwertgutachten die vermieteten Flächen von TOP 1 inklusive Terrassen, Loggia, Patio annähernd 420 m2, dazu kommen noch Garagen von TOP 2+3 im Ausmaß von 27,5 m2 - Flächen des inserierten Objektes 256 m2).

Aber auch wenn hinsichtlich Flächen, Lage und Ausstattung eine Vergleichbarkeit vorliegen würde und für ein derartiges Objekt nur eine Marktmiete von EUR 3.200,00 erzielbar ist, entspricht diese Miete nicht einer angemessenen Renditemiete, die ein am Markt agierender Immobilieninvestor bei Investitionskosten im Ausmaß von 2,8 Mio EUR anstreben würde. Es wird um Stellungnahme ersucht!

Antwort: siehe grundsätzlich Punkt 19

Das Onlineinserat soll verdeutlichen, dass Immobilien in mit den gegenständlichen Wohn- und Büroräumlichkeiten vergleichbarer Lage und Größe zur Veräußerung bzw Vermietung am freien Markt geeignet sind bzw angeboten werden.

Stellungnahme des FA zu Pkt 20: Das Online Inserat ist als Nachweis auch nicht brauchbar, da diese Immobilie eben nicht in Größe und Ausstattung vergleichbar ist, nur hinsichtlich Lage, wobei Objekte dieser Art eher zum Kauf als zur Miete angeboten werden.

BFG: III. Angaben zu den mietenden Gesellschaften:

21. Ad U. GmbH: Diese wurde im Jahr 1990 gegründet, die Anteile an dieser Gesellschaft wurden bis zum Jahr 2006 alleine von W. N. gehalten Stammkapital EUR 293.000,00). Im Jahr der Errichtung der Stiftung (Juni 2006) wurden 51 % der Anteile von W. N. (149430/293000) der Stiftung zugewendet, seither hält die Stiftung 51 % und W. N. 49 %. Alleiniger Geschäftsführer ist W. N.. Unternehmensgegenstand dieser Gesellschaft ist laut den Angaben in den Jahresabschlussberichten der Erwerb, die Verwaltung und Veräußerung von Unternehmensbeteiligungen sowie die Beteiligung an anderen Unternehmen, die Errichtung und Abänderung von Kooperations- und Interessensgemeinschaftsverträgen sowie joint venture für Kunden und Lieferanten, der Erwerb, die Vermietung, Verpachtung, Veräußerung und Verwaltung von Immobilien und der Handel mit Waren aller Art. Die Gesellschaft hält neben Beteiligungen an verschiedenen ausländischen Gesellschaften (Buchwerte 2010 rund TEUR 40) 50 % der Gesellschaftsanteile an der H. Handelsgesellschaft mbH (Buchwert TEUR 315). Im Anlagevermögen befinden sich auch Anteile an 3 Wohnungen in Ort (Buchwert 2010 rund TEUR 600 sowie Betriebs- und Geschäftsausstattungen mit rund TEUR 116).

Die Erträge der Gesellschaft stammen zum größten Teil aus Provisionserlösen und Gewinnausschüttungen der H., in untergeordnetem Ausmaß aus Warenverkäufen und Mieterträgen. Die Geschäftsanschrift der Gesellschaft war laut Firmenbuch bis zum Jahr 2005 Fhweg in Ort, ab 2006 bis 2011 Stw 9 b, 4xxx Ort und ab 2011 Shstr, 4xxx Ort.

Es wird um Aufklärung ersucht, in welchen Büroräumlichkeiten die Geschäftsagenden der Gesellschaft bis zum Jahr 2011 durchgeführt wurden, für die ab 2011 Büroräumlichkeiten im Haus 1 angemietet wurden.

Antwort: Die U. hat am Stw 9 b, 4xxx U ein Gebäude errichtet, das Ende 2002 fertig gestellt wurde. In diesem Gebäude waren 3 Einheiten, 2 Wohnungen (jeweils Dienstwohnung Herr N. und Herr C) sowie ein Büro (U.). Es gibt ein gemeinsames Stiegenhaus mit jeweils eigenen Eingängen für das Büro und die beiden Wohnungen.

Ende 2005 wurde das Gebäude an die Bank Immobilien GmbH verkauft. In den Jahren 2006 bis 2011 war Adresse der U. GmbH Stw 9b.

