14.5.2.1 Allgemeines
Aufwendungen oder Ausgaben anlässlich der Bewirtung von Geschäftsfreunden sind nicht abzugsfähige Repräsentationsaufwendungen. Hinsichtlich der Abzugsfähigkeit von Bewirtungsspesen sind folgende Fälle zu unterscheiden:- Die Bewirtungsaufwendungen sind vom Abzugsverbot nicht betroffen und daher zur Gänze abzugsfähig (siehe Abschn.14.5.2.2).
- Die Bewirtungsaufwendungen sind zur Hälfte abzugsfähig (siehe Abschn.14.5.2.3).
- Die Bewirtungsaufwendungen sind zur Gänze nicht abzugsfähig (siehe Abschn.14.5.2.4).
- Geschäftsessen sowohl im Betrieb als auch außerhalb (Restaurants usw.),
- Übernahme der Hotelkosten des Gastes,
- Kosten der Beherbergung des Gasts im (Gäste)Haus (Wohnung, Wochenendhaus, Ferienhaus, Ferienwohnung) des Gastgebers bzw. im dafür vom Gastgeber angemieteten Haus (Wohnung, Ferienhaus uÄ; VwGH 21.10.1986, 84/14/0054; VwGH 5.7.1994, 91/14/0110; VwGH 27.5.1998, 97/13/0031).
Zu Beherbergungskosten zählen generell Verpflegungs- und Unterbringungskosten sowie entsprechende Zusatzangebote wie Sauna, Solarium usw.
Geschäftsfreunde sind Personen, mit denen eine geschäftliche Verbindung besteht oder angestrebt wird. Als Geschäftsfreunde gelten auch Arbeitnehmer eines Geschäftsfreundes, nicht jedoch Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen selbst (vgl. VwGH 31.5.1983, 83/14/0008).14.5.2.2 Vom Abzugsverbot nicht betroffene Aufwendungen
14.5.2.2.1 Bewirtung ist Leistungsinhalt
Zur Gänze abzugsfähig sind Bewirtungskosten, die unmittelbar Bestandteil der Leistung sind oder in unmittelbarem Zusammenhang mit der Leistung stehen.Beispiele:
Verpflegungskosten anlässlich einer Schulung, wenn die Verpflegungskosten im Schulungspreis enthalten sind.
Bewirtung durch ein Unternehmen, dessen Unternehmenszweck die Präsentation anderer Unternehmen ist (ein Werbebüro stellt Reisebürovertretern eine Fremdenverkehrsregion, deren Freizeitbetriebe und Gastronomie vor und bietet dabei Produkte der Region zum Verkosten an).
Zur Gänze abzugsfähig sind ferner Bewirtungskosten in Fällen, in denen die Repräsentation (Einladung und Bewirtung) zu den beruflichen Aufgaben eines Steuerpflichtigen gehört und die bewirteten Personen nicht "Geschäftsfreunde" des Steuerpflichtigen sind. In diesem Fall liegt kein Anwendungsfall des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 vor. Die Ausgaben fallen - nach Kürzung um allfällige steuerfreie Einnahmen - zwar unter den allgemeinen Werbungskostenbegriff, nicht aber unter eine Kürzungsbestimmung (VwGH 27.11.2001, 2000/14/0202).
14.5.2.2.2 Bewirtung hat Entgeltcharakter
Zur Gänze abzugsfähig sind Bewirtungskosten, die (überwiegend) Entgeltcharakter haben. Dies trifft insbesondere auf Incentive-Reisen zu. Der Wert des zugewendeten Incentives ist beim Empfänger steuerlich als Betriebseinnahme zu erfassen (siehe Abschn. 5.1.4 unter "Geschenke").Beispiel 1:
Freiberuflich tätige Geschäftsvermittler werden für erfolgreiches Tätigwerden durch die Finanzierung einer Reise belohnt (Incentive-Reise). Ein derartiger Aufwand ist vom Anwendungsbereich des § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 auch dann nicht erfasst, wenn er ganz oder zum Teil unter das Tatbestandsmerkmal "Bewirtung" iSd § 20 Abs. 1 Z 3 2. Satz EStG 1988 subsumiert werden könnte.
Beispiel 2:
Ein Journalist bewirtet einen Informanten als Gegenleistung für den Erhalt der Informationen (VwGH 26.9.2000, 97/13/0238; keine Abzugsfähigkeit besteht jedoch nach VwGH 26.9.2000, 97/13/0238 und VwGH 30.1.2001, 96/14/0154, wenn der Gegenleistungscharakter nicht vorliegt). Dass die Bewirtung der Informanten der beruflichen (betrieblichen) Tätigkeit des Journalisten förderlich sein mag, reicht jedoch (noch) nicht aus, um die Abzugsfähigkeit von Bewirtungsaufwendungen zu begründen (VwGH 28.11.2001, 2000/13/0145).
