13.6.1 Grundsätzliches
Grundsätzlich sind zwei Erscheinungsformen der verdeckten Ausschüttung zu unterscheiden:- Einkommensverwendung durch Aufwendungen bzw. Ausgaben zu Gunsten der Gesellschafter in ihrer Funktion - direkte verdeckte Ausschüttung (siehe Rz 634 bis 642),
- Einkommensverwendung durch Verzicht auf eine oder das Vorenthalten einer der Gesellschaft zustehende(n) Gewinnchance oder auf angemessene Erträge bzw. Einnahmen aus Geschäften mit den Anteilsinhabern - indirekte verdeckte Ausschüttung (siehe Rz 643 bis 647).
Im ersten Fall ist der Aufwand nicht anzuerkennen oder zu kürzen, im zweiten sind die Einnahmen zu erfassen oder zu erhöhen.
13.6.2 Direkte verdeckte Ausschüttung
Ausgangspunkt ist der in der Gewinnermittlung der Körperschaft ausgewiesene Aufwand, der als abzugsfähige Betriebsausgabe dargestellt wird. Ob dem Aufwand ein Geldabfluss unmittelbar oder später folgt oder ein solcher vorausgegangen ist, ist bedeutungslos. Es kommen somit laufende Aufwendungen ebenso in Betracht wie buchmäßige Aufwendungen im Wege der Absetzung für Abnutzung oder der Rückstellungsbildung.13.6.2.1 Übernahme von Kosten des Anteilsinhabers ohne Rechtsgrund
Der Mangel des geschäftlichen Rechtsgrundes in materieller Sicht kann bei Aufwendungen im unmittelbaren oder mittelbaren Interesse des Anteilsinhabers gegeben sein, also bei Aufwendungen, bei denen ein betriebliches Interesse der Körperschaft nicht gegeben ist.In diesem Bereich ist ein Fremdvergleich nicht denkmöglich; es ist daher auf die Sorgfaltspflicht eines ordentlichen und gewissenhaften gesetzlichen Vertreters abzustellen.
Werden Kosten der privaten Lebensführung der Anteilsinhaber ohne Rechtsgrund oder in der Annahme der betrieblichen Veranlassung im allgemeinen Sinn getragen, liegt eine verdeckte Ausschüttung vor. Es ist die gesamte Ergebnisbelastung zu neutralisieren.
Beispiele:
Übernahme der Kosten der Grabstelle für den früheren Gesellschafter (VwGH 26.3.1985, 82/14/0166);
Übernahme der Einkommensteuerschuld des Gesellschafters (VwGH 21.7.1998, 97/14/0101);
Übernahme der vom Gesellschafter-Geschäftsführer geschuldeten Pflichtbeiträge (Arbeitnehmeranteil) zur gesetzlichen Sozialversicherung (VwGH 16.12.1986, 86/14/0064);
Befriedigung einer Forderung, die der Anteilsinhaber gegenüber der Körperschaft hatte, auf die er aber bereits rechtsgültig verzichtet hat (VwGH 27.5.1999, 96/15/0018);
Zahlung auf Grund von Rechnungen des Gesellschafters ohne tatsächliche erbrachte Leistungen und Zahlung von Aufwendungen für den Haushalt des Gesellschafters (VwGH 26.9.2000, 98/13/0107, 98/13/0108).
Dies kann insbesondere bei für den Anteilsinhaber angeschafften bzw. hergestellten Immobilien der Fall sein (siehe dazu Rz 637 ff); bei sonstigen Wirtschaftsgütern ist eine Zuordnung zur außerbetrieblichen Sphäre nur in Ausnahmefällen möglich (zB Yachten).