VwGH 2002/15/0174

Spruch:

Der angefochtene Bescheid wird hinsichtlich der Jahre 1989 bis 1992 wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften aufgehoben; im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Der Bund hat der Beschwerdeführerin Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.171,20 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

A.

1. Die beschwerdeführende GmbH (in der Folge: Beschwerdeführerin) übte in den Streitjahren unter anderem das Baumeistergewerbe und das Gewerbe der Vermittlung von Arbeitskräften, insbesondere auf dem Bausektor, aus.

2. Betriebsprüfungen führten zum Ergebnis, dass Rechnungen namentlich angeführter Baugesellschaften, die als Subunternehmer Leistungen für die Beschwerdeführerin erbracht haben sollen, mangels Identität der Rechnungsaussteller mit den tatsächlichen Leistungserbringern als sogenannte nicht zum Vorsteuerabzug berechtigende "Scheinrechnungen" anzusehen sind. Die in diesen Rechnungen ausgewiesenen Bruttobeträge wurden teils als Betriebsausgaben (Schätzung des Lohnaufwandes für die Leistungen von Betriebsfremden (Schwarzarbeiter)) anerkannt, teils als verdeckte Ausschüttungen (Entnahmen der Gesellschafter im Verhältnis ihrer Anteile) behandelt.

Weiters wurden als Werkvertragsleistungen bezeichnete Leistungen von Bauhandwerkern in den Jahren 1989 bis 1992 bei den Leistungserbringern als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gewertet. Der Vorsteuerabzug aus diesen Rechnungen wurde nicht anerkannt.

B.

Unter Hinweis auf die Feststellungen im Prüfbericht nahm das Finanzamt die Verfahren hinsichtlich Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer für die Jahre 1989 bis 1991 wieder auf und erließ neue Sachbescheide, setzte die Umsatzsteuer, Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer 1992 sowie die Umsatzsteuervorauszahlungen für die Kalendermonate Jänner bis Oktober 1993 mit den Bescheiden vom 3. August 1994 fest. Mit Bescheiden vom 25. Juni 1999 setzte das Finanzamt u.a. die Umsatz- , Gewerbe- und Körperschaftsteuer 1993 fest.

I.

Im Bericht gemäß § 150 BAO über das Ergebnis der Buch- und Betriebsprüfung bei der Beschwerdeführerin vom 25. Juli 1994 (Tz. 16 und 17) und im Bericht vom 8. Juni 1999 (Tz. 28 und 30) wurde zu den Eingangsrechnungen von Subunternehmern zusammenfassend ausgeführt, zwischen den einzelnen Subunternehmern und der Beschwerdeführerin habe kein Leistungsaustausch stattgefunden. Die Eingangsrechnungen seien daher als Scheinrechnungen zu qualifizieren.

Im Einzelnen wurde Folgendes ausgeführt:

1. DO GmbH, 1150 Wien

Die Beschwerdeführerin habe im Jahr 1990 neun von dieser GmbH ausgestellte Eingangsrechnungen über Fremdleistungen verbucht. Die in Fotokopie erstellten Rechnungsvordrucke seien in Schrift, Form und Inhalt unterschiedlich gestaltet gewesen; es seien zeitlich nicht zusammenpassende fortlaufende Rechnungsnummern verwendet worden; die Leistungsbeschreibungen seien nur pauschal vermerkt gewesen; auf den Rechnungen befinde sich der jeweilige Eigenvermerk hinsichtlich der Zahlungen, diese seien vorwiegend (ohne Ausstellung einer Kassaquittung) in bar bzw. mit Verrechnungsscheck (teilweise vom Gesellschafter-Geschäftsführer privat vorfinanziert) erfolgt. Bei dem für diese GmbH zuständigen Finanzamt scheine über diese Rechnungen kein Datensatz auf. Die GmbH habe sowohl die Anschrift 1150 Wien, R-Gasse 3, sowie 1020 Wien, F-Straße 4/3, verwendet. Nach den Erhebungen des Finanzamtes für Körperschaften habe es an diesen Anschriften kein Mietverhältnis dieser GmbH gegeben. Nach Mitteilung der Wiener Gebietskrankenkasse habe diese GmbH ab 1/89 bis dato keine Arbeitnehmer angemeldet. Als Gesellschafter und Geschäftsführer scheine laut Firmenbuch Nebosja P auf. Mit 13. Februar 1990 sei als zweiter Geschäftsführer Mirko L bestellt worden. Mit 27. Februar 1990 sei die GmbH im Firmenbuch gelöscht worden. Der als Geschäftsführer eingetragene Mirko L sei laut Auskunft des Zentralmeldeamtes in Wien seit dem Jahre 1976 nicht gemeldet gewesen. Neben dem Gesellschafter-Geschäftsführer sei als Ansprechperson Branko P genannt worden. An der angegebenen Adresse habe eine Scheinfirma, S GmbH, existiert. Deren Ansprechperson sei ebenfalls Branko P gewesen. Dieser sei laut Abfrage beim Zentralmeldeamt mit 18. Mai 1988 nach Ex-Jugoslawien abgemeldet worden. Diese Scheinfirma sei ebenfalls mit 27. Dezember 1990 im Firmenbuch gelöscht worden.

Eine Kontaktaufnahme mit dem Geschäftsführer Nebosja P sei nicht möglich gewesen.

Das Finanzamt für Körperschaften habe mitgeteilt, dass im Zuge von Hausdurchsuchungen bei diversen Firmen Blanco-Rechnungsformulare dieser GmbH mit Stempel und Unterschrift versehen, beschlagnahmt worden seien.

Die Beschwerdeführerin habe teilweise zu den einzelnen Rechnungen Stundenlisten beigelegt. Von welcher Firma die Leistungen ausgeführt worden seien, sei nicht ersichtlich. Bei den aufgezählten Arbeitern handle es sich vornehmlich - dem Namen nach - um ausländische Personen, deren Wohnsitz oder Aufenthaltsort nicht bekannt sei.

2. N u P Bau GmbH:

In den Jahren 1990 bis 1992 seien von der Beschwerdeführerin von dieser GmbH ausgestellte Rechnungen verbucht worden und zwar im Jahr 1990 vier, im Jahr 1991 acht und im Jahr 1992 eine.

