VwGH 90/13/0245

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 3.035,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer ist ein nicht untersagter Verein. Seine Statuten enthalten u.a. folgende Bestimmungen:

"...

§ 2

Zweck, Ziele und Aufgaben des Vereines

Die Tätigkeit des Vereines ist nicht auf Gewinn ausgerichtet. Die Finanzierung erfolgt durch Beiträge, Spenden und sonstige Zuwendungen.

Zweck des Vereines ist die Vorsorge und Hilfe in Schadens- und sonstigen Rechtsfällen, sowie die Eintreibung von fremden Forderungen für alle dafür in Frage kommenden physischen und juristischen Personen.

Die Vorsorge und Hilfe wird insbesonders durch folgende Maßnahmen gewährt:

a) Beistand bei der Erfassung und Beheben von Schäden sowie Sicherung beweiskräftiger Unterlagen über Ursache und Ausmaß der Schäden. Der Verein ist insbesondere berechtigt, zu diesem Zweck Einrichtungen zur Beratung, fachlichen Begutachtung und Dokumentation von Schäden in wissenschaftlicher, technischer, medizinisch-gesundheitlicher und rechtlicher Hinsicht sowie Einrichtungen zur Unterbringung von Vereinsmitgliedern bei notwendigen auswärtigen Aufenthalten im Zuge der dem Vereinszweck entsprechenden Aufgaben zu schaffen;

b) Beistand bei der Bereitstellung von Abschleppdiensten, Kraftfahrzeugreparaturwerkstätten, Mietwagen - zu besonderen Bedingungen Vereinsfahrzeuge - in Schadensfällen;

c) Beistand bei der Vertretung aller Ansprüche der Mitglieder, insbesondere aus Versicherungsfällen gegenüber ihren Versicherern, sowie bei der Vertretung aller Ansprüche der Mitglieder gegenüber den jeweiligen Schädigern und deren Versicherern;

d) Beistand bei der Führung von Testprozessen und Prozeßhilfe im Einzelfall in allen Rechtsangelegenheiten, insbesondere Beratung und Erteilung von Auskünften zur Beurteilung der Zweckmäßigkeit und Tragweite rechtlicher Schritte;

e) Beistand bei der Besorgung von Überbrückungskrediten nach eingetretenen Schadensfällen, jedoch ist der Betrieb von Bank- und Sparkassengeschäften jeder Art hierbei nicht zugelassen;

f) Beistand bei den Abschlüssen von Versicherungsverträgen zu den jeweils günstigsten und risikogerechtesten Bedingungen;

1. g) Beistand durch Einziehung von fremden Forderungen;
2. h) Beistand durch Informationsweitergabe, insbesondere in vereinseigenen Medien.

   In allen oben angeführten Fällen gewährt der Verein seinen Mitgliedern die kostenlose Beratung. Die Beratung, Vorsorge und Hilfe in allen genannten Aufgabengebieten wird über den Verein ohne Rechtsanspruch insbesonders durch Personen erbracht, die dazu gesetzlich befugt sind.

   Der Verein betreibt die Förderung der Vereinsinteressen gegenüber der Öffentlichkeit und allen damit befaßten Institutionen durch geeignete Maßnahmen.

§ 3

Mitgliedschaft

1. Arten der Mitglieder:

Der Verein besteht aus:

1. a) den Gründungsmitgliedern
2. b) den Ersatz-Gründungsmitgliedern
3. c) den ordentlichen Mitgliedern
4. d) den Ehrenmitgliedern

   Gründungsmitglieder sind jene Personen, die bei der erstmaligen Einreichung der Vereinsstatuten bei der Behörde unterzeichnet sind. Durch einhelligen, schriftlichen Beschluß aller Gründungsmitglieder kann die Generalversammlung weitere physische und juristische Personen als Gründungsmitglieder kooptieren.

   Ersatz-Gründungsmitglieder sind Personen, welche von der Generalversammlung aus dem Kreise der ordentlichen Mitglieder zu solchen gewählt werden.

   Ordentliches Mitglied kann jede physische und juristische Person werden, die schriftlich um ihren Beitritt zum Verein ansucht.

   Ehrenmitglieder sind Personen, die hierzu wegen besonderer Verdienste um den Verein vom Vorstand ernannt werden. Die Ernennung bedarf der Zustimmung der Generalversammlung.

   2. Aufnahme als Mitglied:

   Die Aufnahme als Mitglied bedarf der ausdrücklichen, schriftlichen Erklärung des Vereines, welche jederzeit ohne Angabe von Gründen verweigert werden kann. Die Vereinbarung einer Mindestdauer der Mitgliedschaft ist zulässig.

§ 4

Mitgliedsbeitrag

Jedes Mitglied hat einen Mitgliedsbeitrag zu entrichten, dessen Höhe jährlich von der Generalversammlung festgelegt wird.

Im Falle des Verzuges mit der Entrichtung des Mitgliedsbeitrages ruhen sämtliche Rechte aus dem Mitgliedschaftsverhältnis.

§ 5

Rechte der Mitglieder

1. Alle Mitglieder besitzen das Recht

a) zur Teilnahme an der Generalversammlung sowie Vereinsveranstaltungen, welche vom Vorstand als vereinsöffentlich erklärt worden sind,

1. b) zur Benützung aller Vereinseinrichtungen,
2. c) zur Wortmeldung in der Generalversammlung,
3. d) zur Stellung schriftlicher Eingaben und Anträge an die Organe des Vereines,

   e) zur Ausübung des passiven Wahlrechtes.

   2. Das Stimm- sowie aktive Wahlrecht in der Generalversammlung steht nur den Gründungsmitgliedern zu.

   ...

§ 7

Organe des Vereines

1. Die Organe des Vereines sind:

1. a) die Generalversammlung;
2. b) der Vorstand;
3. c) das Sekretariat;
4. d) das Schiedsgericht;
5. e) die Rechnungsprüfer.

   ...

§ 11

Wirkungsbereich der Generalversammlung

1. Die Generalversammlung ist das oberste Organ des Vereines, ihr steht die Beschlußfassung in allen Angelegenheiten des Vereines zu.

...

§ 16

Der Kassier

Dem Kassier obliegt die Einhebung der Mitgliedsbeiträge und Überwachung von deren pünktlichen Bezahlung sowie die Auszahlung von Geldbeträgen nach den Anweisungen der Vereinsorgane im Rahmen der Geschäftsordnung. Er ist in Geldangelegenheiten mit dem Präsidenten oder Vizepräsidenten zeichungsberechtigt.

Er hat alle erforderlichen Bücher zu führen und alle Belege zu sammeln. Werden diese Aufgaben vom Sekretariat durchgeführt, so hat er die Durchführung in ausschließlicher Verantwortlichkeit zu überwachen. Im Verhinderungsfall vertritt den Kassier sein Stellvertreter.

§ 17

Der Sekretär

Der Sekretär hat den gesamten Bürobetrieb zu leiten und ist für die Abwicklung der laufenden Geschäfte des Vereines dem Vorstand bzw. der Generalversammlung verantwortlich.

Er ist für die laufenden Geschäfte allein zeichnungsberechtigt. Dazu zählen insbesondere die Aufnahme von Mitgliedern, die Abwicklung von Schadens- und sonstigen Rechtsfällen und der Abschluß und die Auflösung von Dienstverträgen. Der Sekretär ist Angestellter des Vereines. Diese Funktion kann nur eine mit allen Aufgaben des Vereines fachlich vollkommen vertraute und dafür ausgebildete Person ausüben.

§ 18

Die Rechnungsprüfer

Die Generalversammlung kann zwei Rechnungsprüfer, die weder dem Vorstand noch dem Schiedsgericht angehören dürfen, für die Dauer von zwei Jahren wählen. Es können auch Personen, die nicht Mitglieder des Vereines sind, zu Rechnungsprüfern gewählt werden. Den Rechnungsprüfern obliegt die Kontrolle der finanziellen Gebarung des Vereines und die Überprüfung des Rechnungsabschlusses. Hierüber haben sie in der Generalversammlung, mit gleichzeitiger Beurteilung der finanziellen Gebarung des Vereines hinsichtlich erkannter Mängel und Einbringung geeigneter Vorschläge, Bericht zu erstatten.

...

§ 21

Auflösung des Vereines

1. Die Auflösung des Vereines kann nur von einer ausschließlich zu diesem Zweck einberufenen Generalversammlung einstimmig und schriftlich beschlossen werden.

...

2. Gleichzeitig mit dem Auflösungsbeschluß hat die Generalversammlung zu bestimmen, welchem Zweck ein allfällig vorhandenes Vereinsvermögen zuzuführen ist.

Als Begünstigter kommt ausschließlich ein gemeinnütziger Verein mit derselben Zielsetzung oder ein karitativer Verein in Frage.

3. Wird die Auflösung des Vereines beschlossen, so hat der Vorstand das Vereinsvermögen zu realisieren und einen allfälligen Überschuß dem von der Generalversammlung bestimmten Zweck zuzuführen."