22. BFG: Bis zum Jahr 2009 waren laut Angaben im Anhang keine Dienstnehmer, im Jahr 2010 ein Angestellter, im Jahr 2011 zwei und im Jahr 2012 drei Angestellte beschäftigt. Geben Sie die Namen der in den Jahren 2009 bis 2012 bei der Gesellschaft beschäftigten Personen bekannt und beschreiben Sie deren Tätigkeiten!

Antwort: Folgende Dienstnehmer waren beschäftigt (Namen mit Initialien abgekürzt)

2010: K. V: Prokurist, Consultingtätigkeit, Industrieberatung für metallurgische Unternehmen, Unterstützung bei Projektabwicklung hauptsächlich GUS-Staaten, Einkauf Ersatzteile …

2011: K.V. /E. F: Allgemeine Bürotätigkeit, Post, Zahlungen, Projektunterstützung

2012: K. V./ E. F. (bis 2/2012)/T. N. (ab 7/2012): Allgemeine Bürotätigkeit, Post, Zahlungen/St-W. (ab 2/2012): zuständig für das Projekt M…… Projekt wurde eingestellt wegen ausländischer Importbeschränkungen/ A. V. (ab 12/2012): Projektbezogene Tätigkeit

Anmerkung FA zu Pkt 21 und 22: Die engen gesellschaftsrechtlichen Verflechtungen werden damit aufgezeigt und damit ein erhöhter Anspruch in Bezug auf Fremdüblichkeit. Der Prokurist der U. ist dem Finanzamt ebenso wie der 2. Geschäftsführer der H. als Begünstigter gemeldet. W. N. ist bei allen Gesellschaften beteiligt und/oder Geschäftsführer.

23. BFG: In welchem zeitlichen Ausmaß ist Herr W. N. für diese Gesellschaft tätig?

Antwort: Das zeitliche Ausmaß ist unterschiedlich und abhängig von den aktuelIen Projekten und den damit zusammenhängenden Besprechungen.

Anmerkung FA zu Pkt 23: Aus der Antwort kann keine klare Feststellung getroffen werden.

24. BFG: Laut GuV-Angaben der Gesellschaft wurden in den Jahren bis 2010 Mietaufwendungen für Stw in gleicher Höhe in den Erträgen erfasst. Es wird um Darstellung ersucht, mit wem und mit welchem Inhalt ein Vertrag über die Anmietung und mit wem der Vertrag über die Vermietung des Objektes Stw 9b in den Jahren ab 2006 bestand.

Antwort: Die U. hat am Stw 9 b, 4xxx U ein Gebäude errichtet, das Ende 2002 fertig gestellt wurde. 2 Wohnungen wurden an die H. GmbH vermietet. Ende 2005 wurde das Gebäude an Bank Immobilien GmbH verkauft.

Zwischen der U. GmbH und der H. GmbH wurden Mietverträge über die Dienstwohnungen von Herrn N. und Herrn C geschlossen. Nach dem Verkauf an die Immobilien GmbH, wurde die Abwicklung der Verrechnung über die U. GmbH beibehalten.

25. BFG: In der GuV der Jahre 2011 und 2012 werden unter den sonstigen Aufwendungen Mieten in Höhe von EUR 40.438,81 (2011) bzw. 41.793,96 (2012) ausgewiesen. Es wird um Aufgliederung ersucht, welches Objekt und welchen Zeitraum diese Aufwendungen betreffen.

Antwort: Beilage 25

Darin wird folgendes angegeben:

Jahr 2011: Miete für Dienstwohnungen Stw EUR 27.189,00 (C 1-12, N. 1-5) und Büro Shstr 6-12 EUR 13.249,81 = EUR 40.438,81

Jahr 2012: Miete für Dienstwohnungen Stw EUR 19.080 (C 1-12) und Büro Shstr 1-12 EUR 22.713,96 = EUR 41.793,96

26. BFG: Ad H. Handelsgesellschaft mbH

Die Gesellschaft wurde im Jahr 1996 gegründet. Gesellschafter sind zu je 50 % die U. GmbH mbH und das ausländische HW Lb. Geschäftsführer mit gemeinsamer Vertretungsbefugnis sind W. N. und H. C. Unternehmensgegenstand ist der Großhandel mit Maschinen und feinmechanischen Erzeugnissen für den technischen Bedarfes. Laut Lagebericht der Jahre 2010-2013 ist die Haupttätigkeit der Gesellschaft der Vertrieb von Stahlprodukten des ausländischen HWs Lb (ZZZ) für den europäischen Raum sowie die Erbringung von Logistik und Finanzdienstleistungen für die ZZZ.