Zu diesen Rechnungen sei zu bemerken, dass diese GmbH laut Briefkopf wahlweise folgende Orte des Sitzes sowie Angaben zu Telefon und Bankverbindungen verwende:

• 1020 Wien, O-Straße 33,
• Bank: Erste Österreichische Sparkasse Bank 3 - 1220 Wien, S-Gasse 15, Zentralsparkasse
• 1190 Wien, H-Straße 32,

• Zentralsparkasse

• 1200 Wien, W-Straße 22 (nur laut Firmenstempel).

  Die in Fotokopie erstellten Rechnungsvordrucke seien in Schrift, Form und Inhalt unterschiedlich gestaltet gewesen. Es seien zeitlich nicht zusammenpassende fortlaufende Rechnungsnummern verwendet worden. Auf den Rechnungen seien nur pauschale Leistungsbeschreibungen vermerkt worden. Die Begleichung der Rechnungen sei vorwiegend in bar (ohne Ausstellung einer Kassaquittung) bzw. mit Verrechnungsschecks erfolgt. Auf den Rechnungen befinde sich meist nur ein Eigenvermerk über die Zahlungsmodalität, in einigen Fällen unleserliche Unterschriften der Rechnungssaldierung. Beim zuständigen Finanzamt sei für diese GmbH kein Datensatz vorhanden.

  Laut Abfrage der Wiener Gebietskrankenkasse habe diese GmbH seit 1988 bis dato nie Arbeitskräfte angemeldet. Das Handelsgericht Wien habe mitgeteilt, dass eine Firma mit den genannten vier Anschriften nicht erfasst sei.

  Der vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin vorgelegte Handelsregisterauszug Nr. 40573 dürfte sich auf die N u P Bau GmbH mit Sitz in 1160 Wien, H-Gasse 2, beziehen. Diese Gesellschaft sei mit 13. Mai 1991 von Amts wegen aus dem Handelsregister gelöscht worden. Nach dem vorgelegten Handelsregisterauszug scheine als Gesellschafter-Geschäftsführer Nenad P auf. Der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin habe als Ansprechperson einen gewissen "Bozo" sowie Branko P genannt. Letzterer sei angeblich der Vater des Nenad und des Nebosja. Der Aufenthaltsort dieser Personen sei nicht bekannt. Das Finanzamt für Körperschaften habe mitgeteilt, dass bei diversen Firmen aus Anlass von Hausdurchsuchungen Blanco-Formulare mit Stempel und Unterschrift versehene Rechnungen dieser GmbH beschlagnahmt worden seien.

  Bei einer niederschriftlichen Befragung des Geschäftsführers einer an der Adresse 1020 Wien, O-Straße 33, seit zwei Jahren tätigen GmbH sei behauptet worden, dass die N u P Bau GmbH gänzlich unbekannt sei und es nicht erklärlich sei, wie diese GmbH diese Telefonnummer und diese Adresse auf ihrem Rechnungspapier aufweisen könne.

  Eine Kontaktaufnahme mit dem Geschäftsführer Nenad P sei nicht möglich gewesen, weil sein Wohnsitz und Aufenthaltsort unbekannt sei.

  Es widerspreche den Gegebenheiten eines normalen Geschäftsverkehrs, mit einem Subunternehmen Geschäfte in Millionenhöhe abzuwickeln, ohne dass entsprechende schriftliche Vereinbarungen getroffen würden und außerdem mit Personen verhandelt werde, die nicht befugt seien, die genannten Firmen zu vertreten.

  3. DE GmbH, 1080 Wien:

  Die Beschwerdeführerin habe von dieser GmbH ausgestellte Eingangsrechnungen über Fremdleistungen in den Jahren 1989 und 1990 verbucht. Der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin habe zu den Eingangsrechnungen Stundenlisten vorgelegt. Aus diesen wöchentlichen Stundenlisten sei nicht ersichtlich, für wen (welche Firma) diese Leistung erbracht worden sei. Die Stundenlisten seien hauptsächlich vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin kontrolliert und abgezeichnet worden. Nach diesen Stundenlisten seien ausschließlich ausländische Personen beschäftigt worden, deren Wohnort bzw. Wohnsitz nicht bekannt sei. Der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin habe als Ansprechperson einen "Ing. K" genannt.

  Nach Mitteilung des Finanzamtes für Körperschaften sei für diese GmbH ab 18. März 1988 als Geschäftsführer Ivo B aufgetreten; Gesellschafter seien Ivo und Anto B (ab 5. März 1988). Diese Personen hielten sich nicht in Österreich auf. An der angegebenen Firmenadresse sei niemand erreichbar. Mit der steuerlichen Vertretung der GmbH sei die Kanzlei Dr. R beauftragt worden. Diese Kanzlei habe mit 14. Februar 1990 die Vollmacht zurückgelegt. Bei der GmbH sei eine Umsatzsteuernachschau für den Zeitraum Juli bis September 1989 vorgenommen worden. Hiebei sei die Beschwerdeführerin als Kunde nicht aufgeschienen. Ab Oktober 1989 seien beim Finanzamt von dieser GmbH keinerlei Erklärungen eingereicht worden.

  4. DI GmbH, M-Straße 22 (Ort auf der Rechnung nicht ausgewiesen):

  Die Beschwerdeführerin habe 1992 eine von dieser GmbH ausgestellte Rechnung verbucht. Aus der Rechnung sei der Sitz des Unternehmens nicht ersichtlich. Stundenlisten seien nicht vorgelegt worden. Wer als tatsächlicher Leistungserbringer in Erscheinung getreten sei, habe nicht eruiert werden können. Es sei eine Barzahlung am 8. Oktober 1992 erfolgt. Diese GmbH sei am 22. Februar 1994 amtswegig gelöscht worden. Bei der Gebietskrankenkasse seien keine Arbeitnehmer dieser GmbH gemeldet gewesen. Wer als Geschäftsführer und/oder Gesellschafter auftrete, sei nicht bekannt. Beim Finanzamt sei kein Datensatz vorhanden.