Beispiel 3:
Ein Kriminalbeamter (Suchtgiftfahnder) tätigt Ausgaben für Vertrauensleute. Da es sich dem Charakter nach um berufliche Ausgaben handelt (keine Repräsentationsausgaben oder Geschäftsfreundebewirtung iSd § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988), sind diese Ausgaben (nicht hingegen die Ausgaben für die eigene Konsumation) abzugsfähige Werbungskosten (VwGH 16.2.2000, 95/15/0050).
14.5.2.2.3 Bewirtung ohne Repräsentationskomponente
Zur Gänze abzugsfähig sind Bewirtungskosten, die (nahezu) keine Repräsentationskomponente aufweisen.Beispiele:
- Kostproben bei "Kundschaftstrinken" (zB Lokalrunden eines Brauereivertreters).
- Bewirtung in Zusammenhang mit Betriebsbesichtigung, wobei fast ausschließlich betriebliche Gründe oder Werbung für den Betrieb ausschlaggebend sind (man will aus der Besuchergruppe künftige Arbeitnehmer werben; der Betrieb will vor der Besuchergruppe mit seinen Produkten, seinem Know-how werben und durch die Bewirtung eine angenehme Atmosphäre schaffen).
- Bewirtung anlässlich der Schulung von Arbeitnehmern eines in- oder ausländischen Geschäftsfreunds.
- Bewirtung anlässlich von Fortbildungsveranstaltungen, die für Geschäftsfreunde, mit denen laufende Geschäftsbeziehungen bestehen, gegeben werden (wie Produktvorstellung, Schulung usw. für selbständige Handelsvertreter, Kaufleute usw., die die Erzeugnisse des Betriebs vertreten).
- Die Bewirtung selbst ist Werbung wie bei Produkt- und Warenverkostung, Kostproben, um für die im Unternehmen erzeugten oder/und vertriebenen Produkte zu werben (zB Anbieten von Kostproben der Backwaren eines Bäckereibetriebs), anlässlich von Betriebseröffnungen, Betriebsbesichtigungen, Betriebsjubiläen, Messen, Jahrmärkten, Vereinsfesten und ähnlichen geselligen Ereignissen sowie auf Verkaufsplätzen, wo diese Produkte angeboten werden (Supermärkte, Einzelhandel usw.). Dabei können auch sonstige Aufmerksamkeiten geringen Umfangs gereicht werden (zB Mineralwasser, Kaffee, Tee, Säfte) sowie Getränke und Speisen, die als unmittelbare Ergänzung zur Produktwerbung angesehen werden können (zB Wein und Nüsse bei der Präsentation von Käsesorten).
- Einladung auf ein einfaches Essen auf Verkaufsveranstaltungen aus Anlass der Produktpräsentation.
- Bewirtung im Rahmen von Events, wenn derartiges Event-Marketing im Rahmen eines professionellen Marketingkonzeptes eingesetzt wird. Ein derartiges "Event-Marketing"-Konzept liegt vor, wenn es als Marketingstrategie die Veranstaltung entsprechend gestalteter Events (oder die Teilnahme an und die Abhaltung von Groß-Events) mit der Zielsetzung vorsieht, die angesprochenen Marktteilnehmerinteressen auf das Unternehmen zu lenken. Liegt ein solches Werbekonzept vor und entspricht die durchgeführte Maßnahme diesem Konzept, sind Bewirtungskosten, die im Rahmen eines durchgeführten "Events" anfallen, zur Gänze als Betriebsausgaben abzugsfähig. 1)
1) Redaktionelle Anmerkung: Die bislang in zwei Punkte getrennten Inhalte dieses Aufzählungspunktes wurden im Rahmen einer Korrektur am 9. Oktober 2012 zusammengeführt.
Beim Bewirteten sind derartige Zuwendungen grundsätzlich keine Betriebseinnahme. Eine Kürzung seiner Reisediäten erfolgt erst, wenn die Bewirtung in einer kompletten Mahlzeit besteht (LStR 2002 Rz 314). Bloße Aufmerksamkeiten wie Brötchen, Kaffee, Gebäck, Getränke usw. führen nicht zur Reisediätenkürzung.14.5.2.3 Aufwendungen, die unter die 50-prozentige Kürzung fallen
Zur Hälfte abzugsfähig sind werbewirksame Bewirtungsaufwendungen, bei denen die Repräsentationskomponente untergeordnet ist. Die repräsentative Mitveranlassung darf nur ein geringes Ausmaß erreichen. Die Gegebenheiten und Erfordernisse der jeweiligen Geschäftssparte sind zu berücksichtigen.Weist der Steuerpflichtige nach, dass die Bewirtung der Geschäftsfreunde- einen eindeutigen Werbezweck hat (ein werbeähnlicher Aufwand reicht nicht aus, VwGH 2.8.2000, 94/13/0259; VwGH 26.9.2000, 94/13/0260; VwGH 26.9.2000, 94/13/0262; VwGH 29.11.2000, 95/13/0026) und
- die betriebliche oder berufliche Veranlassung der so entstandenen Aufwendungen oder Ausgaben weitaus überwiegt, können die betreffenden Aufwendungen oder Ausgaben zur Hälfte abgesetzt werden.
