VwGH 2007/13/0077

Spruch:

1. den Beschluss gefasst:

Die Beschwerde wird, soweit sie die Körperschaftsteuer und die Haftung für Kapitalertragsteuer betrifft, als unzulässig zurückgewiesen; und

2. zu Recht erkannt:

Der angefochtene Bescheid wird, soweit er die Umsatzsteuer für 1998 betrifft, wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Der Bund hat der beschwerdeführenden Partei Aufwendungen in der Höhe von 1.286,40 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Bei der beschwerdeführenden Gesellschaft m.b.H. (Beschwerdeführerin), welche in den Streitjahren 1997 bis 1999 einen Handel mit Laborbedarf betrieb, fand im Jahr 2002 eine Buch- und Betriebsprüfung statt, über deren Ergebnis die Prüferin in ihrem Bericht vom 9. Juli 2002 unter Tz 16 (Vorsteuer Anlagevermögen 1998) anführte, die Vorsteuer, "resultierend aus der Ablösezahlung an die Fa. A. ist auszuscheiden (vgl. Tz. 23)". Unter Tz 23 (Anlagevermögen 1998 und 1999) ihres Berichtes führte die Prüferin aus, die Beschwerdeführerin habe von der L. GesmbH Betriebsräumlichkeiten in Wien, L.straße, angemietet. Die L. GesmbH habe die gesamte Liegenschaft im Mai 1998 erworben und einen Teil davon der Beschwerdeführerin vermietet. Die Beschwerdeführerin weise in ihrem Anlagevermögen eine ebenfalls im Mai 1998 an die A. GesmbH "(die Vorbesitzerin)" entrichtete Ablösezahlung für Investitionen in Höhe von 1,800.000 S aus und schreibe diese jährlich um 180.000 S ab. Da die "Gesamteigentümerin" die L. GesmbH sei, hätte diese - wären die L. GesmbH und die Beschwerdeführerin nicht derart geschäftlich und beteiligungsmäßig verflochten - die gegenständliche Ablöse bezahlt. Die so entstandenen Mehrkosten wären über einen höheren Mietpreis verrechnet worden. Einem Fremdvergleich halte diese Geschäftsgebarung nicht stand, weil ein fremder Dritter diese Ablöse ohne Anspruch auf Rückerstattung bei Beendigung des Mietverhältnisses nicht bezahlt hätte.

Unter Tz 25 ff ihres Berichtes führte die Prüferin aus, warum sie für die Jahre 1998 und 1999 Provisionszahlungen in näher angeführter Höhe und unter dem Titel Reisekostenzuschüsse/Forschungsbeihilfen geltend gemachte Betriebsausgaben teilweise nicht anerkenne, weshalb sie im Werbeaufwand aufscheinende Restaurantrechnungen als Repräsentationsaufwand ansehe und nicht als Betriebsausgaben anerkenne, weshalb sie eine auf dem Gesellschafterverrechnungskonto aufscheinende Entnahme als verdeckte Ausschüttung ansehe und weshalb sie die erwähnten, als Betriebsausgaben geltend gemachten, von ihr nicht anerkannten Provisionen, Aufwendungen für "Aushilfsarbeiten" und Reisekosten für den Geschäftsführer als verdeckte Ausschüttungen werte.

Das Finanzamt erließ nach Wiederaufnahme der betreffenden Verfahren neue Sachbescheide und setzte die Körperschaftsteuer für 1997 bis 1999 und u.a. die Umsatzsteuer für 1998 den Prüferfeststellungen entsprechend neu fest. Weiters zog das Finanzamt die Beschwerdeführerin zur Haftung für Kapitalertragsteuer für 1997 bis 1999 "lt. BP-Bericht" heran.