Auf Grund einer Kontrollmitteilung erließ das Finanzamt am 11. Jänner 1980 an den Beschwerdeführer einen Vorhalt, in welchem es ihn aufforderte, über seine Tätigkeit und seine Einnahmen Auskunft zu geben. Der Beschwerdeführer beantwortete diesen Vorhalt am 28. Jänner 1980 mit der Darstellung des Vereins als einer Organisation zu dem Zweck, allen Mitgliedern auf freiwilliger Basis bei der Durchsetzung ihrer Ansprüche gegenüber Versicherungen beratend zur Seite zu stehen. Der Verein kassiere ausschließlich Mitgliedsbeiträge von seinen Mitgliedern, aus welchen der gesamte Betrieb erhalten werde. Es werde keine wie immer geartete geschäftliche Tätigkeit mit eigenem Honoraranspruch durchgeführt.

Am 30. Juni 1980 ersuchte das Finanzamt den Beschwerdeführer um Vorlage eines Exemplars der Vereinsstatuten und um Auskunft darüber, um welche Art von Mitgliedsbeiträgen es sich handle, wie hoch diese seien, nach welchen Kriterien sich ihre Höhe richte und auf welche Weise sie einkassiert würden. Dieser Vorhalt wurde vom steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers im Zuge einer persönlichen Vorsprache am 17. Juli 1980 beim Finanzamt in einer Weise beantwortet, die zu einem vom Referenten des Finanzamtes handschriftlich verfaßten Aktenvermerk nachstehenden Inhalts führte:

"Laut persönlicher Vorsprache von Herrn Dkfm. Otto K. (P. Ges.m.b.H.) ist umseitiger Vorhalt durch Einreichung der Satzung und Aufnahmebedingungen für die Mitglieder beantwortet. Umsatzsteuerpflichtige Leistungen werden vom Verein keine erbracht. Somit ist hinsichtlich der Umsatzsteuer und Ertragsteuern keine Erfassung notwendig."

Im Zuge einer beim Beschwerdeführer vorgenommenen Lohnsteuerprüfung im Jahre 1984 wurde dem Prüfer Einsicht in die Buchführung (Kassabuch, Einnahmen-Ausgaben-Rechnung) verweigert. Der Beschwerdeführer brachte im Schreiben seines steuerlichen Vertreters vom 22. Februar 1985 die Auffassung zum Ausdruck, daß den Beschwerdeführer eine Pflicht zur Führung und Aufbewahrung von Büchern nicht treffe, weil § 124 BAO eine solche nur dann statuiere, wenn Handelsrecht oder andere gesetzliche Vorschriften eine solche Verpflichtung begründeten. Aus § 13 des Vereinsgesetzes 1951 ergebe sich die Pflicht eines Vereines zur Vorlage von Rechenschafts- oder Geschäftsberichten an die Behörde nur dann, wenn der Verein über seine Wirksamkeit Rechenschafts- oder Geschäftsberichte an seine Mitglieder verteilte. Erfolge der Rechenschaftsbericht nur mündlich, was nach dem Vereinsgesetz zulässig sei, so entfalle auch die Vorlage eines Rechenschafts- oder Geschäftsberichtes an die Behörde. Den Beschwerdeführer träfen lediglich die lohnsteuerrechtlichen Verpflichtungen eines Arbeitgebers, diese habe er voll erfüllt. Im übrigen habe das Finanzamt im Jahre 1980 festgestellt, daß weder umsatzsteuer- noch ertragsteuerlich eine Erfassung des Vereins erforderlich sei.

Mit Vorhalt vom 1. April 1985 forderte das Finanzamt den Beschwerdeführer zur Vorlage von Statuten in der derzeit geltenden Fassung, einer Amtsbestätigung über die derzeit verantwortlichen Funktionäre und der Jahresabschlüsse der letzten drei Jahre auf. Während der Beschwerdeführer in seiner Eingabe vom 10. April 1985 die Statuten und die Amtsbestätigung übermittelte, wiederholte er bezüglich des Verlangens auf Vorlage von Jahresabschlüssen das im Lohnsteuerverfahren erstattete Vorbringen seines steuerlichen Vertreters und schloß eine Kopie des im Jahre 1980 erlassenen Vorhaltes und des darüber aufgenommenen Amtsvermerks seinem Schreiben an.

In seiner Mitteilung vom 15. April 1985 trat das Finanzamt der vom Beschwerdeführer vorgetragenen Auffassung mit dem Hinweis darauf entgegen, daß gemäß § 34 BAO die Voraussetzungen der Begünstigungen, die bei Betätigung für gemeinnützige Zwecke gewährt werden, auch in der Übereinstimmung der tatsächlichen Geschäftsführung der Körperschaft mit ihren Rechtsgrundlagen zu prüfen seien. Diesem Zweck hätten die Aufzeichnungen über die Einnahmen und Ausgaben, die Buchführung und Rechnungsabschlüsse und die Berichte von Revisoren, Wirtschaftsprüfern und dergleichen zu dienen. Sache eines Abgabepflichtigen sei es, gemäß § 119 BAO die für den Bestand und Umfang der Abgabenpflicht oder für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände offenzulegen. Auch wenn keine Abgabenpflicht entstehe, müsse die Abgabenbehörde sich über die für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände doch ein Bild machen können. Das Finanzamt wiederholte die Aufforderung zur Vorlage der Jahresabschlüsse der letzten drei Jahre unter Setzung einer Frist, Androhung einer Zwangsstrafe und den Hinweis, daß die Abgabenbehörde gemäß § 184 BAO die Grundlagen für die Abgabenerhebung zu schätzen habe, soweit sie diese nicht ermitteln oder berechnen könne. Mit Schreiben vom 26. April 1985 erwiderte der Beschwerdeführer durch seinen steuerlichen Vertreter, daß die Satzungen des Vereins eine ausschließliche und unmittelbare Betätigung für einen gemeinnützigen Zweck vorsähen und diese Tätigkeit umschrieben. Es würden dem Verein lediglich Aufnahmegebühren und Mitgliedsbeiträge zufließen, der Verein habe in all den Jahren seines Bestehens keine Tätigkeiten ausgeübt, die zu steuerpflichtigen Erlösen geführt hätten, sodaß eine Abgabepflicht nie entstanden sei. Zur Erstattung von Abgabenerklärungen bestünde demnach kein Anlaß. Über Geld- oder Vermögensbewegungen hätte der Verein nie Aufzeichnungen geführt; dazu hätte keine Pflicht bestanden, es seien auch keine schriftlichen Geschäftsberichte oder andere derartige Nachweise an die Mitglieder verteilt worden. Da Jahresabschlüsse nie angefertigt worden seien, sehe sich der Verein außerstande, solche vorzulegen.

Im Zuge der daraufhin mit Prüfungsauftrag vom 1. Oktober 1986 angeordneten und am gleichen Tage in Angriff genommenen abgabenbehördlichen Prüfung ersuchte der Prüfer den Beschwerdeführer mit seinen schriftlichen Aufforderungen vom 7. Oktober 1986 um Erstattung der Abgabenerklärungen betreffend Umsatz-, Körperschaft- und Gewerbesteuer für die Jahre 1981 bis 1985, Einheitswert des Betriebsvermögens und Vermögensteuer zum 1. Jänner der Jahre 1982, 1983 und 1986, um Vorlage der Rechnungsabschlüsse der Jahre 1981 bis 1985, um Vorlage einer Liste sämtlicher Mitglieder, der geleisteten Mitgliedsbeiträge an den Verein und sonstiger Zuwendungen für die Jahre 1981 bis 1985, sowie um die Vorlage sämtlicher Bankkonten, Kassabücher und Belege und der Verrechnungsgebarung mit der O. Ges.m.b.H., der R. Ges.m.b.H. und der T. Ges.m.b.H. für die Jahre 1981 bis 1985. Mit Schreiben seines steuerlichen Vertreters vom 20. Oktober 1986 lehnte der Beschwerdeführer die Erfüllung dieser Ersuchen ab. Eine Liste sämtlicher Vereinsmitglieder gäbe es nicht, es würde lediglich eine Kartei geführt, in welcher die Zahlungen des Mitgliedsbeitrages eingetragen seien. Diese Kartei könne jederzeit eingesehen werden. Es gebe auch keine Auflistung der bezahlten Mitgliedsbeiträge und sonstigen Zuwendungen, sonstige Zuwendungen seien im übrigen bisher nicht vorgekommen. Schriftliche Rechnungsabschlüsse seien in der gesamten Vereinsgeschichte noch nie verfaßt worden. Zur Erstattung der geforderten Abgabenerklärungen sehe der Verein sich deswegen nicht veranlaßt, weil er ausschließlich Mitgliedsbeiträge erhalte und keinerlei wirtschaftliche Tätigkeiten ausübe, aus welchen sonstige Einnahmen resultieren könnten. Die geforderten Abgabenerklärungen könnten zwar verfaßt werden, müßten jedoch in sämtlichen ihrer Rubriken mit null ausgefüllt werden. Daß der Verein hinsichtlich Umsatz- und Ertragsteuern nicht zu erfassen sei, habe das Finanzamt schon im Jahre 1980 festgestellt. Es habe sich seither weder der Vereinszweck noch die tatsächliche Betätigung geändert, sodaß, gestützt auf Treu und Glauben, ein weiterer Nachweis unterbleiben hätte können. Die Verrechnungsgebarung mit den genannten Gesellschaften sei lückenlos aus deren Buchhaltungen zu ersehen; darüber hinausgehende Belege könnten nicht vorgelegt werden, da sie nicht vorhanden seien, sei doch der Verein nicht buchführungs- oder aufzeichnungspflichtig. Es biete der Verein eine vom gesamten Vorstand unterschriebene eidesstättige Erklärung dafür an, daß er in den angesprochenen Jahren keinerlei steuerpflichtige Einnahmen erzielt habe.