  5. BA GmbH, 1190 Wien:

  Die Beschwerdeführerin habe im Jahr 1992 zwei von dieser GmbH ausgestellte Rechnungen verbucht. Bei dem für diese GmbH zuständigen Finanzamt seien für den Zeitraum 1992 keinerlei Unterlagen vorhanden. Mit 18. Jänner 1993 habe ein Gesellschafter- und Geschäftsführerwechsel stattgefunden. Die derzeitigen Organe der Gesellschaft hätten über die Vorgänge des Jahres 1992 keinerlei Kenntnis. Bis zum Gesellschafterwechsel sei Marko B als Geschäftsführer genannt worden. Dieser scheine auch bis 18. Jänner 1993 als Gesellschafter neben Goran S auf. Der Aufenthaltsort des Marko B sei in Ex-Jugoslawien. Laut Anfrage beim Handelsgericht Wien scheine eine solche GmbH unter der Anschrift 1100 Wien, T-Straße 50, auf.

  Auf den von dieser GmbH ausgestellten Rechnungen seien nur pauschale Leistungsbeschreibungen vorhanden. Konkrete Unterlagen wie Stundenlisten, Bautagebericht etc. seien nicht vorgelegt worden.

  6. K GmbH, 1150 Wien:

  Die Beschwerdeführerin habe von dieser GmbH in den Jahren 1992 und 1993 ausgestellte Rechnungen verbucht. Die in Fotokopie erstellten Rechnungsvordrucke würden Unterschiede in Schrift, Form und Inhalt aufweisen. Die Rechnungen seien bis 4/93 fortlaufend nummeriert. Demnach wäre die Beschwerdeführerin der einzige Kunde dieser GmbH gewesen. Auf den Rechnungen scheine neben dem Firmenstempel der Name "Ing. K" auf. Die Unterschrift auf den Rechnungen sei unleserlich. Die Begleichung der Rechnungen sei in bar ohne Ausstellung einer Kassa-Quittung erfolgt.

  Die genaue Firmenbezeichnung sei nicht wie auf der Rechnung ausgewiesen "K Ges.m.b.H." sondern laut vorgelegtem Handelsregisterauszug "Ko und Vo Ges.m.b.H.". Als Geschäftsführerin scheine Mira Ko auf. Unterlagen (z.B. Aufmaßlisten) zu den fakturierten Leistungen seien nicht vorgelegt worden. Nach den Feststellungen des Finanzamtes für Körperschaften existiere diese GmbH an der angeführten Adresse nicht. Die Geschäftsführerin Mira Ko sei unbekannten Aufenthaltes.

  7. R u F Bau GmbH, 1120 Wien:

  Die Beschwerdeführerin habe im Jahr 1993 eine Rechnung dieser GmbH verbucht. Auf der Rechnung sei nur eine pauschale Angabe der Leistung (Baustellenreinigung und Sanierung, 16 Stück Häuser) ausgewiesen. Weitere Unterlagen seien nicht vorgelegt worden. Wer als tatsächlicher Leistungserbringer (Barzahlung 21. Mai 1993) in Erscheinung getreten sei, habe nicht eruiert werden können. Laut Mitteilung des Handelsregisters sei diese GmbH amtswegig am 20. Jänner 1994 gelöscht worden. Bei der Wiener Gebietskrankenkasse seien vom 27. April bis 7. Mai 1992 drei, vom 30. März bis 7. Mai 1992 ein und vom 6. April bis 7. Mai 1992 ebenfalls ein Arbeiter gemeldet gewesen.

  Weder diese GmbH noch deren Geschäftsführer Jan F habe ausfindig gemacht werden können. Der Geschäftsführer sei mit 6. April 1992 von der Adresse 1180 Wien, T-Gasse 18, amtlich unbekannt wohin abgemeldet worden. Laut Fremdenpolizei habe der Geschäftsführer keine Aufenthaltsbewilligung in Österreich.

  II.

  Der Prüfer führte in einem Aktenvermerk vom 19. April 1994 zu den Werkverträgen von Bauarbeitern wörtlich aus:

  "3.) Werkverträge

  Die Lohnsteuerprüfung wird parallel mit der Betriebsprüfung durchgeführt.

  Bei Durchsicht der Konten 'Fremdarbeit' durch die Betriebsprüfung (Herr E.) wurde festgestellt, dass es sich dabei um sehr viele Leistungen im Rahmen von Werkverträgen handelt. Die Werkverträge wurden von der Betriebsprüfung kopiert u. herausgeschrieben (lt. Beilagen).

  Bei diesen Werkverträgen handelt es sich nicht um Verträge wie dies in diversen Vorschriften verlangt wird. Aus diesen Werkverträgen geht weder die zu erbringende Leistung hervor, noch werden die Verträge von den ausführenden Personen unterschrieben.

  Laut Abgabepflichtigen handelt es sich bei den auszuführenden Arbeiten hauptsächlich um Schalungs- bzw. Betonarbeiten. Laut Ansicht des Prüfers sind auf den diversen Baustellen die Ausführungen dieser Arbeiten ohne Weisungsgebundenheit gar nicht möglich. Der Ausführende unterliegt in der Regel immer der Weisungsgebundenheit des Bauleiters. In beiderseitigem Einvernehmen wurde mit dem Abgabepflichtigen bzw. mit dessen Vertreter eine Lösung vereinbart.

  60 % der Werkverträge wurden als solche anerkannt. Der Rest von 40 % wird mit einem Pauschalsatz von 20 % lohnversteuert. Ebenso werden DB und DZ nachverrechnet. (Berechnung lt. Beilagen)."

  C.

  1. In der gegen die Bescheide vom 3. August 1994 erhobenen Berufung vom 1. September 1994 bekämpfte die Beschwerdeführerin die Nichtanerkennung eines Teiles des Fremdleistungsaufwandes der Subunternehmer als Betriebsausgaben und die damit verbundene Behandlung als Gewinnausschüttung bzw. Entnahme der Gesellschafter sowie die Nichtanerkennung des Vorsteuerabzuges aus Rechnungen, die Bauhandwerker über Leistungen, die sie auf Grund eines Werkvertrages für die Beschwerdeführerin erbracht haben, ausgestellt haben. Obwohl die Bauhandwerker nicht im Besitz einer Gewerbebefugnis gewesen seien, habe es sich um Arbeiten von selbständigen Unternehmern im steuerrechtlichen Sinne gehandelt. Der Fremdleistungsaufwand sei von GmbH erbracht worden. Die Beschwerdeführerin habe sich von der Existenz dieser Gesellschaften überzeugt, in dem sie die ordnungsgemäße Registrierung im Firmenbuch überprüft habe.