Dagegen berief die Beschwerdeführerin und führte zur Umsatzsteuer für 1998 und Körperschaftsteuer 1998 und 1999 aus, die "an die Vormieterin - nicht wie die Finanzbehörde annimmt - Vorbesitzerin" geleistete Ablösezahlung von 1,800.000 S und die darauf entfallende Umsatzsteuer von 360.000 S sei mit der Begründung nicht anerkannt worden, sie wäre "fremdunüblich". Diese Annahme stimme nicht. Ablösezahlungen für getätigte Investitionen an den Vormieter seien im Geschäftsleben durchaus nicht unüblich. Diese Vorgangsweise sei im konkreten Fall auch aus dem Grund gewählt worden, weil einerseits der Besitzer des Objektes nicht bereit gewesen sei, eine Ablöse an den Mieter zu zahlen, und außerdem dem Käufer die Finanzierung des Kaufpreises und der Investitionsablöse nicht möglich gewesen wäre. Den der Berufung angeschlossenen Anlagen sei im Übrigen zu entnehmen, welche Investitionen sich die Beschwerdeführerin erspart habe. Außerdem müsse darauf hingewiesen werden, dass der Empfänger der Zahlung den Betrag "sowohl umsatz- als auch ertragsversteuert" habe und keinen Anlass sehe, den abgeschlossenen Geschäftsfall wieder aufzunehmen und im Sinne der Finanzbehörde zu korrigieren. Im Übrigen bestehe eine Vereinbarung, dass im Fall der vorzeitigen Auflösung des Mietvertrages die Beschwerdeführerin Anspruch auf Ersatz der von ihr bezahlten Investitionsablöse zum Zeitwert habe. Schließlich bestritt die Beschwerdeführerin die Ausführungen im Prüferbericht hinsichtlich der erwähnten Provisionen.

Aus den der Berufung beigeschlossenen Rechnungen der

A. GesmbH an die Beschwerdeführerin ist unter "Ablöse für Investitionen" ausgeführt

• neue Zwischendecke im Erdgeschoß ca. 80 m2
• Verfließung im Erdgeschoss ca. 40 m2
• Tapezierung und Anstrich des kompletten Erdgeschosses, erster und zweiter Stock
• Teppichfußboden im 1. und 2. Stock sowie Erdgeschoss
• Sanierung der kompletten Elektroinstallation Demontage der kompletten alten Elektroverkabelung sowie Verlegen der neuen Elektrokabeln in Kabelkanälen sowie Montage von Elektroanschlüssen sowie Verlegung von Telefonleitungen und deren Anschluss

  Sanierung der kompletten Sanitäranlage, wie entfernen der kompletten Verrohrung und Einrichtungsgegenstände sowie Neuverrohrung aus Kupfer bzw. verzinckten Stahlrohren inkl. Isolierung. Lieferung und Anschluß von Einrichtungsgegenständen für zwei WC-Anlagen, Küche inkl. Geschirrspüler, Kühlschrank und E-Boiler in Küche und WC, sowie Küchenverbau

  Aufstellen von Zwischenwänden bestehend aus Gipsständerwänden beidseitig beplankt inkl. versetzen von Türzargen und zwar Bürogebäude ca. 60 m2

  Lagerhalle ca. 90 m2

  Komplette Stemm- und Verputzarbeiten für Elektro und Sanitärinstallation".

  Dafür wurde ein Betrag von 1,300.000 S in Rechnung gestellt, weiters für "Ablöse für die Räumung des Mietobjektes per 1.8.1998" ein Betrag von 500.000 S.

  Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufungen als unbegründet ab. Nach Wiedergabe des Verfahrensganges führte die belangte Behörde zur "Ablösezahlung an die A. GesmbH" aus, es stehe völlig außer Streit, dass zwischen der Beschwerdeführerin und der die Geschäftsräume vermietenden Liegenschaftseigentümerin, der L. GesmbH, eine enge geschäftliche und beteiligungsmäßige Verbindung bestehe, sowie dass die Ablösezahlung der Beschwerdeführerin an die A. GesmbH in der schwachen Kaufkraft der nunmehrigen Vermieterin "bzw. um dieser den Ankauf der Liegenschaft überhaupt zu ermöglichen" begründet sei. Darüber hinaus stehe fest, dass die Beschwerdeführerin im Verwaltungsverfahren keine Unterlagen vorgelegt habe, wonach die behauptete Ablöse "Eingang in die Bildung der Monatsmieten gefunden" habe oder ein Ersatz der Ablöse im Fall einer vorzeitigen Auflösung des Bestandverhältnisses ausbedungen worden sei. Angesichts des "fehlenden Interessengegensatzes" sei die Handlungsweise der Beschwerdeführerin nach den Regeln über die Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen zu prüfen. Dabei sei nicht nur die Bezahlung der Ablöse durch die Beschwerdeführerin an die A. GesmbH unter dem Gesichtspunkt des Fremdvergleichs zu prüfen, sondern die generelle Gestaltung des Bestandverhältnisses mit der L. GesmbH zu betrachten. Unter Heranziehung dieses Gesichtspunktes halte die belangte Behörde fest, dass insoweit nicht von einem fremdüblichen Bestandverhältnis die Rede sein könne, weil es nach den insoweit unwidersprochenen Feststellungen der Prüferin im Zuge einer Betriebsbesichtigung an einer klaren Abgrenzung der sowohl vom Mieter als auch vom Vermieter benutzten Räumlichkeiten mangle und diese aus lokalbedingten Gegebenheiten (Büro, Sanitäranlagen) sogar zwingend überhaupt nur zur gemeinsamen Nutzung zur Verfügung stünden. In Ansehung "letztgenannter Ausführungen" sei der Abschluss eines derartigen Mietvertrages mit einem fremden Dritten geradezu als unwahrscheinlich, wenn nicht sogar als unmöglich anzusehen. Die "faktischen Gegebenheiten im Mietobjekt selbst" würden zum Schluss berechtigen, dass ein fremder Dritter nicht bereit gewesen wäre, gleichsam als "Vorleistung" zur Erlangung derart gestalteter Bestandrechte unter gleichzeitiger finanzieller Entlastung des Vermieters eine Ablöse für Investitionen an den Vormieter zu leisten. Daher gelange die belangte Behörde zur Überzeugung, dass in der Hingabe der Ablösezahlung durch die Beschwerdeführerin eine fremdübliche Vorgangsweise nicht erblickt werden könne, weshalb u.a. die Vorsteuer des Jahres 1998 um den Betrag von 360.000 S zu kürzen sei. Die von der Beschwerdeführerin gewählte Vorgangsweise, die "Direktablöse der Investitionen der A. GesmbH", habe nach ihrem wirtschaftlichen Gehalt vielmehr das Ziel verfolgt, der wirtschaftlich eng verflochtenen und finanzschwachen L. GesmbH teilweise den (An)Kaufpreis für den Erwerb der Betriebsliegenschaft zu kreditieren. Dass die Empfängerin der Ablöse, die A. GesmbH, keinerlei Bereitschaft zeige, den bereits verbuchten Geschäftsfall rückgängig zu machen, ändere nichts an dieser Beurteilung.

  In weiterer Folge führte die belangte Behörde aus, warum sie die in den Jahren 1998 und 1999 geleisteten Provisionszahlungen nicht als Betriebsausgaben anerkenne und die Beschwerdeführerin im Instanzenzug zur Haftung für Kapitalertragsteuer heranziehe.

  Dagegen richtet sich die vorliegende Beschwerde, mit welcher der genannte Bescheid ausdrücklich "seinem gesamten Inhalt und Umfang nach angefochten" wird und in welcher sich die Beschwerdeführerin in ihrem Recht "auf richtige Ermittlung der Körperschaftsteuer (§ 7 KStG iVm § 4 EStG) und der geltend zu machenden Vorsteuer, sowie ihrem Recht auf Nichthaftung für ordnungsgemäß entrichtete Steuern verletzt" erachtet.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes (vgl. für viele die hg. Erkenntnisse vom 12. Oktober 2009, 2009/16/0132, und vom 20. Oktober 2004, 2000/14/0185, VwSlg 7.971/F) kommt bei der Prüfung eines angefochtenen Bescheides dem Beschwerdepunkt nach § 28 Abs. 1 Z 4 VwGG entscheidende Bedeutung zu, denn der Verwaltungsgerichtshof hat nicht zu prüfen, ob irgendein subjektives Recht des Beschwerdeführers verletzt worden ist, sondern nur, ob jenes verletzt worden ist, dessen Verletzung der Beschwerdeführer behauptet. Durch den Beschwerdepunkt wird der Prozessgegenstand des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens festgelegt und der Rahmen abgesteckt, an den der Verwaltungsgerichtshof bei der Prüfung des angefochtenen Bescheides gebunden ist. Wird der Beschwerdepunkt unmissverständlich ausgeführt, so ist er einer Auslegung aus dem Gesamtzusammenhang der Beschwerde nicht zugänglich (vgl. etwa das erwähnte hg. Erkenntnis vom 12. Oktober 2009, mwN, und die hg. Erkenntnisse vom 8. September 2010, 2010/16/0144 und 2010/16/0156).