Auch die Wiederholung der vom Prüfer erlassenen Aufforderungen in einer mündlichen Besprechung vor dem Finanzamt am 5. Februar 1987 blieb erfolglos. Der Beschwerdeführer wiederholte in einem Schriftsatz vom 18. Februar 1987 seine bereits vorgetragenen Standpunkte und ergänzte, daß die Behörde sich durch die Prüfungen bei den Firmen O. Ges.m.b.H. und R. Ges.m.b.H. überzeugen hätte können, daß die tatsächliche Vertretung geschädigter Personen durch dazu befugte Gesellschaften erfolge, während der Verein seinen Mitgliedern gegenüber nur dadurch unentgeltlich tätig werde, daß er die Verbindung zu diesen Gesellschaften herstelle. Die Hauptaufgabe des Vereines liege jedoch darin, daß durch die Erforschung von internationalen und österreichischen Rechtsprechungen auf dem speziellen Gebiet der Schadenersatzdurchsetzungsmöglichkeiten der Allgemeinheit und den Vereinsmitgliedern durch diese Erkenntnisse sowie durch Beistand bei der Führung von Testprozessen eine Hilfestellung geleistet werden könne. Welche der Allgemeinheit zu Gute kommenden Zwecke vom Verein betrieben würden, lasse sich den Statuten entnehmen. Erneut bot der Beschwerdeführer jederzeitige Einsicht in seine Mitgliederkartei und eine Erklärung seines Vorstandes an, keine wie immer gearteten Geldbeträge, außer Vereinsmitgliedsbeiträgen, damit zusammenhängenden Inkassogebühren und Aufnahmegebühren zu vereinnahmen. Für den Nachweis der Übereinstimmung des statuarisch festgelegten begünstigten Zweckes mit der tatsächlichen Geschäftsführung werde dem Finanzamt eine Aufstellung der in den letzten Jahren durchgeführten Aktivitäten angeboten.

Auf Grund der im Rahmen der abgabenbehördlichen Prüfung gepflogenen Erhebungen, vornehmlich auch durch Einsicht in den vereinsbehördlichen Akt über den Beschwerdeführer, traf der abgabenbehördliche Prüfer in seinem Bericht vom 11. März 1987 u. a. folgende Feststellungen:

Als mit alleinigem Stimm- und aktiven Wahlrecht in der Generalversammlung ausgestattete Gründungsmitglieder des Vereins seien nach dem Ausscheiden der übrigen nur noch Hans Georg J. und seine Gattin verblieben. Hans Georg J. übe als Angestellter des Vereines die Funktion des Sekretärs aus, sei statutengemäß damit für alle laufenden Geschäfte allein zeichnungsberechtigt, er firmiere auf sämtlichen Schriftstücken des Vereins als "Direktor". Am Sitz des Vereins unterhielten drei weitere Unternehmungen, nämlich die

T. Vermögensverwaltungsges.m.b.H., die O. Schaden- und Versicherungsberatungsges.m.b.H. und die R. Geschäfts- und Versicherungsberatungsges.m.b.H. den Ort der Geschäftsleitung. An der T. Vermögensverwaltungsges.m.b.H. halte Hans Georg J. 99 % und seine Gattin 1 % der Stammanteile. Geschäftszweig sei u. a. die Vermögensverwaltung sowie Vermietungen aller Art. An der O. Schaden- und Versicherungsberatungsges.m.b.H. hielten die vorgenannte T. Vermögensverwaltungsges.m.b.H. 99 % und Hans Georg J. 1 % der Anteile. Geschäftszweck sei u.a. die Gewährung von Hilfe in Schadens- und Versicherungsangelegenheiten, Beratung und Erteilung von Auskünften, Beurteilung der Zweckmäßigkeit und Tragweite rechtlicher Schritte, soweit diese Tätigkeiten nicht Rechtsanwälten, Notaren und Steuerberatern vorbehalten seien. An der R. Geschäfts- und Versicherungsberatungsges.m.b.H. hielten die vorgenannte

T. Vermögensverwaltungsges.m.b.H. 60 %, sowie Matthäus M. und Johanna M. je 20 % der Anteile. Der Geschäftszweck sei der gleiche wie jener der O. Schaden- und Versicherungsberatungsges.m.b.H. Alleiniger Geschäftsführer aller dreier Gesellschaften sei Hans Georg J.

Der Verein inseriere seine Leistungen in verschiedenen periodischen Druckwerken, daneben erschienen in unregelmäßigen Abständen auch redaktionelle Beiträge über ihn in periodischen Druckwerken, sodaß auf Grund dieser Publikationen ein hoher Bekanntheitsgrad der Organisation vorausgesetzt werden dürfe.

Die Abwicklung von Schadensfällen gestalte sich wie folgt:

Im Außendienst tätige Mitarbeiter des Beschwerdeführers oder der beiden Versicherungsberatungsgesellschaften suchten nach Schadensfällen - insbesondere Verkehrsunfällen - Schadensopfer auf, informierten diese über die Existenz der Organisation und erteilten den Geschädigten Ratschläge über eventuell erzielbare Schadenersatzansprüche und Nebenforderungen. Dabei würde im besonderen darauf hingewiesen, daß die Organisation von Hans Georg J. gegründet worden sei, und daß rund 10 Vertragsrechtsanwälte und 25 Mitarbeiter im ganzen Bundesgebeit seit neun Jahren etwa 4000 Mitglieder betreuten. Es habe sich die Organisation durch ihre Tätigkeit zu einem der größten Feindbilder der Versicherungswirtschaft entwickelt, da sie in jedem Falle Höchstbeträge fordere und auch fast immer bekomme. Falls der Verein mit der Schadensliquidierung beauftragt werden würde, übernehme er sämtliche Arbeiten, sowohl außergerichtlich durch die Firmen O. und R., als auch gerichtlich durch seine Rechtsanwälte. Zudem werde eine Bevorschussung der Schadenersatzforderungen für den Fall angeboten, daß die Versicherungen nicht sofort zahlen wollten.

Das Unfallopfer werde zur Unterfertigung folgender Urkunden

veranlaßt:

Beitrittserklärung zum Beschwerdeführer:

Diese enthalte das Ersuchen um Aufnahme als ordentliches Mitglied mit der Verpflichtung, den festgesetzten Jahresmitgliedsbeitrag zu entrichten, und der Erklärung, daß es ausdrücklicher Wunsch des Aufnahmewerbers sei, die Leistungen des Vereines fünf Jahre in Anspruch zu nehmen. Für den Fall, daß die Mitgliedschaft, aus welchen Gründen immer, vor Ablauf von fünf Jahren enden würde, erklärte der Aufnahmewerber rechtsverbindlich, den gesamten noch aushaftenden Mitgliedsbeitrag, dessen Höhe ausschließlich durch die freiwillig beantragten Mitgliedsjahre festgelegt würde, zu bezahlen.

Auftrag und Information an den Beschwerdeführer:

Diese Drucksorte sei zweigeteilt, wobei der eine Teil inhaltliche einem Unfallsbericht entspreche, in welchem der Klient dem Beschwerdeführer seine persönlichen Daten, jene des Unfallsgegners, eine Beschreibung des Tatherganges, sowie eingetretene Verletzungen und die Höhe des voraussichtlichen Schadens bekannt gebe. Im anderen Teil dieser Drucksorte erkläre der Klient, daß ihm aus dem dargestellten Schadensfall Schadenersatzansprüche gegen eine bestimmte Person oder eine Versicherungsanstalt zustünden, und daß er dem Beschwerdeführer die unwiderrufliche Abtretung dieser Schadenersatzansprüche zum Inkasso anbiete. Des weiteren beauftrage der Klient den Beschwerdeführer, seine Schadenersatzforderungen in dessen Namen, aber auf Rechnung des Klienten durchzusetzen und die verglichenen oder obsiegten Beträge in Empfang zu nehmen. Der Beschwerdeführer werde vom Klienten ermächtigt, dritte Personen, insbesondere Vesicherungsberatungsunternehmungen für alle außergerichtlichen Bemühungen sowie Sachverständige zur Schadensfeststellung und Rechtsanwälte, soweit die Vertretung vor Gericht und Behörden erforderlich sei, einzuschalten, wobei die Auswahl dieser Personen dem Beschwerdeführer vorbehalten bleibe. Der Beschwerdeführer sei dabei berechtigt, mit den zur Schadensdurchsetzung einzuschaltenden Personen nachstehende Honorarvereinbarungen zu treffen:

a) Mit Versicherungsberatungsunternehmungen mindestens

S 400,-- höchstens aber 12 % vom obsiegten oder verglichenen Schadenersatzbetrag, wenn der Schaden im Inland abgewickelt werde; sofern die Abwicklung im Ausland erfolge, mindestens

S 1.000,-- höchstens aber 20 % der Schadenersatzleistung; werde aus welchen Gründen immer die Schadensbearbeitung des Beschwerdeführers nicht beendet, sei dieser berechtigt, Versicherungsberatungsunternehmungen die Einzelleistungen nach dem gültigen Tarif für Versicherungsberater oder pauschal mit 5 % der Schadenssumme bzw. Inkassosumme zu honorieren. Weiters sei der Beschwerdeführer ermächtigt, den Versicherungsberatungsunternehmungen neben dem zu leistenden Honorar allfällige Kreditvermittlungsprovisionen von höchstens 5 % sowie vollen Ersatz für Barauslagen zu leisten.

b) Mit allen übrigen Personen, welche der Beschwerdeführer mit der Durchsetzung der Schadenersatzansprüche betraue, seien Honorarvereinbarungen zu treffen, welche den jeweiligen Richtlinien ihres Standes entsprächen.