Unter dem Begriff "Werbung" ist ganz allgemein im Wesentlichen eine Produkt- oder Leistungsinformation zu verstehen. Es ist ausreichend, wenn der Abgabepflichtige dartut, dass er anlässlich der Bewirtung jeweils eine auf seine berufliche Tätigkeit bezogene Leistungsinformation geboten hat. Es ist jedoch nicht erforderlich, dass mit der Bewirtung selbst ein Werbeobjekt in Form einer Werbebotschaft an eine Zielperson herangetragen wird (VwGH 26.9.2000, 98/13/0092).
Der Umstand, dass eine Produkt- oder Leistungsinformation bei einem bestimmten Abgabepflichtigen nach der Art seiner Tätigkeit allenfalls nicht möglich ist, rechtfertigt nicht die Ansicht, unter dem Begriff "Werbung" müsse deshalb etwas anderes verstanden werden, als im Allgemeinen unter diesem Begriff zu verstehen ist (VwGH 29.11.2000, 95/13/0026).
Erforderlich ist der Nachweis des Zutreffens der Voraussetzungen für jede einzelne Ausgabe - die Glaubhaftmachung gemäß § 138 Abs. 1 BAO reicht nicht (VwGH 3.5.2000, 98/13/0198; VwGH 26.9.2000, 94/13/0262; VwGH 29.11.2000, 95/13/0026). Die Beweislast liegt beim Steuerpflichtigen, der den Aufwand geltend macht. Erforderlich ist die Darlegung, welches konkrete Rechtsgeschäft im Rahmen der Bewirtung zu welchem Zeitpunkt tatsächlich abgeschlossen wurde bzw. welches konkrete Rechtsgeschäft im Einzelfall ernsthaft angestrebt wurde (VwGH 3.5.2000, 98/13/0198).Beispiele:
- Bewirtung in Zusammenhang mit Bilanzpressekonferenzen, Klienteninformation oder sonstigen betrieblich veranlassten Informationsveranstaltungen,
- Bewirtungsspesen eines Zivilingenieurs anlässlich einer Projektvorstellung und Diskussion mit Ortsbewohnern,
- Bewirtung im Betriebsraum bei Geschäftsbesprechung,
- Bewirtung im Betriebsraum bei Betriebseröffnung (ohne Produkt- oder Warenverkostung),
- Bewirtung von Geschäftsfreunden in der Kantine des Betriebs bzw. durch den Gastwirt in seinem eigenen Gasthaus,
- "Arbeitsessen" im Vorfeld eines konkret angestrebten Geschäftsabschlusses,
- Bewirtungskosten von politischen Funktionären bei Wahlveranstaltungen (VwGH 17.9.1997, 95/13/0245) bzw. anlässlich von Informationsbeschaffung bzw. sonstige beruflich veranlasste Bewirtungen außerhalb seines Haushalts mit Werbecharakter,
- der Anlass der Veranstaltung ausschließlich dem Betriebsgeschehen (vgl. VwGH 19.12.2002, 99/15/0141 betr. Leistungsinformation eines Privatsanatoriums bei einem Sommerfest; VwGH 3.7.2003, 2000/15/0159, Kanzleieröffnungsfest) und nicht der Privatsphäre (vgl. diesbezüglich VwGH 24.10.2002, 2002/15/0123 betr. Nichtabzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein Geburtstagsfest) zuzuordnen ist und
- weitaus überwiegend Geschäftsfreunde und potentielle Kunden teilnehmen.
- Liegt ein betrieblich veranlasster "Event" vor, bestehen keine Bedenken, von einer Aufteilung in abzugsfähige Aufwendungen für Geschäftsfreunde bzw. potentielle Kunden und nichtabzugsfähige Aufwendungen für andere Personen abzusehen.