In den Unterlagen der Betriebsprüfung ist angegeben, dass beide Gesellschafter Sachbezüge für Dienstwohnungen erhalten würden, die was Lage, Größe und Ausstattung betrifft, gleich sein würden.

Wie hoch waren die Ausgaben der H. GmbH für die beiden Geschäftsführer in den Jahren ab 2006 bis zum Jahr 2012 insgesamt?

Es wird um Aufgliederung nach ausbezahlten Bezügen und Sachbezügen sowie um Vorlage der Dienstverträge und der Lohnzettel für die Jahre ab 2005 ersucht!

Antwort: Beilage zu Punkt 26 (=Aufstellung Gehaltskosten 2006 bis 2012; Jahreslohnzettel 2005 bis 2012, Dienstvertrag C)

Mit Herrn N. wurde kein schriftlicher Dienstvertrag abgeschlossen. Regelungen betreffend Wohnung, Auto, in den Generalversammlungen getroffen. Hinsichtlich Gehalt gelten grundsätzlich die koIlektivvertragsrechtlichen Bestimmungen.

Bruttogehaltskosten (ohne Nebenkosten) laut Beilage 26

​

(Die Sachbezüge von W. N. betreffen nur die Dienstwohnung. In den Sachbezügen von C ist offensichtlich eine PKW-Überlassung (€ 7.200,00) enthalten.)

Anmerkung FA zu Pkt 26: Es ist ungewöhnlich, dass mit Herrn N. kein schriftlicher Dienstvertrag geschlossen worden ist, zum Vertrag mit dem 2. GF liegt ein Vertrag in ausländischer Sprache (ohne Übersetzung vor). Regelungen betreffend Wohnung, Auto des Hrn. N. bzw. Protokolle aus Generalversammlungen liegen nicht vor.

27. BFG: Es wird um genaue Beschreibung der angemieteten Wohnung für den zweiten Geschäftsführer ersucht (Lage, Adresse, Baujahr, Zustand, Fläche, angeschaffte Einrichtungsgegenstände) und um Vorlage des Mietvertrages ersucht!

Antwort: Die Dienstwohnung von Herrn C befindet sich am Stw 9b, 4xxx U (siehe Mietvertrag in der Beilage). Grundbücherliche Eigentümerin der Wohnung ist die Bank Immobilien GmbH. Der Mietvertrag wurde von der U. GmbH übernommen. Für die Wohnung von Herrn N. erhält die H. GmbH monatlich einen Kostenzuschuss von der TG5, deren Dienstnehmer Herr N. ist.

Im beigelegten Mietvertrag vom 1.1.2003 zwischen der U. und der H. wird als Mietgegenstand eine Wohnung (142 m²) mit Küchen- und Badausstattung sowie einem Kellerabteil und 2 Garagenplätzen angegeben. Für das auf unbestimmte Zeit abgeschlossene Mietverhältnis wurde als Mietzins ein Monatsentgelt von EUR 1.250,00 zuzüglich Betriebskosten (Akonto monatlich EUR 100,00) vereinbart.

28. BFG: Legen Sie die in der Beschwerde angeführten Gesellschafterbeschlüsse der H. GmbH über die Zustimmung zur Anmietung der Wohnflächen 1 vor.

Antwort: Anlage 28

Darunter befinden sich neben Umlaufbeschlüssen über die Jahresabschlussfeststellungen und Gewinnverwendungen der Jahre 2009 und 2010 folgende Unterlagen:

Umlaufbeschluss vom 16. 3. 2012 (unterfertigt von W. N. für die U. und vom Vertreter des ausländischen Gesellschafters) in dem folgendes beschlossen wurde: "H. erhält die Zustimmung einen Mietvertrag für die Dienstwohnung des Gesellschafters W. N. am Standort 4xxx Ort, K neu abzuschließen. Der bisherige Mietvertrag Stw 9b wurde bereits gekündigt."

