19.4.3.1 Rechtsbeziehungen Gesellschaft - Gesellschafter bzw. Betrieb des Gesellschafters
Siehe Rz 5927 ff. Fremdübliche Leistungsbeziehungen zwischen der Gesellschaft und dem Betrieb eines Gesellschafters führen zu Anschaffungen und Veräußerungen. Bei Erfüllung der übrigen Voraussetzungen des § 12 EStG 1988 ist eine Übertragung stiller Rücklagen zulässig.19.4.3.2 Aufdeckung im Gesellschaftsvermögen - Sonderbetriebsvermögen
Kommt es zur Aufdeckung von stillen Reserven im Gesellschaftsvermögen, so sind diese primär auf Investitionen im Gesellschaftsvermögen zu übertragen. Wird eine stille Rücklage im Sonderbetriebsvermögen aufgedeckt, so ist diese primär auf Investitionen im Sonderbetriebsvermögen zu übertragen. Im Gesellschaftsvermögen aufgedeckte, nach § 12 EStG 1988 übertragbare Rücklagen können nur insoweit auf Investitionen im Sonderbetriebsvermögen übertragen werden, als einerseits keine Investitionen im Gesellschaftsvermögen vorgenommen werden und andererseits die stille Rücklage auf den entsprechenden Gesellschafter entfällt. Umgekehrt können die im Sonderbetriebsvermögen aufgedeckten und nach § 12 EStG 1988 übertragbaren Rücklagen, soweit keine entsprechenden Investitionen im Sonderbetriebsvermögen getätigt werden, insoweit auf Investitionen im Gesellschaftsvermögen übertragen werden, als die Investition dem entsprechenden Gesellschafter zuzurechnen ist.Wird eine, in einem Vermögensbereich aufgedeckte stille Rücklage im Jahr der Aufdeckung nicht bzw. nicht zur Gänze übertragen, kann sie im nicht übertragenen Ausmaß einer offenen steuerfreien Rücklage (Übertragungsrücklage) zugeführt werden. Diese Rücklage kann innerhalb von 12 Monaten (Stichtagsprinzip) ab dem Ausscheiden des Wirtschaftsgutes auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Anlagevermögen (bei höherer Gewalt und behördlichem Eingriff sowie bei Übertragung auf Herstellungskosten von Gebäuden, wenn mit der tatsächlichen Bauausführung innerhalb von 12 Monaten ab Ausscheiden des Wirtschaftsgutes begonnen wird, verlängert sich die Frist auf 24 Monate) übertragen werden. Im übrigen gelten die Bestimmungen in Rz 3861 ff sinngemäß.19.4.3.3 Behaltefrist
19.4.3.3.1 Entgeltlicher Erwerb
Werden im Gesellschaftsvermögen stille Reserven, die direkt übertragen bzw. einer offenen steuerfreien Rücklage (Übertragungsrücklage) zugeführt werden sollen, aufgedeckt, so ist für jeden Mitunternehmer gesondert zu prüfen, ob für seine Person die Behaltefrist erfüllt ist.Hat ein Mitunternehmer innerhalb der Behaltefrist den Gesellschaftsanteil erworben, beginnt die Behaltefrist für die im Gesellschaftsvermögen befindlichen Anlagegüter, seine Person betreffend, neu zu laufen. Für die Berechnung der Behaltefrist des § 12 EStG 1988 kommt es nicht auf die Zugehörigkeit zum Gesellschaftsvermögen, sondern insbesondere darauf an, ob das Wirtschaftsgut die erforderliche Zeit über demselben Steuerpflichtigen (Mitunternehmer) gehört hat (VwGH 6.3.1973, 0200/73; VwGH 27.6.1973, 0611/72; VfGH 20.6.1983, B 33/80).
Beispiel 1:
An einer OG sind A und C zu je 50% beteiligt; Im Gesellschaftsvermögen befindet sich ein Gebäude, das im Jahr 2001 angeschafft wurde. C hat seinen Anteil 2006 von B erworben und wurde im Zuge des Erwerbes in der Ergänzungsbilanz des C der anteilige Mehrwert von 2009 wird das Gebäude verkauft und soll die dabei aufgedeckte stille Reserve von 100.000
Eine Übertragung der stillen Reserven ist nur hinsichtlich des auf A entfallenden Anteils von 50.000
Der in der Ergänzungsbilanz ausgewiesene Mehrwert des Gebäudes ist für C aufwandswirksam auszubuchen und zugleich für jenes Wirtschaftsgut, auf das die stille Rücklage übertragen wird, in der Ergänzungsbilanz ein Mehrwert von 50.000
Diese verlängerte Behaltefrist kommt für einen Gesellschafter, der seinen Gesellschaftsanteil erst nach Eintritt des Tatbestandes, der zu einer Verlängerung der Behaltefrist führt, erwirbt, nicht zum Tragen.
Beispiel 2:
Angaben wie Beispiel 1, C hat jedoch seinen Anteil 2002 erworben und wurde auf das im Jahr 2009 verkaufte Gebäude bei der Anschaffung im Jahr 2001 stille Reserven übertragen. Bei der Veräußerung im Jahr 2009 ist für C die Behaltefrist erfüllt, für A hingegen nicht.
19.4.3.3.2 Unentgeltlicher Erwerb
Wird ein Gesellschaftsanteil unentgeltlich erworben (zB Erwerb von Todes wegen oder im Wege der Schenkung), ist jene Zeit, während der das Wirtschaftsgut zum Anlagevermögen des Vorgängers gezählt hat, in die Berechnung für die nach § 12 EStG 1988 erforderliche Behaltefrist miteinzubeziehen.Beispiel:
Bei einer OG, an der die Gesellschafter A und C zu 50% beteiligt sind, scheidet eine seit acht Jahren zum Anlagevermögen gehörende Maschine durch Veräußerung aus dem Betriebsvermögen aus. Die dabei realisierte stille Reserve von 100.000 § 12 EStG 1988 auf eine im gleichen Jahr für das Gesellschaftsvermögen angeschaffte andere Maschine mit Anschaffungskosten von 120.000
Auf C ist der Mitunternehmeranteil vor fünf Jahren im Erbwege übergegangen.
Die Übertragbarkeit der gesamten stillen Reserve ist gegeben.
19.4.3.4 Rücklagenauflösung
19.4.3.4.1 Veräußerung eines Mitunternehmeranteiles
Wird ein Mitunternehmeranteil veräußert, sind offene stille Rücklagen (Übertragungsrücklagen), soweit sie auf den ausscheidenden Gesellschafter entfallen, anteilig aufzulösen. Die Auflösung hat zu Gunsten des laufenden Gewinns zu erfolgen.Im Sonderbetriebsvermögen gebildete offene stille Rücklagen (Übertragungsrücklagen) sind zur Gänze aufzulösen.