Unbeschadet der Unentgeltlichkeit der Leistungen, welche der Beschwerdeführer für den Klienten erbringe, verpflichte sich der Klient, dem Beschwerdeführer sämtliche Barauslagen und Kosten, welche ihm im Zusammenhang mit der Durchsetzung der Schadeneratzansprüche entstehen, zu ersetzen. Der Beschwerdeführer werde nur 50 % des allenfalls an den beauftragten Rechtsanwalt zu leistenden Honorars ersetzt verlangen und verpflichte sich dazu, den verbleibenden Restbetrag aus eigenem zu tragen. Der Klient biete dem Beschwerdeführer seine Schadenersatzansprüche bis zur Höhe der dem Beschwerdeführer gegenüber dem Klienten zustehenden Ansprüche zur Verpfändung an.

Abtretungserklärung:

In dieser zeige der Klient dem Schuldner an, daß er seine Ersatzforderungen aus dem Schadensfall dem Beschwerdeführer verpfändet und darüber hinaus unwiderruflich zum Inkasso abgetreten habe, und weise darauf hin, daß vom Schuldner Zahlungen mit schuldbefreiender Wirkung nur mehr an den Beschwerdeführer geleistet werden könnten.

Vollmacht:

Mit dieser ermächtige der Klient die Firma O. Ges.m.b.H. oder R. Ges.m.b.H. im Umfang deren Gewerbeberechtigungen für ihn rechtsverbindliche Erklärungen abzugeben, Sachverständige und medizinische Dienste zu beantragen, Vergleiche zu erwirken, Gelder in Empfang zu nehmen und zu quittieren.

Nach den Feststellungen des Prüfers würden auf Grund dieser Vertragslage die Schadenersatzansprüche des Klienten vom Beschwerdeführer im eigenen Namen, aber auf Rechnung des Klienten geltend gemacht und eingetrieben werden, wobei im Falle der Beschreitung des Zivilrechtsweges die erforderlichen Klagen vom Beschwerdeführer als Kläger eingebracht würden.

Einer vom Beschwerdeführer der Vereinsbehörde gegenüber erstatteten Stellungnahme vom 6. Dezember 1984 lasse sich entnehmen, daß die Versicherungsberatungsunternehmen R. und O. Klienten auch dann vertreten würden, wenn diese nicht Mitglied beim Beschwerdeführer seien. Es hätte ein solcher Kunde der Versicherungsberatungsunternehmungen allerdings unabhängig von der Erfolgsaussicht das Honorar vom angegebenen Streitwert zu bezahlen, wie auch ein einschreitender Rechtsanwalt erfolgsunabhängig Anspruch auf sein volles Honorar hätte. Personen, die Mitglieder des Vereins seien, besäßen bei den beiden Versicherungsberatungsunternehmungen allerdings insoweit Vergünstigungen, als sie nur dann ein Honorar bezahlen müßten, wenn ein erfolgreicher Abschluß mit dem Unfallgegner oder dessen Haftpflichtversicherung erreicht werden könne; außerdem hätten Mitglieder den Vorteil, von den nicht ersetzten Prozeßkosten 50 % des Anwaltstarifes vom Beschwerdeführer vergütet zu erhalten.

Der Prüfer gelangte zur Ansicht, daß in der Praxis ein Klient regelmäßig auch Mitglied beim Beschwerdeführer würde, wenn er die Versicherungsberatungsgesellschaften R. oder O. mit der Durchsetzung seiner Schadenersatzforderungen betrauen wolle.

In der rechtlichen Beurteilung des erhobenen Sachverhaltes gelangte der Prüfer zu folgenden Ergebnissen:

Die eingehobenen Mitgliedsbeiträge seien auf Grund einer vom Verein konkret erwarteten Gegenleistung bezahlt worden und stellten sich abgabenrechtlich demnach als Entgelt für die Beratungstätigkeit und die Übernahme von Prozeßrisken (50 % der Anwaltshonorare) dar. Da mit dem Mitgliedsbeitrag unmittelbare wirtschaftliche Vorteile verbunden gewesen seien, handle es sich um unechte Mitgliedsbeiträge, welche von der Befreiungsbestimmung des § 9 KStG nicht erfaßt seien. Sowohl nach der Satzung als auch nach der tatsächlichen Geschäftsführung verfolge der Beschwerdeführer keine, dem Gemeinwohl auf geistigem, kulturellem, sittlichem oder materiellem Gebiet nützenden Zwecke; das Interesse der Mitglieder des Beschwerdeführers sei vielmehr darauf gerichtet, Schadenersatzansprüche in höchstmöglichem Ausmaß durchzusetzen und Prozeßrisken durch Bildung einer Risikogemeinschaft zu minimieren. Mit dem Erwerb und der Eintreibung der Schadenersatzforderungen seiner Mitglieder übe der Beschwerdeführer eine kommerzielle Tätigkeit aus, die nicht als gemeinnützig angesehen werden könne. Ob es dem Beschwerdeführer nicht auch am Erfordernis des § 39 Z. 2 BAO fehle, habe mangels Vorlage der Buchhaltung und Belege nicht beurteilt werden können.

Da die Bekundungen des Vereins, für den Prüfungszeitraum weder Bücher noch Aufzeichnungen geführt und aufbewahrt zu haben, aus näher dargestellten Gründen nicht glaubwürdig seien, müsse ausgehend von der Annahme, daß Bücher freiwillig geführt worden wären, gefordert werden, daß diese die Formvorschriften des § 131 Abs. 1 BAO einhielten und daß der Verein nach § 137 BAO auf Verlangen des Finanzamtes eine Abschrift der Bilanz und eine Gewinn- und Verlustrechnung einzureichen gehabt hätte. Auch § 143 Abs. 2 BAO biete dem vom Prüfer wiederholt gestellten Verlangen eine gesetzliche Grundlage. Die Weigerung des Beschwerdeführers, Bücher und Belege vorzulegen, hätten die Schätzungsberechtigung der Behörde nach § 184 BAO zur Folge. In dieser Schätzung sei, ausgehend von den Angaben des Vereins in Werbeinseraten und von Berichten diverser Zeitschriften, eine Mitgliederzahl von 5000 jährlich anzunehmen gewesen, woraus unter Bedachtnahme auf den jährlichen Mitgliedsbeitrag von S 800,--, auf die Einschreibgebühr von S 80,-- sowie auf die fünfjährige Bindungsfrist eines Mitglieds an den Verein jährliche Einnahmen von S 4,080.000,-- (inklusive Umsatzsteuer) resultierten, welche in der Gegenüberstellung mit den mit S 1,000.000,-- geschätzten Betriebsausgaben die Besteuerungsgrundlage ergäben.

Das Finanzamt folgte der Auffassung des Prüfers und erließ Bescheide betreffend Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer sowie Bundesgewerbesteuer samt Zuschlägen für die Jahre 1980 bis 1985, einen vorläufigen Bescheid betreffend Umsatzsteuer 1986 und in der Folge Vorauszahlungsbescheide betreffend Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer sowie Bundesgewerbesteuer samt Zuschlägen für die Jahre 1987 bis 1989.