Generalversammlungsprotokoll vom 25. 5. 2010: Unter Pkt. 6 wird unter "Beschlussfassung über die Zustimmung zum Abschluss eines Mietvertrages" angeführt, dass die Gesellschaft beabsichtigt die Mietverträge für die Geschäftsführer neu abzuschließen bzw. zu verlängern. Der eingebrachte Antrag ergibt eine einstimmige Annahme.

29. BFG: Die H. GmbH hat ihre Geschäftsadresse in der Dl. In welchem Ausmaß werden dort Büros angemietet bzw. genutzt? Wie hoch ist die dafür bezahlte Miete?

Antwort: Seit 8/2014 ist die neue Geschäftsadresse der H. GStr 2- 4, Ort.

In der Dl wurden 327 m2 angemietet, Hauptmietzins EUR 2.634,04.

Der Hauptmietzins in der GStr beträgt EUR 3.741,63, angemietet werden 512 m2.

Das Finanzamt gab in der Stellungnahme vom 25. November 2015 (neben den oben stehenden Anmerkungen) folgende Zusammenfassung ab:

"Generell geht das Finanzamt auch nach Durchsicht der jetzt übermittelten Unterlagen weiterhin davon aus, dass kein fremdübliches Mietverhältnis vorliegt und nicht nur die Höhe der Miete fremdunüblich ist. Die K. Privatstiftung, U. GmbH und H. GmbH sind gesellschaftsrechtlich eng verflochten. Herr N. ist nicht nur im Stiftungsvorstand und Stifter, sondern auch Geschäftsführer (und früherer Gesellschafter) der Mieter (U./H.) des gegenständlichen Gebäudes, wobei die Stiftung an der U. ebenfalls Beteiligter ist. Auf allen vorliegenden Plänen und Angeboten ist immer vom Wohnhaus N. die Rede. Es war also von Anfang an geplant ein Wohnhaus und Büro für Hrn. N. zu errichten. Auch im Gebäude selbst ist im Eingangsbereich ersichtlich (Fotos), dass es zu einer Durchmischung Büro/Wohngebäude kommt (gemeinsamer Eingangsbereich).

Aufgrund fehlender Protokolle kann die Investitionsentscheidung der Privatstiftung nicht nachvollzogen werden, ebenso wenig ob Investitionsbegrenzungen angedacht wurden oder schriftlich den potentiellen Mietern Mieterhöhungen zugetragen wurden um Kostenerhöhungen abzudecken bzw. ob überhaupt Konditionen entsprechend kommuniziert wurden.

Vorgelegt wurde ein fremdunüblicher undatierter Mietvertrag (Übergang der Erhaltungspflicht), der über ein Jahr nach Baufertigstellung abgeschlossen wurde. Ein Übergabeprotokoll ist nicht vorhanden, obwohl Einrichtungsgegenstände extra von Herrn N. privat angemietet werden und dies nur weil der einzig Fremde in dieser Konstruktion, der 2. Beteiligte an H., der Mieterhöhung um die Einrichtungsgegenstände abzudecken, nicht zugestimmt hat. Diese Beträge werden auch nicht überwiesen sondern mit Forderungen gegenverrechnet. Grundsätzlich geht das Finanzamt davon aus, dass der Mietvertrag wie er vorliegt nur deshalb so gestaltet wurde um eine positive Ertragskalkulation zu ermöglichen und unter Außerachtlassung von gewissen Positionen eine Rendite errechnet werden konnte die nahe der verrechneten Miete liegt. Kein fremder Dritter hätte jedoch so einen Mietvertrag abgeschlossen.

Ebenso hätte kein Stiftungsvorstand ohne Investitionskostenbegrenzung diese Steigerung der Investitionskosten in Kauf genommen (1,1->1,8->2,8 Mio) und falls doch so haben Beschlüsse des Vorstandes vorzuliegen, die diese Entscheidung nachvollziehbar machen.

Der VwGH hat mittlerweile wiederholt ausgesprochen, dass für die Beurteilung ob eine wirtschaftliche Tätigkeit iSd UStG bzw. der Vorgaben der MwST-Systemrichtlinie vorliegt, als Maßstab ein marktkonformes Verhalten heranzuziehen. Dabei ist auf das Gesamtbild der Verhältnisse abzustellen.

Im gegenständlichen Fall wäre bei einem marktkonformen Mietentgelt dieses am freien Markt nicht erzielbar. Demgegenüber stehen enge gesellschaftsrechtliche Verflechtungen, die die Frage aufwerfen, ob ein In-Sich-Geschäft vorliegen könnte bzw. Verträge die offensichtlich "hingebastelt" wurden und fremdunüblich sind.