  In der Berufung vom 23. Juli 1999 gegen die Bescheide vom 25. Juni 1999 wurde auf die Ausführungen in der Berufung vom 1. September 1994 verwiesen.

  2. Mit Schreiben vom 14. Juni 2002 hielt die belangte Behörde der Beschwerdeführerin vor, dass die Bruttorechnungsbeträge aus den Rechnungen der genannten Baugesellschaften teils als verdeckte Ausschüttungen und teils als Betriebsausgaben behandelt worden seien. Bei dem bisher als Betriebsausgabe anerkannten Entlohnungsaufwand der Schwarzarbeiter handle es sich um einen fiktiven, nach der vorliegenden Beweislage weder nachgewiesenen noch glaubhaft gemachten Entlohnungsaufwand.

  Die Verträge mit den Bauhandwerkern seien derart fehlerhaft, dass daraus nicht nur die tatsächlichen Leistungswerte nicht nachvollziehbar seien, sondern auch nicht, ob es sich tatsächlich um Leistungen auf Werkvertragsbasis handle. Bei den bisher als Werkvertragsleistungen anerkannten Leistungen handle es sich weder um nachgewiesene noch glaubhaft gemachte Ausgaben. Die Beschwerdeführerin habe die Gründe nicht dargelegt, warum sie gegenüber dem Betriebsprüfer das Einverständnis erklärt habe, dass 40 % der auf dem Konto Fremdarbeiten in den Jahren 1989 bis 1992 verbuchten Leistungen nicht als Werkvertragsleistungen behandelt werden und im Berufungsverfahren nunmehr die Meinung vertrete, dass es sich bei den Leistungen um solche von selbständigen Unternehmern handle.

  3. Mit Schriftsatz vom 4. Juli 2002 führte die Beschwerdeführerin ergänzend zum Berufungsvorbringen aus, sie habe jeweils soweit als nur möglich die Unternehmereigenschaft der Subunternehmer geprüft, sowie ob die aufgetretenen Kontaktpersonen vertretungsbefugt gewesen seien und die erhaltenen Rechnungen die Mussvorschriften des § 11 UStG erfüllt hätten. Sie habe die Existenz und Tätigkeit der Subunternehmer weitestgehend sogar nachgewiesen und nicht nur glaubhaft gemacht. Sie habe auf die Subunternehmer weitgehend auch über Empfehlung namhafter Firmen zurückgegriffen. Sie habe geschäftsübliche Erkundigungen über Gewerbe- und Handelsregister und teilweise auch Steuernummer-Recherchen vorgenommen. Es sei ein den Rechnungen zur Gänze entsprechender tatsächlicher Leistungsaustausch vorgelegen und hätten sämtliche Zahlungsflüsse tatsächlich stattgefunden. Die steuerliche und sozialversicherungsrechtliche Situation der einzelnen Arbeitnehmer der beauftragten Subunternehmer entziehe sich allerdings der Kenntnis- und Einflussnahme der Beschwerdeführerin.

  Hinsichtlich der Subunternehmer sei im Einzelnen noch auf

  folgende Umstände hinzuweisen:

  BA GmbH:

  Zum Beweis der tatsächlichen Existenz der GmbH, dass die Beschwerdeführerin jegliche zumutbare Erhebungen bezüglich der Unternehmereigenschaft vorgenommen habe, für das Vorliegen eines den jeweiligen Rechnungen entsprechenden Leistungsaustausches und der tatsächlichen Zahlungsflüsse gemäß dieser Rechnungen sowie für das Vorliegen umsatzsteuergerechter Rechnungen werde eine KSV-Detailinformation, eine Firmenbuch-Recherche der Raiffeisen-Landesbank, eine beglaubigte Abschrift aus dem Firmenbuch und die Rechnungen vom 16. und 30. April 1992 samt Zahlungsvermerken vorgelegt und die Parteienvernehmung und die Einvernahme namentlich genannter Zeugen beantragt.

  DE GmbH:

  Exemplarisch werde eine Stundenliste mit bezughabender Rechnung und Bank-Überweisungsbestätigung in Vorlage gebracht. Bei anhaltenden Zweifeln der Abgabenbehörde könnten zur Gänze Stundenaufzeichnungen, Rechnungen und die bezughabenden Überweisungsbestätigungen vorgelegt werden. An diese GmbH seien überhaupt keine Barzahlungen geleistet worden. Es handle sich bei der GmbH um ein tatsächlich existentes und als Subunternehmer tätiges Unternehmen, welches Umsatzsteuerrechnungen gelegt habe. Als Beweis hiefür werde ein Firmenbuch- bzw. Gewerberegisterauszug, eine Rechnung samt Überweisungsbestätigung und Stundenliste in Kopie vorgelegt und die Parteienvernehmung und die Einvernahme von Zeugen - darunter eines im Ausland wohnhaften -

beantragt.

DI GmbH:

Hinsichtlich dieser GmbH habe die Betriebsprüfung ein offensichtlich aktenwidriges Ergebnis angenommen. Es sei eine Barzahlung am 8. Oktober 1992 zum Vorhalt gebracht worden, obwohl es sich um eine Überweisung gehandelt habe. Dafür, dass diese GmbH gemäß den Rechnungen tätig geworden sei, werden noch ergänzende Unterlagen vorgelegt. Die Geschäftsführer dieser GmbH schienen im Auszug aus dem Handelsregister auf; die Löschung der GmbH im Jahr 1994 ändere nichts an der Sachlage, weil die gegenständlichen Arbeiten im Jahr 1992 erbracht und verrechnet worden seien. Auch hiezu werde ein Firmenbuchauszug, eine Information des KSV und eine Rechnung vorgelegt sowie die Parteienvernehmung und die Einvernahme einer Zeugin beantragt.

DO GmbH:

Auch diese GmbH sei selbstverständlich existent und tatsächlich tätig gewesen; sie habe umsatzsteuergerechte Rechnungen ausgestellt und bezahlt erhalten, aus denen die Leistungen hervorgingen. Zum Beweis dafür werde ein Handelsregisterauszug in Kopie, eine Rechnung samt Buchungsvermerk vorgelegt und die Parteienvernehmung und die Einvernahme von Zeugen beantragt.