In seiner dagegen erhobenen Berufung wandte sich der Beschwerdeführer gegen die für das Jahr 1980 festgesetzten Abgabenansprüche mit dem Einwand ihrer Verjährung und setzte dem vorläufigen Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 1986 den Umstand entgegen, daß zum Zeitpunkt der Bescheiderlassung die Frist für die Einreichung der dieses Abgabenjahr betreffenden Umsatzsteuererklärung noch nicht abgelaufen sei. Auch die Bescheide der Jahre 1981 bis 1985 seien aus mehreren Gründen rechtswidrig. So sei kein Vertreter des Vereins über dessen Mitgliederstand und die bei der Anwerbung von Mitgliedern eingehaltene Vorgangsweise befragt worden. Die Art und Weise, auf welche die Finanzverwaltung in den Besitz ihrer Kenntnisse über die angebliche Vorgangsweise des Vereins bei der Anwerbung von Mitgliedern gekommen sei, entspreche jedenfalls nicht dem Gesetz. Es sei zu dieser Frage das Parteiengehör verletzt worden, das Finanzamt hätte im übrigen die genaue Höhe der jährlich vereinnahmten Mitgliedsbeiträge durch Einsicht in die Mitgliederkartei ermitteln können. Zur Schätzung hätte demnach kein Anlaß bestanden. Es treffe auch nicht zu, daß die vom Beschwerdeführer eingehobenen Mitgliedsbeiträge als sogenannte unechte Mitgliedsbeiträge zu qualifizieren seien. Jedes Mitglied eines Vereines erwarte sich schließlich durch die Mitgliedschaft einen gewissen Vorteil. Der Beschwerdeführer verlange für die von ihm seinen Mitgliedern tatsächlich erbrachten Leistungen Mehrgebühren nicht. Das Förderungsziel des Beschwerdeführers stehe wohl im Widerspruch zum Geschäftszweck der Versicherungswirtschaft; dem Verein deswegen die Gemeinnützigkeit abzuerkennen, sei absurd. Verweise doch selbst der Volksanwalt geschädigte Personen bei Problemen mit der Versicherungswirtschaft an den Beschwerdeführer. Der Verein gewähre seinen Mitgliedern kostenlose Beratung und hebe davon unabhängige Mitgliedsbeiträge zur Erfüllung seiner statutenmäßig festgesetzten Zwecke ein. Wie ein Sportverein seinen Mitgliedern gegen Bezahlung eines festen Mitgliedsbeitrages die Benützung von Sportanlagen ermögliche, ohne daß das Ausmaß der Nutzung dieser Sportanlagen auf die Höhe des Mitgliedsbeitrages Einfluß habe, so sei auch der Umfang jenes Zeitaufwandes, welchen der Verein für die Beratungsleistungen seinen Mitgliedern gegenüber erbringe, auf die Höhe des Mitgliedsbeitrages ohne Einfluß. Daß bei einem Prozeß 50 % der nicht ersetzten Anwaltskosten vom Verein vergütet würden, könne an der rechtlichen Zuordnung der Mitgliedsbeiträge nichts ändern, weil es eine Vielzahl von Vereinen gebe, welche ihren Mitgliedern durch Bezahlung des Mitgliedsbeitrages einen gewissen Vorteil gewähren. Zu denken sei etwa an die Autofahrerclubs, die ihren Mitgliedern ebenso eine Fülle von Leistungen unentgeltlich zugestehen würden, welche diese Leistungen anderen Personen als Mitgliedern aber wohl in Rechnung stellten (Pannenhilfe, Abschleppkosten, Begutachtungskosten, Rechtsauskünfte und dgl.). Die vom Finanzamt vertretene Auffassung müßte nicht nur zu einer Besteuerung auch der Autofahrerclubs, sondern zur Einsicht führen, daß es echte Mitgliedsbeiträge überhaupt nicht gebe. Da der Beschwerdeführer in Wahrheit nur echte Mitgliedsbeiträge eingehoben habe, habe für ihn auch nicht eine Buchführungspflicht bestanden. Der Beschwerdeführer habe die Vorlage einer Aufstellung der in den letzten Jahren durchgeführten Aktivitäten und einer Erklärung des Vereinsvorstandes angeboten, aus welcher hervorgehe, daß keine wie immer gearteten Geldbeträge, außer Vereinsmitgliedsbeiträgen, damit zusammenhängenden Inkassogebühren und Aufnahmegebühren vereinnahmt worden seien. Beide angebotenen Beweismittel seien übergangen worden. Hinsichtlich der fehlenden Gewinnerzielungsabsicht hätte das Finanzamt zwischenzeitig selbst zur Überzeugungen gekommen sein müssen, daß keine Reserven erzielt worden seien, da auf Grund zwischenzeitig erlassener Bescheide über Pfändung einer Geldforderung bisher keine Überweisungen von den belasteten Bankinstituten erfolgt seien.

Mit Vorhalt vom 5. August 1987 ersuchte das Finanzamt den Beschwerdeführer um Vorlage der in der Berufung angebotenen Beweismittel sowie sämtlicher anderer zur Feststellung von Abgabenansprüchen zweckdienlichen Unterlagen sowie einer Mitgliederliste und um Bekanntgabe der Höhe der eingezahlten Mitgliedsbeiträge, Aufnahmegebühren und aller sonstigen Einnahmen für die Jahre 1980 bis 1985. Der Beschwerdeführer beantwortete diesen Vorhalt mit Schreiben vom 27. Oktober 1987, indem er Einsicht in die Mitgliedskartei und darin handschriftlich festgehaltenen Aufzeichnungen anbot, neuerlich geltend machte, daß der Verein zur Vorlage von Belegen und Bankauszügen nicht verpflichtet sei, da ihn als gemeinnützigen Verein eine Pflicht zur Führung und Aufbewahrung von solchen Unterlagen nicht treffe. Gleichzeitig schloß der Beschwerdeführer eine Erklärung seines Vorstandes über die Vereinstätigkeiten an. Diese mit September 1987 von allen Vorstandsmitgliedern gezeichnete Erklärung erschöpft sich in einer auszugsweisen Wiedergabe der Vereinsstatuten, der Behauptung, daß mit Ausnahme dieser gemeinnützigen Zwecke vom Verein keine wirtschaftliche Tätigkeit entfaltet worden sei und werde, insbesonders nicht die vom Finanzamt unterstellte gewinnorientierte Vertretung geschädigter Mitglieder gegenüber Schädigern und Versicherungen. Des weiteren wird erklärt, daß außer vereinbarten Mitgliedsbeiträgen, Aufnahmegebühr und den mit der Eintreibung verbundenen Spesen und Kosten keine wie immer gearteten Einnahmen dem Verein zuflössen; der Verein sei allein in den letzten Monaten auf Grund der Mittellosigkeit seiner Mitglieder gezwungen gewesen, in bestimmten, beispielsweise aufgezählten Fällen, die Kosten der Gegenseite oder dem Gericht in bestimmt genannter Höhe zu bezahlen. Dies sei unabhängig von den Kostenübernahmen geschehen, welche gegenüber den vom Mitglied beauftragten Anwalt erfolgt seien.

Mit Schreiben vom 31. Jänner 1990 forderte die belangte Behörde den Beschwerdeführer unter Hinweis auf die Bestimmungen der §§ 119, 120 BAO letztmalig zur Vorlage der zuletzt vom Finanzamt abverlangten Unterlagen auf. Insbesondere müsse die exakte Mitgliederzahl, aufgegliedert auf die einzelnen berufungsgegenständlichen Jahre, ersichtlich gemacht werden, da ansonsten keinerlei Anhaltspunkte vorlägen, der von der Betriebsprüfung vorgenommenen Schätzungen in diesem Punkte entgegenzutreten. Im Schreiben vom 6. April 1987 an die Finanzprokuratur habe der Beschwerdeführer die Behauptung aufgestellt, daß es sich bei den auf den gepfändeten Bankguthaben erliegenden Beträgen um Fremdgeld handle, welches an die Berechtigten weiterzuleiten wäre. Der Beschwerdeführer kassiere darüber hinaus beispielsweise eine 5 %ige Bearbeitungs- und Verwaltungsgebühr zuzüglich zu den Zinsen für Privatkredite. Aus diesen Umständen sei zu folgern, daß die Behauptungen des Beschwerdeführers, außer vereinnahmten Mitgliedsbeiträgen, Aufnahmegebühren und den mit der Eintreibung verbundenen Spesen und Kosten keine wie immer gearteten Beträge vereinnahmt zu haben, nicht zutreffen könne. Der Beschwerdeführer habe demnach alle jene Unterlagen komplett vorzulegen, aus welchen geklärt werden könne, aus welchem Titel, auf Grund welcher Geschäftsvorfälle und in welcher Höhe Dritte verpflichtet oder berechtigt worden seien, Geldbeträge an den Beschwerdeführer zur Einzahlung zu bringen. Der Behauptung des Beschwerdeführers, im Prüfungszeitraum keinerlei Aufzeichnungen geführt zu haben, stünde entgegen, daß einerseits in den Statuten die Führung von Büchern festgehalten sei, andererseits eigene Rechnungsprüfer einen Rechnungsabschluß zu überprüfen hätten, daß diese Rechnungsabschlüsse einzelne Tagungsordnungspunkte verschiedener Generalversammlungen dargestellt hätten, und daß die Mitglieder des Beschwerdeführers das vertragliche Recht hätten, in alle Belege Einsicht zu nehmen und eine Abrechnung zu erhalten. Der Beschwerdeführer sei den Unterlagen über die Vertragsgestaltung mit seinen Mitgliedern nach dazu berechtigt, auch eine Reihe anderer Beträge von seinen Mitgliedern zu fordern; die getätigten Einnahmen und Zahlungseingänge seien im Rahmen des gesamten Rechenwerkes - aufgegliedert auf die einzelnen streitgegenständlichen Jahre - bekannt zu geben und anhand geeigneter Unterlagen nachzuweisen, widrigenfalls ein über das Ergebnis der Betriebsprüfung hinausgehender Betrag zugeschätzt werden müsse. Zu einer Überprüfung der vom Beschwerdeführer behaupteten Verfolgung gemeinnütziger Zwecke seien die Voraussetzungen des § 39 Z. 2 und 4 BAO insbesondere nachzuweisen.