Mit dem in Ausführung des Beschwerdepunktes geltend gemachten Recht auf "richtige Ermittlung der Körperschaftsteuer (§ 7 KStG iVm § 4 EStG)" und auf "Nichthaftung für ordnungsgemäß entrichtete Steuern" wird ein subjektives Recht nicht bestimmt bezeichnet (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom 22. Februar 2007, 2002/14/0013, und vom 4. August 2010, 2007/13/0062, mwN, sowie den hg. Beschluss vom 4. August 2010, 2010/13/0081). Im Übrigen genügt ein bloßes Gesetzeszitat nicht (vgl. etwa das hg. Erkenntnis vom 28. Mai 2009, 2009/16/0048, mwN).

Somit verbleibt als tauglicher Beschwerdepunkt das Recht auf Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit der geltend gemachten "Ablösezahlung".

Soweit die belangte Behörde mit dem angefochtenen Bescheid im Instanzenzug die Körperschaftsteuer festgesetzt und die Beschwerdeführerin zur Haftung für Kapitalertragsteuer herangezogen hat, konnte die Beschwerdeführerin im allein tauglich geltend gemachten Recht auf Vorsteuerabzug nicht verletzt werden. Die Beschwerde war daher, soweit sie die Körperschaftsteuer und die Haftung für Kapitalertragsteuer betrifft, gemäß § 34 Abs. 1 und 3 VwGG durch einen gemäß § 12 Abs. 3 VwGG gebildeten Senat zurückzuweisen.

Gemäß § 12 Abs. 1 Z 1 UStG 1994 kann der Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.

Ob die behauptete Leistung überhaupt erbracht worden ist, ist eine Tatfrage, welche die belangte Behörde in Ausübung freier, vom Verwaltungsgerichtshof auf ihre Schlüssigkeit zu prüfender Beweiswürdigung (§ 167 Abs. 2 BAO) zu beantworten hat (vgl. das hg. Erkenntnis vom 17. November 2010, 2007/13/0153).

Dass die von der Beschwerdeführerin behaupteten Leistungen, für welche unter dem behaupteten Titel einer Ablöse unstrittig der Betrag von 1,800.000 zuzüglich 360.000 S USt bezahlt worden ist, von der A. GesmbH nicht erbracht worden wären, die von der Beschwerdeführerin behaupteten Investitionen nicht getätigt worden wären oder die A. GesmbH die Beendigung ihres Bestandverhältnisses mit der Liegenschaftseigentümerin nicht von der Zahlung der Ablöse abhängig gemacht hätte, stellte die belangte Behörde nicht fest.

Die Ausführungen der belangten Behörde zu Vereinbarungen zwischen nahen Angehörigen gehen vielmehr dahin, dass die Beschwerdeführerin mit dieser Ablösezahlung die Vermieterin, mit welcher sie gesellschaftsrechtlich in nicht näher angeführter Weise verbunden sei, begünstigt hätte und dies einem fremden Vermieter gegenüber unterlassen hätte. Damit wird allenfalls die Frage verdeckter Ausschüttungen der Beschwerdeführerin an ihre dadurch begünstigten Gesellschafter angesprochen, nicht jedoch die Tatsache in Frage gestellt, dass ein Leistungsaustausch zwischen der A. GesmbH und der Beschwerdeführerin stattgefunden hat. Es kommt daher auf die Ausführungen der belangten Behörde nicht mehr an, dass ein fremder Dritter nicht bereit gewesen wäre, einen Mietvertrag über sowohl vom Mieter als auch vom Vermieter gemeinsam genutzte Räumlichkeiten abzuschließen. Für die von der belangten Behörde angenommene Unwahrscheinlichkeit "wenn nicht sogar" Unmöglichkeit des Abschlusses eines derartigen Mietvertrages mit einem fremden Dritten fehlt im Übrigen jegliche Begründung. Die behauptete Unwahrscheinlichkeit eines Mietvertrages zwischen Dritten über gemeinsam zu nutzende Räumlichkeiten widerspräche der Wirklichkeit des Wirtschaftslebens.

Der angefochtene Bescheid war daher, soweit er die Umsatzsteuer für 1998 betrifft, gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2008, BGBl. II Nr. 455.

Wien, am 15. Dezember 2010