Nach Ansicht des Finanzamtes liegt keine unternehmerische Tätigkeit vor und der Vorsteuerabzug steht nicht zu. Die nun übermittelten Unterlagen können die Ansicht der Finanzverwaltung nicht entkräften, sondern stützen diese Einschätzung sogar. "

A.II. 2 Weitere Ergänzungsersuchen/ Erörterungstermin 22. Dezember 2015

Mit E- Mail vom 15. Dezember 2015 ersuchte das Gericht um

- Übermittlung der Betriebskostenabrechnungen für die Jahre 2011 bis 2013 und Nachweise zu den in den Mietverträgen vereinbarten Kautionszahlungen

- Vorlage der Umsatzsteuervoranmeldung für das 4. Quartal 2011

- Aufklärung weshalb unternehmensrechtlich und für Zwecke der Einkünfteermittlung Gebäudeinvestitionskosten in Höhe von EUR 1.947.602,62 auf eine Nutzungsdauer von 67 Jahren abgeschrieben und die am Konto 05000 erfassten Gebäudeinvestitionen (Stützmauer, Zaun, Tore, Wasseraufbereitungs- und Belüftungsanlagen, Sonnenschutz, Einbaumöbel, etc.) in Höhe von EUR 503.931,17 auf kürzere Nutzungsdauern mit 14 bis 19 Jahren abgeschrieben werden, während in der übermittelten Renditeberechnung (Beilage zu Frage 19) die Investitionen mit einer Nutzungsdauer von 67 Jahren mit EUR 2.212.996,38 angegeben werden (Differenz € 265.373,76). Bei Ansatz mit den unternehmensrechtlichen Nutzungsdauern würde sich selbst bei dem nach Ansicht des Gerichtes zu niedrigem Zinssatz von 1,5 % eine um rund EUR 12.000,00 höhere Jahresrenditemiete ergeben.

- Übermittlung der Rechnungen zu den am Konto 05000 und 06000 aktivierten Einrichtungsgegenständen, die von der H. erworben wurden (Möbel EUR 111.687,55 + Fitnessgeräte/Möbel/Leuchten EUR 107.899,57 + EUR 13.569,22 und Haka Küche EUR 24.869,22)

- Bekanntgabe wann der Beschluss über die Zahlungen von W. N. für die Möbelnutzung gefasst wurde, ob - und wenn ja wann - diese Vereinbarung beim Firmenbuch (gemäß § 17 Abs. 5 PSG) angezeigt/genehmigt wurde, welche Einrichtungsgegenstände von dieser Vereinbarung konkret betroffen sind (im Beschluss ist ein Betrag mit EUR 250.000,00 fixiert, aber keine Gegenstände) und wer für Schäden an den Möbeln bzw. für Versicherungen dazu aufzukommen hat

- Darstellung der Nutzungsverhältnisse im Gebäude Stw 9b ab dem Verkaufsjahr 2006, Vorlage des Kaufvertrages mit der Immobiliengesellschaft und der Verträge über die Rückmiete (Leasing) an die U.

- Vorlage der Konten bei der Stiftung zu den Verrechnungsforderungen/-verbindlichkeiten gegenüber W. N. und der U.

In einem am 22. Dezember 2015 stattgefundenen Erörterungsgespräch wurden zum Ergänzungsersuchen folgende Unterlagen übergeben:

Ad) Betriebskostenabrechnungen vom 30. 6. 2013 für die Jahre 2011 und 2012 und vom 27. 2. 2014 für das Jahr 2013 an die U. (mit 20 % Umsatzsteuer) und an die H. (mit 10 % Umsatzsteuer). Danach wurden folgende Kosten weiterbelastet:

​

Ad) Kautionsnachweise: Garantieerklärungen der Bank Landesbank vom 31. März 2014 an die Stiftung über die Kautionsbeträge der H. (EUR 11.868,00) und U. (EUR 7.174,20) bis 31.3.2015

Ad) Umsatzsteuervoranmeldung für das 4. Quartal 2011 (eingereicht 13.2.2012) mit folgenden Angaben:

Umsätze 20 % EUR 5.978,49 (->U. Miete 1.892,83 +100,00 BK =1.992,83 * 3 Monate =5.978,49)

Umsätze 10 % EUR 10.790,46 (-> H. Miete 3.316,82 + 280,00 BK = 3.596,82 * 3 Monate =10.790,46)

darauf entfallende Umsatzsteuer = EUR 2.274,75 abzüglich Vorsteuern EUR 10.299,44 = Gutschrift EUR 8.024,69

Anmerkung: Die Umsätze decken sich mit den Beträgen in den (nicht datierten) Mietverträgen und der (zweiten) Mietenkalkulation. Darin jedoch nicht berücksichtigt sind Entgelte aus Zuzahlungen von W. N..