K GmbH:

Hinsichtlich dieser GmbH seien umsatzsteuergerechte Rechnungen mit Zahlungsbestätigungen sowie die firmenbuchrechtliche und die steuerliche Dokumentation vorgelegt worden. Es seien Teilrechnungen und Abrechnungen nach Aufmaß vorgenommen worden. Auch seien ein Konzessionsdekret des Magistrates der Stadt Wien und eine Beitragsvorschreibung der Wiener Gebietskrankenkasse vorgelegt worden. Zum Beweis dafür, dass diese GmbH tatsächlich als Unternehmer und gemäß den Rechnungen Leistungen erbracht und bezahlt erhalten habe, werde die Parteienvernehmung, w.o., beantragt.

N u P Bau GmbH:

Der Geschäftsführer der Beschwerdeführerin habe mit dieser selbstverständlich existenten und tatsächlich tätigen GmbH Vereinbarungen getroffen. Die angebotene Zeugin Eva H. habe mit dieser GmbH Korrespondenz geführt. Der Zeuge Christian Ö. sei auf der Baustelle anwesend gewesen und könne die erbrachten Leistungen bestätigen. Die Beschwerdeführerin habe sich von dieser Gesellschaft bestätigen lassen, dass die Arbeiter dieses Subunternehmens über eine gültige Arbeitsgenehmigung verfügten. Hiezu werde ein Auszug aus dem Firmenbuch mit Stand 2001, eine eidesstattliche Erklärung vom 27. November 1991, eine Überweisungsbestätigung zum Beweis für das Vorhandensein eines Firmenkontos dieser Gesellschaft vorgelegt und die Parteienvernehmung sowie die Einvernahme von Zeugen beantragt.

R u F Bau GmbH:

Die Auftragsschreiben und Rechnungen seien bereits vorgelegt worden. Daraus ergäben sich auch die erbrachten Leistungen. Die Leistungen seien rund 1 3/4 Jahr vor der Löschung der GmbH erbracht worden. Die Abgabenbehörde habe selbst erhoben, dass im maßgeblichen Zeitraum fünf Arbeitskräfte bei dieser GmbH gemeldet gewesen seien. Auch in diesem Fall habe ein tatsächlicher Leistungsaustausch und ein den Rechnungen entsprechender Zahlungsfluss stattgefunden. Auch hiezu werde die Parteienvernehmung, w.o., beantragt.

D.

Mit dem angefochtenen Bescheid hat die belangte Behörde die Berufungen der Beschwerdeführerin als unbegründet abgewiesen. Sie führte im angefochtenen Bescheid zu den Rechnungen der Subunternehmer Folgendes aus:

a) Umsatzsteuer

Materielle Voraussetzung für den Vorsteuerabzug sei das Vorliegen von Rechnungen, die den Anforderungen des § 11 Abs. 1 UStG 1972 entsprächen. Fehle auch nur eines der in dieser Bestimmung aufgezählten Merkmale, liege keine Rechnung vor und sei ein Vorsteuerabzug nicht zulässig.

Die belangte Behörde gehe davon aus, dass die Baugesellschaften, die die in Rede stehenden strittigen Rechnungen ausgestellt hätten, tatsächlich existierten. Den Beweisanboten der Beschwerdeführerin im Schriftsatz vom 4. Juli 2002 zur "tatsächlichen Existenz der Baugesellschaften" müsse daher nicht entsprochen werden.

Weiters gehe die belangte Behörde davon aus, dass die Beschwerdeführerin jede ihr zumutbare Ermittlung zur Klärung der "hier entscheidungsrelevanten Tatsachen" durchgeführt habe; auch zu diesem Beweisthema bedürfe es daher keiner Aufnahme der beantragten Beweise.

Es stehe außer Streit, dass die in den Rechnungen verrechneten Leistungen im vollen Umfang erbracht worden seien und dass den Rechnungsbeträgen entsprechende Geldflüsse stattgefunden hätten; auch zu diesem Beweisthema seien keine Beweisaufnahmen erforderlich.

Damit die Rechnungen, in denen die in Rede stehenden Gesellschaften als Rechnungsaussteller aufscheinen, die Beschwerdeführerin zum Vorsteuerabzug berechtigten, müssten in den einzelnen Rechnungen der wirkliche Name und die wirkliche Anschrift der Gesellschaft enthalten und dürfe nicht irgendein Unternehmer sein, sondern die Rechnung ausstellende Gesellschaft die in Rechnung gestellte Leistung auch tatsächlich erbracht haben.

Zu den einzelnen Rechnungen sei Folgendes auszuführen:

BA GmbH:

Nach den Ermittlungen der Betriebsprüfung handle es sich nach dem Firmenbuchauszug um eine in 1100 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH. In den Rechnungen vom 16. und 30. April 1992 werde als Anschrift der GmbH nicht 1100 Wien, T-Gasse, sondern 1190 Wien, H-Straße, angegeben. Sollte die in 1100 Wien ansässige GmbH diese Rechnungen ausgestellt haben, hätte sie mit der Anschrift 1190 Wien, H-Straße, eine falsche Anschrift angegeben. Die Angabe einer falschen Anschrift würde den Vorsteuerabzug auch dann ausschließen, wenn die in 1100 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH die in den Rechnungen abgerechneten Leistungen erbracht hätte. Sollte hingegen eine in 1190 Wien, H-Straße, ansässige GmbH die Rechnungen ausgestellt haben, seien die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Belege der Gegenbeweis dafür, dass die leistende Unternehmerin in den Rechnungen angegeben worden sei. Da sich die Firmenbezeichnung der im Firmenbuch eingetragenen GmbH nicht von der die Rechnung ausstellenden GmbH unterscheide, sei eine Identifizierung der Auftragnehmerin der Beschwerdeführerin nur mittels Firmenanschrift möglich. Es gebe keinen einleuchtenden Grund dafür, dass die Beschwerdeführerin den Firmenbuchauszug einer GmbH vorlege, die nicht ihre Auftragnehmerin gewesen sei. Damit spreche der von der Beschwerdeführerin vorgelegte Firmenbuchauszug dafür, dass es sich bei der Rechnungsausstellerin nicht um die in 1190 Wien, H-Straße, ansässige GmbH handeln könne.

