BFG RV/1100116/2018

Keine begünstigte Besteuerung einer kapitalisierten Pensionskassenleistung bei freiem Wahlrecht zwischen Auszahlung als Einmalbetrag und Bezug als lebenslanger Rente.

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch die Richterin Dr. Gerhild Fellner

in der Beschwerdesache des Adr,

vertreten durch Dr. Rudolf Guntram Rudari, Felderstraße 5 Tür 2, 6706 Bürs,

betreffend den Bescheid des Finanzamtes Feldkirch vom 11.12.2017 hinsichtlich Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) 2016

zu Recht erkannt:

Die Beschwerde wird gemäß § 279 BAO als unbegründet abgewiesen.

Gegen dieses Erkenntnis ist eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

I. Verwaltungsgeschehen:

Der angefochtene Bescheid enthielt im Wesentlichen folgende Begründung: Bei einer Auszahlung als Einmalbetrag, die aufgrund eines Wahlrechts anstatt einer Rentenzahlung bezogen würde, handle es sich nicht um die Abfindung eines Pensionsanspruches im Sinne des § 124b Z 53 EStG 1988, sondern um einen davon getrennten, eigenständigen Anspruch. Die Drittelbegünstigung stehe daher nicht zu. Diese Rechtsansicht werde durch den VwGH insbesondere in seinem Erkenntnis 24.5.2012, 2009/15/0188 bestätigt.

Entsprechend diesem Erkenntnis liege keine Abfindung vor, wenn bei einer sogenannten obligatio alternativa dem Gläubiger ein Wahlrecht eingeräumt sei und er die freie Wahl zwischen mehreren gleichwertigen Ansprüchen treffe.

Der Kapitalbezug sei daher zur Gänze, d. h. ohne Belassung eines Drittels als steuerfrei, zu erfassen gewesen.

Dagegen wandte sich der steuerlich vertretene Beschwerdeführer mit Beschwerde und führte aus:
Er beantrage die Anwendung der Drittelbegünstigung für seinen Fall. Er beziehe sich dabei auf das Erkenntnis des BFG, RV/1100654/2015 sowie auf die korrespondierenden Entscheidungen des VwGH vom 19.4.2007, 2005/15/0010 und vom 19.12.2007, 2006/15/0258.

Es handle sich gegenständlich um eine Zusammenballung von über einen langen Zeitraum hinweg angesparten Einkünften. Solchen Zusammenballungen werde im österreichische Steuerrecht regelmäßig die Begünstigung gewährt. Warum die freie Wahl zwischen Rente und Einmalauszahlung diese Begünstigung verhindern solle, sei nicht nachvollziehbar. Es werde dadurch die Lebensplanung vieler Grenzgänger schwer beeinträchtigt. Der Beschwerdeführer ersuche daher nochmals um Zuerkennung der Drittelbegünstigung.

Seitens des Finanzamtes erging eine abweisende Beschwerdevorentscheidung, in der erläutert wurde:

Der Beschwerdeführer sei bis aabb.2009 bei der Firma A AG in B, Liechtenstein, als Grenzgänger beschäftigt gewesen und per 1.12.2009 in ein inländisches Dienstverhältnis übergewechselt. Die Freizügigkeitsleistung sei am 10.8.2009 auf ein für die betriebliche Personalvorsorge gesperrtes Freizügigkeitskonto bei der C-Bank überwiesen worden. Laut Rentenbestätigungen der AHV-IV-FAK beziehe der Beschwerdeführer seit gg 2015 eine laufende Altersrente. Mit Schreiben an die c-Bank vom 13.9.2016 habe er die Auflösung des Vorsorgekontos und die Auszahlung des Pensionskassenguthabens beantragt.

Das Finanzamt verwies ein weiteres Mal auf das Erkenntnis des VwGH vom 24.5.2012, 2009/15/0188, wonach keine gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 begünstigungsfähige Abfindung vorliege, wenn bei einer sogenannten obligatio alternativa dem Gläubiger das Wahlrecht eingeräumt sei und er zwischen mehreren Ansprüchen die freie Wahl treffen könne.

Entsprechend Art. 9 Abs. 1 des liechtensteinischen Gesetzes vom 20.10.1987 über die betriebliche Personalvorsorge (BPVG) würden Alters-, Invaliden-und Hinterlassenenleistungen in der Regel als laufende Renten ausgerichtet. Gemäß Art. 9 Abs. 2 BPVG könne das Reglement der Vorsorgeeinrichtung der anspruchsberechtigten Person ermöglichen, anstelle einer Alters-, Invaliden-oder einer Witwen-/Witwerrente eine Kapitalabfindung zu verlangen.