Ad) Rechnungen zu den von der Firma H. bezogenen Anlagegütern:

In den übermittelten Anlagenverzeichnissen der Stiftung sind im Jahr 2011 folgende Zugänge mit der Lieferantenbezeichnung H. ausgewiesen:

-- Konto 050000- Gebäude, kürzere Nutzungsdauer als 67 Jahre

​

-- Konto 060000- Betriebs- und Geschäftsausstattung

​

Dazu wurden nachstehende - von der H. GmbH an die Stiftung adressierte - Rechnungen inklusive der genannten Beilagen (Rechnungen der Möbellieferanten an die H.) vorgelegt:

(Anmerkung: Die Namen der Möbellieferanten sind mit Anfangsbuchstaben abgekürzt):

• Rechnung IN 61229707 /31. 12. 2012

​

• Rechnung IN 6122975 /31. 12. 2012

​

• Rechnung IN 6122976 /31. 12. 2012

​

• Rechnung IN 6122981/31. 12. 2012:

​

Auf den Rechnungen sind neben den Angaben zur H. (Firmenwortlaut, Adresse, Firmenbuchdaten, UID-Nummer, Bankdaten,Name eines Sachbearbeiters) und den oben angeführten Leistungsinhalten als "Lieferadresse": "K. Privatstiftung, Shstr, 4xxx Ort, Ihr Auftrag: Hr. N." die Kundennummer und UID-Nummer der Stiftung angegeben. Bei den Positionen "Lieferkonditionen, Auftragsdatum, Spediteur, LKW Nr." sind keine Angaben enthalten.

Ad) Zum Verkauf des Gebäudes Stw 9b wurde ein "Kauf- und Wohnungseigentumsvertrag" vom 14./28. Dezember 2005 zwischen der U. und der Bank PP-Immobilien GmbH vorgelegt. Daraus geht hervor, dass gleichzeitig mit dem Erwerb/Verkauf der Liegenschaft Wohnungseigentum zu Gunsten der Käuferin an 6 Tops (2 Wohnungen, 2 Garagenabstellplätze, 2 PKW-Abstellplätze) mit folgenden Nutzwerten (NW) begründet/übergeben wird:

​

Der Kaufpreis für das Gesamtgebäude beträgt € 962.000,00 zuzüglich 20 % USt = € 1.154.400,00, vom Nettokaufpreis entfallen € 499.278,00 auf die Tops 2,4 und 6 und € 462.722,00 auf die Tops 1, 3 und 5.

Die angeforderten Vertragsgrundlagen zu den bei U. erfassten Mietaufwendungen sowie zu den Weiterverrechnungen an H. wurden nicht vorgelegt.

Ad) Kontoblätter der Stiftung zu den Verrechnungskonten U. und W. N.::

- Verrechnungskonten 23020100/33031727 gegenüber der U.:

Konto 23020100:

​

Die monatlich erfassten Mietforderungen 2013 sowie die Nachverrechnungen (Betriebskosten/Wertsicherungen) wurden mit Zahlungen ausgeglichen (siehe Detail Einnahmenaufstellung); offene Forderung 31.12.2013 aus Telefonkostenverrg. EUR 502,55

Konto 33031727: Verbindlichkeit 31.12.2010 = 31.12.2011 EUR 35.280,00 (Zahlung einer Rechnung für die Stiftung "Trockensteinmauer"), die mit den Mietforderungen 6-12/2011 iHv EUR 16.739,80 (Buchungsdatum 30.6.2012) und einer Zahlung vom 4.4.2012 iHv EUR 18.540,20 ausgeglichen wurde;

Stand 31.12.2013: Verbindlichkeit EUR 297.071,47 aus Anteilskauf TG5 von U.

- Verrechnungskonto 348000 gegenüber W. N.

​