Die Beschwerdeführerin habe mit Schriftsatz vom 4. Juni 2002 eine KSV-Detailinformation vorgelegt, worin die Geschäftsanschrift der GmbH mit 1190 Wien, H-Straße, angegeben werde; mit gleichem Schriftsatz sei eine Firmenbuchrecherche der R-Bank vorgelegt worden, wonach diese GmbH die Geschäftsanschrift 1100 Wien, T-Gasse, aufweise. Bei dieser Sach- und Beweislage sei nicht davon auszugehen, dass die wirkliche Anschrift der leistenden GmbH in den Rechnungen angegeben worden sei. Die Angabe "1190 Wien, H-Straße", als Anschrift der die Rechnung ausstellenden GmbH sei in diesem Fall nicht der einzige Grund, um den Vorsteuerabzug aus den beiden Rechnungen zu versagen. Die Beschwerdeführerin habe eine ihr von ihrem eigenen Auftraggeber zur Verfügung gestellte Adressenliste vorgelegt, die zur Herstellung der Erstkontakte mit Subunternehmern gedient habe. Der Erstkontakt zur Subfirma müsse daher von der Beschwerdeführerin gemäß ihrer Darstellung ausgegangen sein. In dieser von der Beschwerdeführerin vorgelegten Adressenliste sei eine BA GmbH nicht enthalten. Aber auch alle anderen Baugesellschaften, die die im Beschwerdefall strittigen Rechnungen ausgestellt hätten, seien in dieser Liste nicht enthalten. Würde nur eine dieser Gesellschaften in der Adressenliste nicht aufscheinen, könnte das noch als Zufall angesehen werden. Eine derartiger Zufall sei jedoch dann auszuschließen, wenn alle Gesellschaften in der als Beweismittel für die Kontaktaufnahme vorgelegten Adressenliste nicht aufscheinen.

Abgesehen davon sei keine Geschäftsbeziehung zwischen der BA GmbH und der Beschwerdeführerin nachweisbar:

Die Beschwerdeführerin habe als Ansprechpartner bei dieser GmbH Marko B genannt, ohne dass sie den für einen Ansprechpartner eines Unternehmens typischen Aufgabenbereich umschreibe. Allen Leistungen aus den Rechnungen der BA GmbH liege ein Auftrag zu Grunde, der mit Leiharbeitskräften ausgeführt worden sei. Die Aufgaben eines Ansprechpartners müssten demzufolge die Auftragsannahme und die Bereitstellung von Leiharbeitskräften zur Auftragsdurchführung, unter Umständen auch die Ausstellung von auf Grundlage von Aufzeichnungen über die geleisteten Arbeiten bzw. Arbeitsstunden erstellten Rechnungen sein.

Nach dem Firmenbuchauszug ist Marko B im hier relevanten Zeitraum Gesellschafter-Geschäftsführer der in 1100 Wien, T-Gasse, ansässigen GmbH gewesen. Leistende Unternehmerin sei aber nach den Rechnungsangaben nicht die in 1100 Wien, T-Gasse, sondern die in 1190 Wien, H-Straße, ansässigen GmbH gewesen. Anhaltspunkte für eine Bevollmächtigung des Marko B durch eine in 1190 Wien, H-Straße, ansässige GmbH seien weder in den Erhebungen des Betriebsprüfers noch in den von der Beschwerdeführerin vorgelegten Belegen zu finden. Wenn daher Marko B namens einer BA GmbH auftrete, Aufträge annehme und Abrechnungen durchführe, sei dies nach der Sach- und Beweislage für die in 1100 Wien, T-Gasse, und nicht für eine in 1190 Wien, H-Straße, ansässige GmbH geschehen. Dass die Beschwerdeführerin Marko B als ihren Ansprechpartner nenne, sei deshalb ein weiterer Hinweis darauf, dass nicht die in den Rechnungen genannte GmbH, sondern die in 1100 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH die darin verrechneten Leistungen erbracht haben müsse. Es sei auch nicht nachgewiesen worden, dass eine in 1190 Wien, H-Straße, ansässige GmbH der Beschwerdeführerin Arbeitskräfte zur Verfügung hätte stellen können. Eine von der Betriebsprüfung an die Wiener Gebietskrankenkasse gestellte Anfrage über gemeldete Arbeitnehmer der in 1190 Wien, H-Straße, ansässigen GmbH habe zum Ergebnis geführt, dass die Arbeitnehmerverrechnungskonten der in 1100 Wien, T-Gasse, ansässigen GmbH bekannt gegeben worden seien. Demnach wäre nur die in 1100 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH nachweisbar in der Lage gewesen, der Beschwerdeführerin Arbeitskräfte zur Verfügung zu stellen, dies jedoch erst 1993 und nicht im hier maßgeblichen Jahr 1992. Möglich wäre, dass eine der beiden BA GmbH nicht der Sozialversicherung gemeldete Arbeiter zur Durchführung der verrechneten Leistungen beschäftigt habe; nachweisbar sei eine derartige Beschäftigung von Schwarzarbeitern und damit eine Leistungserbringung durch eine der beiden BA GmbH jedoch nicht. Da sich die verrechneten Leistungen nicht zu einer in 1190 Wien, H-Straße, ansässigen GmbH als leistendes Unternehmen zurückverfolgen ließen, sei dies ein Grund, um von nicht zutreffenden Angaben in den Rechnungen über die leistende Unternehmerin auszugehen. Wegen des Fehlens des wirklichen Firmennamens und der wirklichen Firmenanschrift des leistenden Unternehmens in den Rechnungen vom

16. und 30. April 1992, berechtigten diese Rechnungen nicht zum Vorsteuerabzug. Der Prüfer habe darauf hingewiesen, dass in diesen Rechnungen nur pauschale Leistungsbeschreibungen ausgewiesen worden seien. Da aber bereits bei Fehlen eines Rechnungsmerkmales der Vorsteuerabzug nicht zulässig sei, sei nicht zu prüfen gewesen, ob die Beschreibung der Leistung den Rechnungslegungsvorschriften entsprechen oder nicht.