Scheide ein Arbeitnehmer aus einem anderen Grund aus der Vorsorgeeinrichtung aus, so habe diese gemäß Art. 11 Abs. 1 BPVG eine Freizügigkeitsleistung zu erbringen (Freizügigkeitsfall). Die Freizügigkeitsleistung sei im Sinne des BPVG weiterhin für die Vorsorge des aus der Versicherung ausscheidenden Arbeitnehmers zu verwenden und zu diesem Zweck an die Vorsorgeeinrichtung des neuen Arbeitgebers zu überweisen.

Falls dies nicht möglich sei, sei die Einlage für eine prämienfreie Freizügigkeitspolice bei einem in Liechtenstein zugelassenen Versicherungsunternehmen oder für ein Vorsorgesperrkonto bei einer liechtensteinischen Bank zu verwenden. Auf Verlangen des Arbeitnehmers könne die Freizügigkeitsleistung bar ausbezahlt werden, wenn dieser den Wirtschaftsraum Liechtenstein-Schweiz endgültig verlasse oder eine selbstständige Erwerbstätigkeit aufnehme und nicht weiterhin nach den Rechtsvorschriften eines Mitgliedstaates des Europäischen Wirtschaftsraumes für die Risiken Alter, Tod und Invalidität obligatorisch versichert sei.

Der Beschwerdeführer habe somit die Wahl gehabt, seine Freizügigkeitsleistung entweder auf ein Freizügigkeitskonto oder in eine Freizügigkeitspolice zu transferieren, um später eine Leistung in Rentenform zu erhalten, oder sich die Vorsorgeleistung als Einmalbetrag auszahlen zu lassen. Die Drittelbegünstigung stehe ihm daher nicht zu.

Zudem stelle sich die Frage, ob überhaupt eine Pensionsabfindung vorliege, da das über Antrag vom gghh.2016 am 14.9.2016 ausbezahlte Vorsorgeguthaben nicht unmittelbar durch die Beendigung des Arbeitsverhältnisses bedingt gewesen sei. Der begünstigte beendigungskausale Bezug liege daher nicht vor.

Außerdem setze die Anwendung des § 124b Z 53 EStG 1988 voraus, dass die Pensionsabfindung direkt von einer Pensionskasse geleistet werde. Im Streitfall sei die Pensionskassenauszahlung jedoch seitens einer Freizügigkeitseinrichtung bei der C-Bank erfolgt.

Der Beschwerdeführer brachte durch seinen steuerlichen Vertreter einen Antrag auf Vorlage seiner Beschwerde an das Bundesfinanzgericht ein. Er gab an, sein Beschwerdebegehren in vollem Umfang aufrecht zu erhalten. Ein weiteres Mal wies er auf die Zusammenballung von Einkünften hin, die über einen langen Zeitraum angespart worden wären. Für solche Konstellationen sehe das österreichische Einkommensteuergesetz eine begünstigte Besteuerung vor und sei in diesem Licht auch die Drittelbegünstigung zu sehen. Auf das Wahlrecht könne es nicht ankommen, da bei einer Entscheidung für eine lebenslange Rente die volle Tarifsteuer greife.

Soweit die Natur der Auszahlung als Pensionsabfindung in Zweifel gezogen worden war, erläuterte er, es handle sich hier weder um einen "Lottogewinn" noch um eine "Schenkung der Resi-Tante". Das vorerst auf ein Sperrkonto überwiesene Altersguthaben sei vielmehr zweifellos als Pensionsabfindung ausbezahlt worden. Er beantrage daher nochmals die Gewährung der Drittelbegünstigung.

Im Vorlagebericht nahm das Finanzamt wie nachstehend Stellung: Aufgrund der Dispositionsmöglichkeit hinsichtlich der Aufrechterhaltung des Vorsorgeschutzes nach Beendigung der Grenzgängertätigkeit sei kein Zwang zur Auszahlung des Pensionskassenguthabens als Einmalbetrag vorgelegen. Eine Auszahlung in Rentenform wäre ebenso möglich gewesen. Unter Hinweis auf u.a. die Entscheidung des VwGH vom 24.5.2012, 2009/15/0188, liege keine Abfindung im Sinne des § 124b Z 53 EStG 1988 vor, wenn ein Wahlrecht hinsichtlich der Auszahlungsmodalitäten bestehe. Dem Vorbringen des Beschwerdeführers, wonach das Wahlrecht für die Anwendbarkeit des § 124b Z 53 EStG 1988 unerheblich sei, werde seitens des Finanzamtes nicht gefolgt.