Mit Schreiben vom 13. März 1990 bot der Beschwerdeführer an Stelle einer Vorlage der erbetenen Unterlagen erneut die Einsicht in seine Mitgliederkartei an und erachtete die Bestimmungen der §§ 119 und 120 BAO auf ihn als nicht anwendbar. Der Betriebsprüfer habe die ihn interessierenden Aufzeichnungen anläßlich der Prüfung der Firmen O. Ges.m.b.H. und R. Ges.m.b.H. einsehen können und eingesehen; der Prüfer habe dabei feststellen können, daß der Verein tatsächlich lediglich Mitgliedsbeiträge vereinnahme und selbst keine Leistungen erbringe. Auf die schon im Jahre 1980 getroffenen Feststellungen des Finanzamtes darüber, daß der Verein keiner Steuerpflicht unterliege, werde erneut verwiesen. Daß die Mitgliedsbeiträge ihrer Höhe nach einen Gewinn gar nicht ermöglichten, hätte durch Einsicht in die Mitgliederkartei unschwer festgestellt werden können, der Hinweis auf § 39 Z. 4 BAO gehe ins Leere, nachdem die beim Beschwerdeführer stattgefundenen Lohnsteuerprüfungen keine unverhältnismäßig hohen Vergütungen ergeben hätten.

Nachdem die belangte Behörde dem Beschwerdeführer noch die von der Betriebsprüfung zur Schätzung der Mitgliederzahl herangezogenen Zeitungsartikel zur Kenntnis gebracht hatte, beraumte sie für den 20. Juni 1990 eine mündliche Berufungsverhandlung an, um deren Erstreckung der steuerliche Vertreter des Beschwerdeführers aus dem Grunde bat, daß er sich zu diesem Zeitpunkt auf Urlaub befinde und der Sekretär des Beschwerdeführers beruflich nicht abkömmlich sei. Die mündliche Berufungsverhandlung am 20. Juni 1990 wurde über Ersuchen des erschienenen Vertreters des Beschwerdeführers erstreckt. In der mündlichen Berufungsverhandlung am 28. Juni 1990 verwies der Vertreter des Beschwerdeführers - ein informierter Vertreter des Vereins war erneut nicht erschienen - auf die der Abgabenbehörde offenstehende Einsicht in die Mitgliederkartei und bemerkte dazu, daß die Abgabenbehörde, wenn sie den Verein der Besteuerung unterziehen wolle, sich die Grundlagen hiefür auch selbst zusammentragen müsse. Auf die Frage, ob Personen schon vor Eintritt eines Schadensfalles Mitglied beim Verein geworden seien, und den Vorhalt, daß den Feststellungen der Betriebsprüfung, wonach dies nicht der Fall gewesen sei, bislang nicht widersprochen worden wäre, machte der Vertreter des Beschwerdeführers keine Angaben.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid hob die belangte Behörde die Abgabenbescheide betreffend das Jahr 1980 ersatzlos auf und wies die Berufungen gegen alle übrigen angefochtenen Bescheide als unbegründet ab. Die vom Beschwerdeführer verfolgten Zwecke seien ihrem Wesensmerkmal nach nicht dazu geeignet, der Allgemeinheit zu nützen. Die Hilfestellung des Beschwerdeführers betreffe einen Bereich, der abgabenrechtlich gesehen auf das engste mit der Erzielung von materiellen Vorteilen durch die von ihm betreuten Personen verknüpft sei, womit der Beschwerdeführer unmittelbar Personen fördere, welche um Geltendmachung ihrer Schadenersatzforderungen bemüht seien. Eine unmittelbare Förderung der Allgemeinheit im Sinne der §§ 34 und 35 BAO könne hierin nicht erblickt werden. Für Personenvereinigungen, welche die wirtschaftlichen Belange ihrer Mitglieder fördern, gelte die Vermutung, daß die Beitragsleistungen nicht die Eigenschaft echter Mitgliedsbeiträge hätten; die Beitragsleistungen seien diesfalls nicht Ausfluß der Mitgliedschaft, sondern Gegenleistung für die wirtschaftliche Förderung der Mitglieder durch die Personenvereinigung. Würde der Beschwerdeführer Geschädigte erst anläßlich ihres Schadensfalles anwerben, was er nicht bestritten habe, und ihnen im Zusammenhang mit ihrem Schadensfall konkrete Leistungen erbringen, dann seien Mitgliedsbeiträge für eine fünfjährige Mitgliedschaft als unechte Mitgliedsbeiträge anzusehen, welche zu steuerpflichtigen Einnahmen führten und der Umsatzsteuer unterlägen. Daß die vorgenommene Schätzung der Höhe dieser Mitgliedsbeiträge unrichtig sei, habe der Beschwerdeführer nicht behauptet, eine seiner Auffassung nach richtige Höhe auch nicht genannt, sondern stets nur die Einsicht in die Mitgliederkartei angeboten. Dieses Einsichtsanbot könne aber ein Vorbringen über die Mitgliederanzahl nicht ersetzen; außerdem sei eine Auswertung der tausende Mitglieder umfassenden Kartei schon deswegen nicht geboten gewesen, weil der Beschwerdeführer durch das seine Mitwirkungspflicht beharrlich verletzende Verhalten der Ermittlungspflicht der Behörde entsprechende Grenzen gesetzt hätte. Der vorläufige Umsatzsteuerbescheid 1986 berücksichtige den vom Beschwerdeführer ins Treffen geführten Umstand der ihm noch offen gestandenen Möglichkeit der Abgabenerklärung. Die Behörde habe im übrigen nach § 21 Abs. 4 UStG 1972 die Steuer nach Ablauf des Kalenderjahres durch Veranlagungsbescheid festzusetzen, wenn der Unternehmer die Voranmeldung der Umsatzsteuer unterlasse. Den Vorauszahlungsbescheiden habe der Beschwerdeführer nichts weiteres entgegengesetzt.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde mit dem Antrag, den angefochtenen Bescheid aus dem Grunde der Rechtswidrigkeit seines Inhaltes und jener infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufzuheben.

Die belangte Behörde hat die Akten des Verwaltungsverfahrens vorgelegt und eine Gegenschrift erstattet, in welcher sie die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde beantragt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Dem Beschwerdeschriftsatz, welcher die Aufhebungsgründe der inhaltlichen Rechtswidrigkeit und jener infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften nur äußerlich gesondert, inhaltlich aber unzusammenhängend vermengt zur Darstellung bringt, läßt sich in der Zusammenschau der ausgeführten Beschwerdepunkte gerade noch ausreichend deutlich erkennbar entnehmen, daß der Beschwerdeführer durch den angefochtenen Bescheid in seinen Rechten sich insoweit verletzt erachtet, als die belangte Behörde dem von ihm verfolgten Zweck die Gemeinnützigkeit abgesprochen, die von ihm eingehobenen Beitragsleistungen als unechte Mitgliedsbeiträge qualifiziert und in der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ihre Schätzungsberechtigung bejaht hat.

1.) Zur Gemeinnützigkeit:

Gemäß § 5 Abs. 1 Z. 6 Körperschaftsteuergesetz 1966 sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen von der Körperschaftsteuer befreit, die nach der Satzung, Stiftung oder sonstigen Verfassung und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, nach Maßgabe der Vorschriften der §§ 34 bis 47 BAO.

Gemäß § 34 Abs. 1 BAO sind die Begünstigungen, die bei Betätigung für gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche Zwecke auf abgabenrechtlichem Gebiet in einzelnen Abgabenvorschriften gewährt werden, an die Voraussetzungen geknüpft, daß die Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, der die Begünstigung zukommen soll, nach Gesetz, Satzung, Stiftungsbrief oder ihrer sonstigen Rechtsgrundlage und nach ihrer tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar der Förderung der genannten Zwecke zumindest überwiegend im Bundesgebiet dient.

§ 35 Abs. 1 BAO definiert als gemeinnützig solche Zwecke, durch deren Erfüllung die Allgemeinheit gefördert wird. Eine solche Förderung der Allgemeinheit liegt nach dem zweiten Absatz dieses Paragraphen nur vor, wenn die Tätigkeit dem Gemeinwohl auf geistigem, kulturellem, sittlichem oder materiellem Gebiet nützt. Ausschließliche Förderung setzt nach § 39 Z. 1 BAO u.a. voraus, daß die Körperschaft, abgesehen von völlig untergeordneten Nebenzwecken, keine anderen als die begünstigten Zwecke verfolgt.

Gemessen an den in dieser Weise normierten Voraussetzungen der Befreiung von der Körperschaftsteuer nach § 5 Abs. 1 Z. 6 Körperschaftsteuergesetz 1966 kann die eine Erfüllung dieser Bedingungen verneinende Beurteilung der belangten Behörde im Beschwerdefall nicht als rechtswidrig erkannt werden. Die vom beschwerdeführenden Verein verfolgten Zwecke lassen ihre Beurteilung als gemeinnützig nicht zu. Dies gilt schon bei Betrachtung der Satzung und erst recht nach der tatsächlichen Geschäftsführung dieses Vereins.

