VwGH 2011/15/0195

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Die beschwerdeführende GmbH, die ihren Gewinn nach einem abweichenden Wirtschaftsjahr (Bilanzstichtag 28. Februar) ermittelt, übt ihre Tätigkeit in gemieteten bzw. auf fremdem Grund und Boden errichteten Gebäuden aus. Die Betriebsgebäude der beschwerdeführenden GmbH wurden zunächst durch eine hauseigene Ölheizung mit Wärme versorgt. 2006 stellte die Beschwerdeführerin die Heizung auf Fernwärme um und schloss zu diesem Zwecke am 4. April 2006 ein Wärmelieferungsübereinkommen mit einem Fernwärmeversorger ab. Dieses Übereinkommen sah u.a. vor, dass von der Beschwerdeführerin für die Wärmeversorgung - neben dem (wertgesicherten) Wärmepreis bestehend aus Grundgebühr, Arbeitspreis und Messpreis - eine Anschlussgebühr von 10.800 EUR (brutto) zu bezahlen ist.

Im Rahmen einer die Jahre 2007 bis 2009 umfassenden abgabenbehördlichen Prüfung stellte die Prüferin in Bezug auf die Anschlussgebühr folgendes fest:

"Mit ER 1435 vom 14.9.2006 wurde die bisherige Ölheizung auf die Nahwärmeversorgung (...) umgestellt. Der Rechnung liegt das Wärmelieferungsübereinkommen vom 4. April 2006 zugrunde, das in Pkt. 2 besagt, dass sich das WVU ab 1. September 2006 während der Laufzeit des Vertrages verpflichtet, die (Beschwerdeführerin) mit Wärme zu versorgen.

Die Anschlussgebühren samt Installationskosten der Fa. (...) wurden als Instandhaltungsaufwand behandelt.

Laut Vertrag Tz 5.3 ist die Anschlussgebühr einerseits von der Leitungslänge sowie andererseits von der Anschlussleistung abhängig. Das WVU verpflichtet sich lt. Tz 2.1, während der Dauer des Vertrages das Objekt des Abnehmers mit Wärme im Ganzjahresbetrieb zu versorgen. Gem. Tz 7.1. wird der Vertrag auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Beide Vertragsparteien verzichten für die Dauer von 10 Jahren auf die Ausübung des Kündigungsrechts.

Aus der geschilderten vertraglichen Ausgestaltung ist abzuleiten, dass die Anschlussgebühr sowohl eine Baukostenkomponente enthält, als auch eine zeitraumbezogene Komponente für die Einräumung des Wärmebezugsrechts bzw. die Verpflichtung zur dauernden Leistungsbereitschaft auf unbestimmte Zeit, zumindest aber auf die Dauer von 10 Jahren (Kündigungsverzicht):

> Auf Grund der Höhe der Anschlussgebühr von immerhin EUR 10.800,--

ist anzunehmen, dass damit nicht bloße Anschlusskosten abgegolten werden, sondern dass auch ein Baukostenzuschuss für anteilige Kosten des Gesamtnetzes enthalten ist.

> Die zehnjährige Kündigungsfrist bzw. die lange Kündigungsfrist von 1 Jahr sind wesentliche Indizien dafür, dass bei der Bemessung der Anschlussgebühr auch die zeitliche Komponente der Verpflichtung zur Leistungsbereitschaft eine erhebliche Rolle spielt.

In wirtschaftlicher Betrachtungsweise handelt es sich somit nicht um eine bloße Anschlussgebühr, sondern um die Abgeltung der hohen Baukosten bzw. des langfristigen Versorgungsrechtes.

Nach Ansicht der (Prüferin) sind die Anschlussgebühren nicht sofort als Betriebsausgabe abzusetzen, sondern auf den Zeitraum der Einräumung des Nutzungsrechtes (Vertragsdauer), höchstens auf 20 Jahre aktiv abzugrenzen, da sie zum Teil auch das Entgelt für die Einräumung eines Bezugsrechtes darstellen.

Im ggst. Fall erfolgt die Verteilung der Anschlussgebühren auf 10 Jahre, da der Vertrag auf unbestimmte Dauer abgeschlossen ist."

Das Finanzamt folgte der Prüferin und erließ - nach Wiederaufnahme des Verfahrens - einen entsprechenden Körperschaftsteuerbescheid 2007.

Die Beschwerdeführerin berief gegen den im Gefolge der abgabenbehördlichen Prüfung ergangenen Körperschaftsteuerbescheid 2007 und brachte vor, dass Aufwendungen für die Herstellung eines Fernwärmeanschlusses, die im Zuge eines Neubaues anfielen, als Herstellungskosten des Gebäudes zu betrachten und entsprechend der Nutzungsdauer des Gebäudes abzuschreiben seien. Im Streitfall seien die Aufwendungen nicht im Zuge der Errichtung oder Erweiterung des Gebäudes, sondern im Zuge der Umstellung von einer funktionsfähigen zentralen Ölheizungsanlage auf Fernwärme angefallen. Durch Umstellung der Zentralheizung von der eigenen Energiequelle auf Fernwärme habe sich die Wesensart des Gebäudes nicht verändert. Es sei auch keine wesentliche Wertsteigerung eingetreten. Die Kosten für die Herstellung des Fernwärmeanschlusses stellten daher, ebenso wie die Kosten für den Anschluss eines Gebäudes mit einer bereits vorhandenen Abwasserbeseitigungsanlage (Senkgrube, Sickergrube, Kanal) an die öffentliche Kanalisation, sofort absetzbaren Erhaltungsaufwand dar (Hinweis auf Tz 3178 der Einkommensteuerrichtlinien, sowie auf Häusle in SWK 2008, S 614 ff).