II. Sachverhalt:

• Der Beschwerdeführer ist am aabbcccc geboren.
• Er war als Grenzgänger bis aabb.2009 bei der A AG in B, Liechtenstein, tätig.
• Per 1.12.2009 wechselte er in ein inländisches Dienstverhältnis.
• Am 28.7.2009 wurde ihm durch die berufliche Vorsorgekasse D die Austrittsabrechnung erstellt und die Freizügigkeitsleistung in Höhe von CHF 134.761,20 auf ein persönliches Wartekonto bei der Stiftung Dd übertragen.
• Am 12.8.2009 bestätigte die c-Bank den Erhalt des Freizügigkeitskapitals, das seitens der Stiftung Dd an sie überwiesen worden war.
• Der Betrag wurde bei der C-Bank auf ein Vorsorge-Sperrsparkonto gebucht.
• Am 13.9.2016 beantragte der Beschwerdeführer die Auflösung des Vorsorgekontos und die Überweisung des Kapitals auf ein Konto bei der Sparkasse E.
• Per 14.9.2016 wurde das Vorsorgekonto bei der C-Bank saldiert und ein Betrag von CHF 144.408,94 ausbezahlt.
• Seit 1.8.2015 bezieht der Beschwerdeführer eine liechtensteinische AHV-Rente.

Die Feststellungen zum Sachverhalt gründen sich auf unstrittigen Akteninhalt.

III. Gesetzliche Grundlagen:

Gemäß § 25 Abs. 1 Z 2 lit. b, erster Satz EStG 1988 sind Bezüge und Vorteile aus ausländischen Pensionskassen (einschließlich aus ausländischen Einrichtungen im Sinne des §§ 5 Z. 4 des Pensionsabfindungsgesetzes) Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.

Gemäß § 124b Z 53 EStG idF BGBl. I Nr. 54/2002, sind Zahlungen für Pensionsabfindungen, deren Barwert den Betrag iSd § 1 Abs. 2 Z 1 des Pensionskassengesetzes übersteigt, gemäß § 67 Abs. 10 im Kalendermonat der Zahlung zu erfassen. Dabei ist bei Pensionsabfindungen, die im Jahr 2001 zufließen, nach Abzug der darauf entfallenden Beträge im Sinne des § 62 Z 3, 4 und 5 ein Viertel steuerfrei zu belassen. Zahlungen für Pensionsabfindung von Pensionskassen aufgrund gesetzlicher oder statutenmäßiger Regelungen sind nach Abzug der darauf entfallenden Pflichtbeiträge ab dem Jahr 2001 und in den folgenden Jahren zu einem Drittel steuerfrei zu belassen.

Gemäß Art. 8 Abs. 1 BPVG (liechtensteinisches Gesetz über die betriebliche Personalvorsorge) beträgt das Rentenalter nach der staatlichen Alters-und Hinterlassenenversicherung 64 Jahre für Männer und Frauen. Gemäß Abs. 2 leg. cit. ist ein Vorbezug von ein bis vier Jahren hinsichtlich der ganzen oder halben Rente möglich.

Gemäß Art. 18 Abs. 1 des Vorsorgereglements des D kann eine versicherte Person beim Altersrücktritt anstelle der Altersrente ihr gesamtes Altersguthaben oder einen Teil davon in Kapitalform beziehen.

IV. Rechtliche Würdigung:

Strittig ist: Steht für die dem Beschwerdeführer zugekommene Pensionskassenleistung die Drittelbegünstigung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 zu?

Wenn auch die Interpretation des § 124b Z 53 EStG 1988 über lange Zeiträume hinweg Gegenstand kontroverser fachlicher Diskussionen war, hat sich in der jüngsten Rechtsprechung des BFG (vgl. BFG 10.10.2016, RV/1100103/2016; 13.3.2018, RV/1100543/2016; 20.3.2018, RV/1100450/2016) die Linie durchgesetzt, dass im Falle einer Wahlmöglichkeit (obligatio alternativa) zwischen lebenslanger Rente und Einmalzahlung, eine begünstigte Besteuerung von nur zwei Dritteln des Auszahlungsbetrages (ein Drittel steuerfrei) nicht zustehe.