DE GmbH:

Nach dem vorgelegten Auszug aus dem Firmenbuch sei die GmbH am 27. Juli 1987 eingetragen und Ende 1991 gelöscht worden. Die hier strittigen 23 Rechnungen seien im Zeitraum 11. Juli 1989 bis 12. März 1990, also während des Bestehens der GmbH ausgestellt worden. In diesen Rechnungen werde die Firmenanschrift mit 1080 Wien, L-Straße, angegeben. Diese Firmenanschrift stimme mit der im Firmenbuch und der gegenüber der Gewerbebehörde angegebenen überein. Die Betriebsprüfung habe Anfang Jänner 1990 an dieser Anschrift niemand mehr antreffen können. Für die Zeit danach habe nicht festgestellt werden können, ob die zur Vertretung dieser GmbH befugten Organe von der Anschrift 1080 Wien, L-Straße, oder aber von einer anderen Anschrift aus irgendeine Geschäftstätigkeit ausgeübt haben. Es gebe daher keinen Anhaltspunkt dafür, dass es sich bei der in den Rechnungen ausgewiesenen Firmenanschrift nicht um die wirkliche Anschrift dieser GmbH gehandelt habe.

Die Beschwerdeführerin habe mit den vorgelegten Belegen nicht nachweisen können, dass die Rechnung ausstellende GmbH die darin verrechneten Leistungen auch tatsächlich erbracht habe. Der Betriebsprüfer habe festgestellt, dass die Beschwerdeführerin im Zeitraum Juli bis September 1989 nicht Kunde der GmbH gewesen sei. In den Geschäftsunterlagen der GmbH haben sich keine auf eine Geschäftsbeziehung zwischen dieser GmbH und der Beschwerdeführerin Bezug nehmende Belege befunden. Nach den Angaben der Beschwerdeführerin müsse der Auftraggeber bei Abrechnung nach Stunden die Stundenlisten unterfertigen. Es sei daher davon auszugehen, dass der Auftraggeber, also die Beschwerdeführerin, die Stundenlisten erstellt, unterfertigt und dem Auftragnehmer für die Abrechnung zur Verfügung gestellt habe. Wenn die Leistungen von Leiharbeitskräften auf Basis der Stundenlisten abgerechnet worden seien, wie z.B. Rechnung vom 25. Juli 1989 für "47 Stunden Zimmermann-Arbeiten", müssten sich Stundenlisten oder andere Aufzeichnungen über die von den Leiharbeitern geleisteten Stunden nicht nur unter den Geschäftsunterlagen der Beschwerdeführerin sondern auch unter den Geschäftsunterlagen der GmbH befinden. Außerdem müssten sich Rechnungsdurchschriften unter den Geschäftsunterlagen der GmbH befunden haben, wenn diese GmbH Rechnungen an die Beschwerdeführerin tatsächlich ausgestellt habe. Es gebe keinen einleuchtenden Grund dafür, dass die GmbH von den Rechnungen an die Beschwerdeführerin keine Durch- oder Abschriften angefertigt bzw. dass sie angefertigte Durch- oder Abschriften und die dazugehörenden Stundenlisten nicht aufbewahrt habe. Das Nichtvorhandensein von Rechnungsdurch- oder -abschriften und Stundenlisten unter den Geschäftsunterlagen der GmbH sei deshalb nur dadurch erklärbar, dass sie keine Rechnungen für den Leistungszeitraum Juli bis September 1989 ausgestellt habe. In den Rechnungen vom 11. und 25. Juli, 1. und 24. August, 7., 15. und 21. September sowie 3. Oktober 1989 würden Leistungen für den Zeitraum Juli bis September 1989 abgerechnet. Da alle Indizien darauf hinwiesen, dass diese Rechnungen nicht von der GmbH ausgestellt worden seien, sondern von irgendjemand anderen, müssen die Angaben über den Namen und die Anschrift des Rechnungsausstellers falsch sein. Ein Vorsteuerabzug für die in diesen acht Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer sei daher nicht zulässig.

Geschäftsunterlagen der GmbH, die Auskunft über Geschäftsbeziehungen zur Beschwerdeführerin ab Oktober 1989 geben könnten, seien nicht vorgelegt worden. Ob die Beschwerdeführerin ab Oktober 1989 Kunde dieser GmbH gewesen sei, habe daher aus Geschäftsunterlagen der GmbH nicht festgestellt werden können. Die Aufenthaltsorte des Gesellschafters und des Gesellschafter-Geschäftsführers dieser GmbH in Österreich hätten vom Betriebsprüfer nicht eruiert werden können. Für die Beschwerdeführerin sei Ing. K (auch RK) der Ansprechpartner bei der GmbH gewesen. Dieser sei nach der Beschwerdeführerin für das Personal der GmbH verantwortlich gewesen und habe mit ihr den Stundenpreis vereinbart. Aufzeichnungen über diese Vereinbarungen habe die Beschwerdeführerin nicht vorlegen können. Ein Tätigwerden des Ing. K bei der Auftragsvergabe sei daher belegmäßig nicht nachweisbar. Eine Bevollmächtigung des Ing. K durch die GmbH sei aus den vorgelegten Unterlagen nicht nachweisbar. Aus den vorgelegten Bestätigungen gehe nur hervor, dass die GmbH RK ab dem 14. April 1989 als ihren Angestellten bei der Wiener Gebietskrankenkasse angemeldet habe. Aus dieser Bestätigung gehe nicht hervor, wie lange und auf welchen Gebieten RK tätig gewesen sei und welche Vertretungsbefugnis ihm eingeräumt worden sei. Dass RK eine Bevollmächtigung vorgelegt oder sich darauf berufen hätte, sei von der Beschwerdeführerin nicht behauptet worden. Die Beschwerdeführerin habe zwar vorgebracht, RK sei für das Personal der GmbH verantwortlich gewesen; worin diese Verantwortlichkeit bestanden habe, sei nicht erklärt worden. Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen seien nicht von RK unterschrieben worden. In allen Belegen, einschließlich der 23 Rechnungen, die als Beweis für die Existenz der GmbH bzw. deren Leistungserbringung für die Beschwerdeführerin vorgelegt worden seien, werde der Name des RK nicht genannt. Auf Grund der Anzahl der Aufträge (23) und der Dauer der Geschäftsbeziehungen (Rechnung vom 11. Juli 1989 bis Rechnung vom 12. März 1990) sei davon auszugehen, dass RK nicht als Ansprechpartner für die GmbH tätig gewesen sei. Von der GmbH sei weder bestätigt noch dementiert worden, dass RK der mit den oben angeführten Aufgaben betraute Ansprechpartner gewesen sei. Von der Beschwerdeführerin und der GmbH wirtschaftlich unabhängige und deshalb glaubwürdige Zeugen über ein Tätigwerden des RK für die GmbH seien nicht namhaft gemacht worden.