Nach Vorlage der Berufung an die belangte Behörde forderte diese das Fernwärmeversorgungsunternehmen u.a. auf, alle im Jahr 2006 abgeschlossenen Wärmelieferungsübereinkommen samt den Ausgangsrechnungen betreffend Anschlussgebühren in Kopie beizubringen, und darzulegen, wie die Anschlussgebühr ("Hausanschlusspauschale bis 15m Leitung" und "EUR 135 pro kW Anschlussleistung") im Detail berechnet worden sei.

Das Fernwärmeversorgungsunternehmen brachte die abverlangten Unterlagen bei und legte u.a. eine E-Mail des Biomasseverbandes Oberösterreich mit folgendem Inhalt vor:

"Die Hausanschlusspauschale und der Preis je kW Anschlussleistung umfasst folgende Leistungen/Nutzungsrechte:

Fernwärmezuleitung vom Fernwärmenetz des Betreibers in den 'Heizungsverteilerraum' des Kunden, Wärmeübergabestation mit Wärmetauscher und Regelung, Wärmemengenzähler (Grundlage zur Verrechnung der jährlich konsumierten Wärme), Wärmebezugsrecht, ...

Die Preise richten sich nach der Höhe der Anschlussleistung (Maximale Wärmeleistung des Wärmetauschers). Die Einstufung erfolgt aufgrund von Angaben des Kunden. Die Übergabestationen (genau gesagt die Wärmetauscher) gibt es in unterschiedlichen Leistungsbereichen, eine möglichst genaue Wärmeleistungsfestlegung ist deshalb notwendig, damit die 'Größe der Übergabestation' passt.

Die jährlich konsumierte Wärmemenge wird extra über den Wärmepreis verrechnet."

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung - nach Vorhalt der Ermittlungsergebnisse und einer Stellungnahme der Beschwerdeführerin hierzu - als unbegründet ab.

Im Streitfall sei eine "Anschlussgebühr" im Hinblick auf die Versorgung mit Fernwärme bezahlt worden. Wesentlich sei, ob "mit den Anschlussgebühren eine in der Art eines Dauerschuldverhältnisses zeitraumbezogene Leistung des Errichters (mit)abgegolten wird" (Hinweis auf die hg. Erkenntnisse vom 18. Dezember 1996, 94/15/0148, und vom 29. Oktober 2003, 2000/13/0090). Folgende Leistungen bzw. Nutzungsrechte seien von der Anschlussgebühr umfasst: Fernwärmezuleitung vom Fernwärmenetz des Betreibers in den Heizungsverteilerraum des Kunden, Wärmeübergabestation mit Wärmetauscher und Regelung, Wärmemengenzähler (Grundlage zur Verrechnung der jährlich konsumierten Wärme), Wärmebezugsrecht, etc. Das Vertragsverhältnis sei auf unbestimmte Zeit abgeschlossen, jedoch von beiden Vertragsparteien ein Kündigungsverzicht für 10 Jahre vereinbart.

Die belangte Behörde gehe davon aus, dass mit der gegenständlichen "Anschlussgebühr" alle Aufwendungen abgegolten worden seien, die mit der Herstellung des Anschlusses an das Netz verbunden seien, und das Wärmebezugsrecht - dem die Lieferverpflichtung des Wärmeversorgers gegenüber stehe - erworben worden sei.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Kosten des Anschlusses an öffentliche Versorgungssysteme wie Gas, Wasser, Kanalisation zählen zu den Herstellungskosten des Gebäudes (vgl. das hg. Erkenntnis vom 2. November 1999, 99/15/0169, mwN). Gleiches gilt für die Kosten des Anschlusses an die Fernwärme.

Die Beschwerde trägt - wie im Verwaltungsverfahren - vor, dass die Zentralheizungsanlage einschließlich der Befeuerungsanlage kein eigenes Wirtschaftsgut darstelle, sondern Bestandteil des Gebäudes sei. Werde daher eine funktionsfähige Befeuerungsanlage durch einen Fernwärmeanschluss ersetzt und erfolge die Energielieferung nicht durch den Ölbrenner, sondern durch den Fernwärmelieferanten, handle es sich um Instandhaltungsaufwendungen für das Gebäude, die im Zeitpunkt des Austausches als Betriebsausgabe abziehbar seien. Die Zentralheizung sei gemeinsam mit dem Gebäude als ein einheitliches Wirtschaftsgut zu betrachten, sodass Instandhaltungen aber auch Verbesserungen an Teilen dieses Wirtschaftsgutes sofort als Betriebsausgabe abziehbar seien.

Mit diesem Vorbringen zeigt die Beschwerde keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf, weil die Umstellung der Wärmeversorgung von Öl auf Fernwärme nicht als bloße Instandhaltung anzusehen ist. Das ergibt sich schon daraus, dass bei einer Umstellung der Wärmeversorgung von Fernwärme auf Öl Umbaumaßnahmen (Einrichtung eines Heizraumes, Einbau eines Öltanks etc.) erforderlich wären, die jedenfalls zu Herstellungsaufwand führten. Folglich sind auch die Aufwendungen für einen Fernwärmeanschluss - unabhängig davon, ob sie im Zuge eines Neubaus oder danach anfallen - nicht als Erhaltungskosten des Gebäudes zu betrachten.

Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.

Die zitierten Bestimmungen über das Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof waren gemäß § 79 Abs. 11 letzter Satz VwGG in der bis zum Ablauf des 31. Dezember 2013 geltenden Fassung anzuwenden.

Wien, am 2. Oktober 2014