Schon die in § 2 der Vereinsstatuten dargestellten Vereinszwecke lassen, wie die belangte Behörde zutreffend beurteilt hat, erkennen, daß es dem Verein auch statutengemäß in der Hauptsache um die Wahrnehmung wirtschaftlicher Belange seiner Mitglieder im Einzelfall geht. Ein solcher Vereinszweck läßt eine Förderung der Allgemeinheit im Sinne des § 35 Abs. 2 BAO auch dann nicht erkennen, wenn es jedermann frei steht, durch den Beitritt zum Verein seine wirtschaftlichen Einzelinteressen in der vom Verein behaupteten Weise fördern zu lassen (vgl. neben dem schon von der belangten Behörde zitierten hg. Erkenntnis vom 26. Mai 1970, 111/69, auch die hg. Erkenntnisse vom 20. Oktober 1982, 13/1649/79, 13/1650/79, vom 11. April 1991, 90/13/0296, 0297, und vom 11. April 1991, 90/13/0222). Eine die wirtschaftlichen Einzelinteressen der Mitglieder des Vereins übersteigende Förderung von wirtschaftlichen Interessen der Allgemeinheit läßt sich als Vereinszweck den Statuten des Beschwerdeführers nicht entnehmen; eine gar ausschließlich und unmittelbar der Förderung der Allgemeinheit dienende Betätigung des Vereins enthält somit schon seine Rechtsgrundlage nicht.

Erst recht verfinstert sich das Bild in der Betrachtung der tatsächlichen Geschäftsführung des Beschwerdeführers. Nach den behördlichen Feststellungen entpuppt sich der nach den statuarischen Realitäten ausschließlich von Hans Georg J. und seiner Gattin beherrschte Verein als reine Zubringerorganisation, deren Tätigkeit, wirtschaftlich betrachtet, im wesentlichen darin besteht, als "Mitglieder" angeworbene Unfallsopfer jenen

Versicherungsberatungsunternehmen zuzuführen, an denen Hans Georg J. mittelbar wesentlich beteiligt ist.

Die dieser Beurteilung zugrundeliegenden behördlichen Feststellungen sind entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers nicht Ergebnis eines mangelhaften Verfahrens. Dem Beschwerdeführer waren die behördlichen Annahmen über die Modalitäten der Anwerbung seiner Mitglieder seit dem Prüfungsbericht bekannt. Er hat es ungeachtet dessen im Zuge des daran anschließenden verwaltungsbehördlichen Verfahrens unterlassen, den behördlichen Sachverhaltsannahmen mit einer Gegendarstellung über die Art und Weise der Mitgliedergewinnung zu erwidern. Auch die ihm anläßlich der mündlichen Berufungsverhandlung noch einmal gegebene Gelegenheit zu einer Gegendarstellung wußte er nicht zu nutzen. Sich durch diese ihm nochmals gebotene Gelegenheit als überrascht zu sehen, steht dem Beschwerdeführer umso schlechter an, als die mündliche Berufungsverhandlung einerseits über seinen Wunsch erstreckt worden war, um ein Einschreiten Informierter zu ermöglichen, und als andererseits eine Beantwortung der in der mündlichen Berufungsverhandlung gestellten Frage für einen auch nur einigermaßen Informierten unschwer möglich gewesen sein mußte. Mit Recht hält die belangte Behörde der erst in der Beschwerde gegebenen Darstellung, es seien auch Personen Mitglieder geworden, denen nicht zuvor ein Schadensfall widerfahren wäre, das im verwaltungsgerichtlichen Verfahren geltende Neuerungsverbot entgegen.

Lassen schon die Rechtsgrundlagen des beschwerdeführenden Vereins eine Förderung der Allgemeinheit nicht erkennen, dann boten auch die Verfahrensergebnisse über die Geschäftsführung des Vereins der belangten Behörde keinen Anlaß, in diese Richtung weisende Feststellungen zu treffen. Die in diesem Zusammenhang vom Beschwerdeführer erhobene Verfahrensrüge, wonach es ihm, mit einer solchen Beurteilung der Behörde rechtzeitig konfrontiert, möglich gewesen wäre, sowohl Personen zu benennen, die keinerlei Gegenleistung erhalten hätten, als auch Tätigkeiten aufzuzeigen, die sehr wohl der Allgemeinheit und nicht einzelnen Personen dienten, geht ins Leere. Zum einen schlossen schon die Statuten eine Förderung der Allgemeinheit aus, zum anderen wußte der Beschwerdeführer auch in der Erklärung seines Vorstands vom September 1987 außer der Verfolgung von Einzelinteressen der Mitglieder und unbewiesenen Behauptungen über angeblich entfaltete Öffentlichkeitsarbeit nichts darzutun; schließlich nützt der Beschwerdeführer nicht einmal die Ausführung dieser seiner Verfahrensrüge zur Darstellung seiner die Allgemeinheit fördernden Aktivitäten, indem er es in der Dartuung der Relevanz des behaupteten Mangels mit inhaltsleeren Floskeln sein Bewenden haben läßt.

Eine Förderung von Interessen der Allgemeinheit ist in der vom Verein entfalteten Tätigkeit in keiner Weise zu erkennen.

2.) Zur Qualifikation der Mitgliedsbeiträge:

Gemäß § 9 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz 1966 bleiben bei Personenvereinigungen, die unbeschränkt steuerpflichtig sind, für die Ermittlung des Einkommens die Mitgliedsbeiträge außer Ansatz. Mitgliedsbeiträge sind Beiträge, die die Mitglieder einer Personenvereinigung lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder nach den Satzungen zu entrichten verpflichtet sind. Diese von der Steuer befreiten Leistungen werden als echte Mitgliedsbeiträge bezeichnet. Von ihnen unterscheiden sich als sogenannte unechte Mitgliedsbeiträge solche Leistungen eines Mitglieds, die zwar als Mitgliedsbeiträge bezeichnet werden, denen aber eine konkrete Gegenleistung der Personenvereinigung an den Beitragszahler gegenübersteht. Solche Mitgliedsbeiträge fallen nicht unter die Befreiungsbestimmung des § 9 des Körperschaftsteuergesetzes (vgl. das hg. Erkenntnis vom 16. Jänner 1993, 89/14/0234, mit weiterem Nachweis). Fördert eine Personenvereinigung die wirtschaftlichen Belange ihrer Mitglieder, so gilt die - widerlegbare - Vermutung, daß die Beitragsleistungen nicht die Eigenschaft von echten Mitgliedsbeiträgen haben, weil sie nicht bloß Ausfluß der Mitgliedschaft sind, sondern Gegenleistung für die wirtschaftliche Förderung der Mitglieder durch die Personenvereinigung. Steuerfreiheit ist nur bei Erfüllung einer Gemeinschaftsaufgabe gegeben, die allen Mitgliedern zugute kommt und sich nicht als besondere Leistung gegenüber einzelnen Mitgliedern darstellt; liegt dem Verhältnis zwischen Mitglied und Personenvereinigung hingegen ein konkreter Leistungsaustausch zugrunde, dann unterliegen die aus diesem Verhältnis vom Mitglied erbrachten Leistungen auch dann der Steuerpflicht, wenn sie als Mitgliedsbeiträge bezeichnet sind (vgl. das bereits zitierte hg. Erkenntnis vom 26. Jänner 1993, 89/14/0234, ebenso auch schon das hg. Erkenntnis vom 13. Dezember 1957, 2462/56).

Die belangte Behörde hat aus dem Umstand der Anwerbung von Mitgliedern aus Anlaß von Schadensfällen, der Übernahme von Leistungen im Zusammenhang mit dem zur Mitgliedschaft Anlaß gebenden Schadensfall und der fünfjährigen Bindung der Mitglieder an den Verein die geschuldeten Mitgliedsbeiträge als solche beurteilt, die im Austausch gegen die zugesagte Leistung in der Abwicklung des zur Mitgliedschaft Anlaß gebenden Schadensfalles erbracht werden, und denen deshalb als unechten Mitgliedsbeiträgen die Steuerfreiheit nach § 9 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz 1966 nicht zukomme. Der Verwaltungsgerichtshof teilt diese Auffassung.