Bewirtung in Zusammenhang mit einem betrieblich veranlassten "Event", dem kein "Event-Marketing"-Werbekonzept (vgl. Rz 4819) zu Grunde liegt. Voraussetzung ist, dass
14.5.2.4 Zur Gänze nicht abzugsfähige Bewirtungsaufwendungen
Dient die Bewirtung hauptsächlich der Repräsentation oder weist sie Repräsentationsmerkmale in nicht unterordnetem Ausmaß auf, ist sie gemäß § 20 Abs. 1 Z 3 EStG 1988 zur Gänze nicht abzugsfähig. Etwaige werbeähnliche Elemente sind in diesen Fällen bedeutungslos (VwGH 3.6.1992, 91/13/0176). Gemischte Aufwendungen sind zur Gänze nicht abzugsfähig (VwGH 29.6.1995, 93/15/0113 - vgl. Abschn. 14.2.2.1 "Aufteilungsverbot").Beispiele:
- Bewirtung im Haushalt des Steuerpflichtigen,
- Bewirtung in Zusammenhang mit dem nicht absetzbaren Besuch von Vergnügungsetablissements, Casinos usw.,
- Bewirtung in Zusammenhang mit dem nicht absetzbaren Besuch von gesellschaftlichen Veranstaltungen (Bälle, Essen nach Konzert, Theater usw.),
- Bewirtung durch den Steuerpflichtigen anlässlich seiner Betriebseröffnung außerhalb des Betriebs,
- Bewirtung in Form von Arbeitsessen nach Geschäftsabschluss,
- Bewirtung aus persönlichem Anlass des Steuerpflichtigen wie sein Geburtstag, Dienstjubiläum usw. ist nicht dem Betriebsgeschehen, sondern der privaten Lebensführung zuzurechnen (VwGH 24.10.2002, 2002/15/0123; VwGH 29.6.1995, 93/15/0113),
- Bewirtung durch den Arbeitnehmer anlässlich seines Dienstantritts oder seiner persönlichen Anlässe (Geburtstag, Beförderung, Pensionierung usw.), und zwar egal, ob Vorgesetzte oder Arbeitnehmer von ihm bewirtet werden.
14.5.3 Arbeitnehmer - Arbeitgeber
Für Bewirtungsaufwendungen des Arbeitnehmers gegen Ersatz durch den Arbeitgeber (der Arbeitnehmer bewirtet Geschäftsfreunde des Arbeitgebers) gilt Folgendes:Sind die Aufwendungen nahezu ausschließlich im Interesse des Arbeitgebers, sind sie
- Auslagenersatz beim Arbeitnehmer (§ 26 Z 2 EStG 1988),
- abzugsfähig beim Arbeitgeber nach Maßgabe der angeführten Kriterien (50%-Regel, wenn die Bewirtung der Werbung dient und die betriebliche oder berufliche Veranlassung weitaus überwiegt; eine Aufteilung der auf den Arbeitgeber, den Arbeitnehmer und den Geschäftsfreund entfallenden Kosten ist nicht vorzunehmen).
Sind die Aufwendungen auch im maßgeblichen Interesse des Arbeitnehmers, sind sie
- steuerpflichtiger Arbeitslohn beim Arbeitnehmer; als Werbungskosten abzugsfähig nach Maßgabe der angeführten Kriterien,
- abzugsfähig beim Arbeitgeber.
14.5.4 Ausfuhrumsätze
Eine Verordnung zur Festsetzung von Durchschnittssätzen für abzugsfähige Repräsentationsaufwendungen für Steuerpflichtige, die Ausfuhrumsätze tätigen, ist im Geltungsbereich des EStG 1988 nicht ergangen. Deshalb sind auch im Fall von Ausfuhrumsätzen nur nachgewiesene Bewirtungskosten mit Werbecharakter zur Hälfte absetzbar.14.5.5 Freiberufler
Bei freiberuflicher Tätigkeit tritt ein allfälliger "Werbeeffekt" idR deutlich hinter den der Repräsentation, da bei dieser Tätigkeit das Vertrauen in die Fähigkeit und Seriosität des Anbieters vordergründig und nicht durch Werbung herzustellen ist (VwGH 15.7.1998, 93/13/0205). Aufwendungen zur Kontaktpflege im weitesten Sinn, somit zur Herstellung einer gewissen positiven Einstellung zum "Werbenden", stellen nur einen nichtabzugsfähigen werbeähnlichen Aufwand dar (VwGH 2.8.2000, 94/13/0259; VwGH 26.9.2000, 94/13/0092).Bei Bewirtung von Klienten oder potenziellen Klienten durch einen Rechtsanwalt wird zwar nicht schon "auf Grund der allgemeinen Lebenserfahrung" regelmäßig, gleichsam zwangsläufig eine Leistungsinformation durch den Rechtsanwalt geboten, in gleicher Weise gilt aber auch nicht der gegenteilige Erfahrungssatz, dass von einer Leistungsinformation des Rechtsanwaltes gegenüber bewirteten Klienten oder potenziellen Klienten aus Anlass der Bewirtung nicht ausgegangen werden könne. Die Behörde hat im Einzelfall zu untersuchen, in welchem Umfang Bewirtungsspesen auf Leistungsinformationen zur Mandatserteilung oder nur zur Kontaktpflege dienten (VwGH 22.6.2001, 2001/13/0012). Zum Begriff "Werbung" siehe auch Rz 4822.