Die entsprechenden Judikate des BFG stützen sich dabei insbesondere auf das höchstgerichtliche Erkenntnis, VwGH 24.5.2012, 2009/15/0188, das Zahlungen aus der Vorsorgeeinrichtung der (inländischen) Kammer der Wirtschaftstreuhänder betrifft. Im zugehörigen Rechtssatz Nr. 2 heißt es auszugsweise: "In diesem Sinne hat der Verwaltungsgerichtshof etwa …. ausgesprochen, dass die Abfindung eines Anspruches auf rentenmäßige Zahlung nicht vorliegen kann, wenn dem Anwartschaftsberechtigten das freie Wahlrecht zwischen der Rente einerseits und dem Rentenbarwert (als Kapitalanspruch) eingeräumt ist".

Zudem bezieht sich der VwGH in seinem Erkenntnis 29.3.2017, Ra 2015/15/0033, in einem "obiter dictum" auf das oben zitierte Judikat, indem er ausspricht: ..…"setzt § 124b Z 53 EStG 1988 voraus, dass (insbesondere bei ausländischen Pensionskassen im Hinblick auf die dortige gesetzliche Situation) den Anspruchsberechtigten keine andere Möglichkeit als die Inanspruchnahme der Pensionsabfindung eingeräumt ist …. Dass für den Revisionswerber ein Zwang zur Pensionsabfindung bestanden habe und ihm keine freie Wahlmöglichkeit zwischen zwei gleichrangig eingeräumten Ansprüche offen gestanden sei, behauptet die Revision aber nicht".

Im Streitfall war der Beschwerdeführer im Zeitpunkt der Auszahlung der Pensionskassenleistung 62 Jahre alt und bereits seit einem Jahr Bezieher einer AHV-Rente. Dass er auch die über Antrag kapitalisiert ausbezahlte Freizügigkeitsleistung in Rentenform hätte lukrieren können, bestreitet selbst der steuerliche Vertreter in Beschwerde und Vorlageantrag nicht.

Es ist unter den gegebenen Umständen für den Beschwerdeführer im Lichte der oben zitierten Rechtsprechung nichts zu gewinnen: Er hatte das gesetzliche Rentenalter bereits erreicht (Eintritt Vorsorgefall), weshalb ihm die freie Wahlmöglichkeit zwischen lebenslanger Rente und Einmalzahlung zustand (Art. 8 Abs. 1 und 2 BPVG iVm Art. 18 Abs. 1 Vorsorgereglement). Es bestand für ihn kein Zwang, die kapitalisierte Auszahlung zu wählen. Wie oben erläutert, liegt aber bei Vorhandensein einer obligatio alternativa keine begünstigungsfähige Abfindung gemäß § 124b Z 53 EStG 1988 vor.

Der Argumentation des steuerlichen Vertreters, wonach eine "zusammengeballte Auszahlung" nach österreichischem Steuerrecht "regelmäßig" mit einer begünstigten Besteuerung einhergehe, kann insofern nicht gefolgt werden.

Das Bundesfinanzgericht teilt aber auch nicht die Zweifel von Finanzamtsseite, ob überhaupt eine Pensionsabfindung vorliege.

Der Transfer einer Austrittsleistung auf eine Vorsorge-Sperrkonto bei einer Freizügigkeitseinrichtung und die schließlich von dieser Seite erfolgte Auszahlung können vielmehr grundsätzlich nicht dazu führen, dass die ausbezahlte Leistung den Charakter einer Pensionskassenauszahlung verliert. Die Freizügigkeitseinrichtung wahrt lediglich in banken- (Freizügigkeitskonto) oder versicherungsspezifischer (Freizügigkeitspolice) Weise den Verzinsungsanspruch des/der Berechtigten(vgl. auch VwGH 19.4.2018, Ra 2016/15/0025 und 19.12.2007, 2006/15/0258 sowie Finanz Journal Nr. 06/2018 ).

Insgesamt war wie im Spruch zu entscheiden.

Zulässigkeit/Unzulässigkeit einer Revision

Gegen ein Erkenntnis des Bundesfinanzgerichtes ist die Revision zulässig, wenn sie von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Die aufgeworfene Rechtsfrage findet Deckung in der zitierten höchstgerichtlichen Rechtsprechung.

Feldkirch, am 16. August 2018

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