Soweit der Beschwerdeführer der behördlichen Auffassung mit dem Hinweis auf verfassungsgerichtliche Judikatur zur Frage entgegentritt, unter welchen Bedingungen ein Verein als auf Gewinn gerichtet anzusehen sei, gehen seine Einwendungen an der Sache vorbei, weil die Frage, ob eine Personenvereinigung vereinsrechtlich als auf Gewinn ausgerichtet anzusehen ist, mit der abgabenrechtlichen Beurteilung eingehobener Mitgliedsbeiträge nach § 9 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz 1966 nichts zu tun hat. Das Argument, daß jeder Verein Mittel brauche und jede Person, die zu einem Verein beitrete, sich davon einen Vorteil erwarte, trägt zur Auseinandersetzung ebensowenig bei, weil sich die Beurteilung der Mitgliedsleistung im Lichte des § 9 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz 1966 nicht an allgemeinen Erwartungen, sondern am Vorliegen eines Konnexes zwischen geleistetem Beitrag und konkretisierter Vereinsleistung entscheidet. Einen solchen Konnex hat die belangte Behörde aber zutreffend hergestellt. Nach ihren - den zu Punkt 1) der Erwägungen bereits erfolgten Darlegungen nach in einem mangelfreien Verfahren getroffenen - Sachverhaltsfeststellungen tritt ein Mitglied dem beschwerdeführenden Verein aus Anlaß eines Schadensfalles mit dem gleichzeitig erteilten Auftrag bei, die Abwicklung seines Schadensfalles durch die vom Verein dazu beigezogenen Dritten vorzunehmen. Erbringt der Verein dem Mitglied dabei die Einräumung bestimmter Begünstigungen bei den von ihm beauftragten Unternehmungen und nimmt er seinem Mitglied einen Teil des Prozeßrisikos ab, dann gebietet wirtschaftliche Betrachtungsweise die Beurteilung der vom Mitglied bindend für fünf Jahre verlangte Beitragsleistung als steuerpflichtiges Entgelt für die vom Verein übernommene Schadensabwicklung. Diese Beurteilung kann der Beschwerdeführer auch damit nicht erschüttern, daß er auf die "stark unterschiedliche Inanspruchnahme" der Leistungen der Vereinigung durch einzelne Mitglieder bei gleicher Höhe des Mitgliedsbeitrages mit der Behauptung verweist, daß der Umfang der Rechtsberatung bei jedem Mitglied verschieden sei. Den feststehenden Vertragsgestaltungen nach bliebe sachverhaltsbezogen Raum für Beratung nur jenen Mitgliedern gegenüber, die innerhalb der fünfjährigen Mitgliedschaft einen zweiten Schadensfall erlitten hätten. Die Ersatzansprüche aus dem zum Vereinsbeitritt Anlaß gebenden Schadensfall hatte das neue Mitglied ja gleichzeitig mit dem Beitritt zum Verein diesem - unwiderruflich - abzutreten, was eine weitere "Beratung" in der Geltendmachung dieses Anspruchs schon begrifflich ausschloß. Die das Unfallopfer zum Beitritt motivierende "Beratung" ist diesem gegenüber jedenfalls nicht Vereinstätigkeit für ein Mitglied. Daß Mitglieder, die vom Verein - den Statuten nach auch angebotene - Beratungsleistung außerhalb des zum Vereinsbeitritt Anlaß gebenden Schadensfalles innerhalb der fünfjährigen Mitgliedschaftszeit in Anspruch nehmen konnten, mag sein, ändert aber an der Beurteilung des mit dem Vereinsbeitritt für fünf Mitgliedsjahre geschuldeten Beitrags deswegen nichts, weil die statistische Wahrscheinlichkeit der Wiederholung eines Schadensereignisses innerhalb dieses Zeitraums solche Fälle auf eine marginale Größe reduziert, die für das Leistungsbild des Vereins ohne Bedeutung bleibt.

Welcher rechtlichen Beurteilung jene Mitgliedsbeiträge zu unterziehen wären, die von Vereinsmitgliedern nach Ablauf der fünfjährigen Bindungsfrist geleistet werden, hat dahinzustehen, weil der Beschwerdeführer es der Behörde durch die - im folgenden noch zu erörternde - beharrliche Verweigerung seiner Offenlegungspflicht verwehrt hat, die Besteuerungsgrundlagen in einer Weise zu ermitteln, welche den Eingang auch solcher Mitgliedsbeiträge in den Streitjahren der Behörde ermöglicht hätte. Dem vom Beschwerdeführer ins Treffen geführten Vergleich mit den Autofahrerclubs ist schließlich entgegenzuhalten, daß im Beschwerdefall seine Steuerpflicht und nicht jene der Autofahrerclubs zur Prüfung anstand.

3.) Zur Schätzungsberechtigung:

Gemäß § 184 Abs. 3 BAO hat die Abgabenbehörde die Grundlagen für die Abgabenerhebung u.a. dann zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige Bücher oder Aufzeichnungen, die er nach den Abgabenvorschriften zu führen hat, nicht vorlegt. Nach § 184 Abs. 2 BAO ist u.a. dann zu schätzen, wenn der Abgabepflichtige weitere Auskunft über Umstände verweigert, die für die Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen wesentlich sind.

Der Beschwerdeführer tritt der Schätzungsberechtigung der Behörde mit den Argumenten entgegen, daß er zur Buchführung nicht verpflichtet gewesen sei, und die Behörde die Besteuerungsgrundlagen durch Einsicht in seine Mitgliederkartei und in die Unterlagen der Versicherungsberatungsunternehmungen ermitteln hätte können; überdies hätte er erfolglos die Vorlage einer eidesstattlichen Erklärung des Vereinsvorstands über die Einnahmen und Ausgaben angeboten. Auch dieses Vorbringen ist nicht geeignet, der Beschwerde zum Erfolg zu verhelfen.

Der nach den obigen Ausführungen zur Versteuerung seiner Mitgliedsbeiträge verpflichtete Verein hatte als Abgabepflichtiger gemäß § 126 BAO jene Aufzeichnungen zu führen, die nach Maßgabe der einzelnen Abgabenvorschriften zur Erfassung der abgabepflichtigen Tatbestände dienen. Da gemäß § 119 Abs. 1 BAO auch die für die Erlangung abgabenrechtlicher Begünstigungen bedeutsamen Umstände vom Abgabepflichtigen nach Maßgabe der Abgabenvorschriften offen zu legen sind, und nach dem zweiten Absatz dieses Paragraphen der Offenlegung insbesondere die Abgabenerklärungen, Anmeldungen, Anzeigen, Abrechnungen und sonstigen Anbringen des Abgabepflichtigen dienen, welche die Grundlage für abgabenrechtliche Feststellungen und auch für die Freistellung von Abgaben bilden, bestand eine Pflicht zur Übermittlung aller sachdienlichen Unterlagen auch unter der - unzutreffenden - Annahme einer Befreiung von der Abgabenpflicht. Gemäß § 137 BAO haben Abgabepflichtige, die zur Führung von Büchern verpflichtet sind oder Bücher ohne gesetzliche Verpflichtung führen, sofern die Abgabenvorschriften nicht anderes bestimmen, auf Verlangen eine Abschrift ihrer Vermögensübersicht einzureichen, was ebenso für Gewinn- und Verlustrechnungen und Jahresberichte gilt. Der Beschwerdeführer ist den Gründen, aus welchen die belangte Behörde auf das tatsächliche Vorhandensein geleugneter Bücher bei ihm schloß, im Verwaltungsverfahren trotz Bekanntgabe dieser Gründe nicht entgegengetreten. Er war zur Vorlage der von ihm nach § 126 BAO zu führenden und nach den Feststellungen der Behörde auch geführten Bücher sowohl nach § 137 BAO als auch erst recht nach § 138 Abs. 2 BAO verpflichtet, weil diese Bücher für den Inhalt seiner Anbringen beider Instanzen des Verwaltungsverfahrens von Bedeutung waren.

Mit einer eidesstättigen Erklärung seines Vorstandes konnte der beschwerdeführende Verein dieser Pflicht ebensowenig Genüge tun wie mit dem Hinweis auf die der Behörde offen stehenden Möglichkeiten der Gewinnung von Erkenntnissen aus den Unterlagen der Versicherungsberatungsunternehmungen und aus seiner Mitgliederkartei. Die vom steuerlichen Vertreter des Beschwerdeführers in der mündlichen Berufungsverhandlung geäußerte Auffassung, daß die Abgabenbehörde, wenn sie den Verein besteuern wolle, sich die Grundlagen dafür schon selbst zusammentragen müsse, offenbart ein fundamentales Fehlverständnis der den Abgabepflichtigen treffenden Obliegenheiten. Die Führung der Bücher in der im Gesetz vorgesehenen Form ist Sache des Abgabepflichtigen und nicht der Behörde. Eine Pflicht der Abgabenbehörden zur Konstruktion von Aufzeichnungen, welche der Abgabepflichtige zu führen und vorzulegen verpflichtet war, ist in keiner gesetzlichen Vorschrift verankert (vgl. die hg. Erkenntisse vom 17. Jänner 1984, 83/14/0236, 0242, 0243, und vom 2. Juni 1992, 88/14/0080). Die Abgabenbehörde ist weder Buchhalter noch Steuerberater des Abgabepflichtigen. Die Geschäftsfälle den gesetzlichen Vorschriften entsprechend vorschriftsgemäß und übersichtlich aufzuzeichnen und diese Aufzeichnungen der Abgabenbehörde vorzulegen, obliegt allemal dem Abgabepflichtigen. Kommt dieser - wie im Streitfall der Beschwerdeführer - seiner Pflicht nicht nach, löst er damit die aus dem Grunde des § 184 Abs. 3 BAO gegebene Schätzungsbefugnis der Behörde aus. Es hat die belangte Behörde daher nicht rechtswidrig gehandelt, wenn sie es ablehnte, die Aufzeichnung der in den Streitjahren zugeflossenen Einnahmen aus der Mitgliederkartei des Beschwerdeführers und Unterlagen anderer Rechtssubjekte zu konstruieren. So wie sich gesetzmäßig geführte zeitnahe Aufzeichnungen durch Zeugenaussagen nicht ersetzen lassen (vgl. das hg. Erkenntnis vom 5. Mai 1992, 92/14/0018), mußte dies erst recht für die an Stelle der verweigerten Buchvorlage angebotene "eidesstattliche Erklärung" des Vereinsvorstandes gelten, die ebensowenig geeignet sein konnte, die nach § 184 Abs. 3 BAO begründete Schätzungsbefugnis der Behörde zu verhindern.

Gegen die Schätzungsmethode hat der Beschwerdeführer nichts eingewendet, sie erscheint dem Verwaltungsgerichtshof auch nicht unschlüssig. Ebenso wenig vermochte der Beschwerdeführer dem gefundenen Schätzungsergebnis Substantiiertes entgegenzusetzen.

Die Beschwerde war somit gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers BGBl. Nr. 104/1991.