Es gebe keine erkennbare Verbindung zwischen den in Rechnung gestellten Leistungen und einem Tätigwerden des RK für die GmbH. Nach dem Ergebnis der Ermittlungen der Betriebsprüfung und den von der Beschwerdeführerin vorgelegten Belegen sei darüber hinaus davon auszugehen, dass die GmbH keinen Tatbestand gesetzt habe, woraus zu schließen sei, dass RK im Einverständnis mit der Geschäftsführung der GmbH hätte handeln können. In der Vorhaltsbeantwortung vom 4. Juli 2002 habe die Beschwerdeführerin den Antrag auf Einvernahme des RK gestellt; er solle über die tatsächliche Existenz der GmbH, dass die von der GmbH verrechneten Leistungen tatsächlich erbracht worden seien, dass die verrechneten Leistungen bezahlt worden seien und dass den Rechnungslegungsvorschriften entsprechende Rechnungen vorliegen, aussagen. Die Einvernahme zu den ersten drei Beweisthemen sei abgelehnt worden, weil diese Tatsachen nicht in Abrede gestellt würden. Zum letzten Beweisthema seien keine unklaren Sachverhalte aufzuklären, weshalb eine Beweisaufnahme hiezu unerheblich sei.

Die den Rechnungen beigelegten Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen seien nicht geeignet, eine Leistungserbringung durch die GmbH nachzuweisen. In diesen Unterlagen würden die Baustellen und die Namen von Arbeitern angegeben. Darauf befände sich nicht der Firmenstempel der GmbH sondern der der Beschwerdeführerin. Diese Belege seien auch nicht von Organen oder Arbeitnehmern der GmbH sondern vom Geschäftsführer der Beschwerdeführerin oder von Arbeitnehmern der Beschwerdeführerin unterschrieben worden.

Die Beschwerdeführerin habe für die Streitjahre eine Liste vorgelegt, in der ihre Arbeitnehmer aufgezeichnet seien. Die in den Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen genannten Personen seien demnach keine Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin gewesen. Dass diese Personen Arbeitskräfte der GmbH gewesen seien, sei nicht nachweisbar. Diese GmbH habe keine dieser genannten Personen als Arbeitnehmer bei der Gebietskrankenkasse angemeldet. Diese genannten Arbeiter könnten auch ohne Anmeldung bei der Sozialversicherung für die GmbH gearbeitet haben, nachweisbar sei eine Beschäftigung als Schwarzarbeiter und damit eine Leistungserbringung durch die GmbH jedoch nicht. Dazu komme noch, dass laut den einigen Rechnungen der DO GmbH beigelegten Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen zwei Arbeiter genannt seien, die Leistungen als Arbeitskräfte dieser GmbH erbracht haben sollen. Weitere zwei Arbeitnehmer aus diesen Stundenlisten sollen laut den einigen Rechnungen der N u P Bau GmbH beigelegten Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen Leistungen als Leiharbeiter dieser Bau GmbH erbracht haben. Es könne daher nicht mehr von einem zufälligen Zusammentreffen ausgegangen werden, sondern sei eher anzunehmen, dass die Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen falsche Angaben enthalten. Es sei aber nicht eindeutig feststellbar, dass die vier in den Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen angegebenen Arbeiter in diesen Zeiten für die GmbH tätig geworden seien. Für die in diesen Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen verrechneten Leistungen könne die GmbH nicht als leistende Unternehmerin angesehen werden. Es sei daher bei allen 23 Rechnungen der Vorsteuerabzug für die darin ausgewiesene Umsatzsteuer zu versagen.

DI GmbH:

Im von der Beschwerdeführerin vorgelegten Firmenbuchauszug werde die Geschäftsanschrift wie in der Rechnung vom 8. November 1992 genannt. Die im Betriebsprüfungsbericht vom 25. Juli 1994 angegebenen Umstände (Sitz der GmbH sei aus der Rechnung nicht ersichtlich, Löschung der GmbH aus dem Firmenbuch, keine steuerliche Erfassung, Gesellschafter und Geschäftsführer seien nicht bekannt) reichten noch nicht aus, um den Vorsteuerabzug gemäß der Rechnung vom 8. September 1992 zu versagen. Dessen ungeachtet habe die Beschwerdeführerin nicht nachweisen können, dass die rechnungsausstellende GmbH die darin verrechneten Leistungen auch tatsächlich erbracht habe. Im Berufungsverfahren habe die Beschwerdeführerin Branko P und Bozo B als Ansprechpartner bei dieser GmbH genannt. Der Aufgabenbereich dieser Personen sei nicht umschrieben worden. Nach dem vorgelegten Firmenbuchauszug seien Branko P, Nebosja P und Bozo B Gesellschafter und Bogomir P Geschäftsführer dieser GmbH. Es gebe weder in der Rechnung selbst noch in anderen Belegen irgendeinen Hinweis darauf, dass eine dieser Personen im Zusammenhang mit der Schalung einer Stiege an der Auftragserteilung, Auftragsdurchführung und/oder Abrechnung für diese GmbH beteiligt gewesen wäre. Die Beschwerdeführerin habe niemanden namhaft machen können, der hätte bestätigen können, dass eine dieser vier Personen im hier relevanten Zeitraum für diese GmbH einen Auftrag angenommen, durchgeführt oder abgerechnet habe. Wer die in der Rechnung angeführte Arbeit durchgeführt habe, habe die Beschwerdeführerin nicht sagen können oder wollen. Stundenlisten über die Durchführung dieser Arbeiten seien nicht vorgelegt worden. Wenn zutreffend sei, dass die Auftraggeberin, also die Beschwerdeführerin, Stundenlisten, Arbeitsbestätigungen, Regielisten udgl. unterschreiben müsse, müssten derartige Aufzeichnungen in den Geschäftsunterlagen der Beschwerdeführerin vorhanden sein und hätten vorgelegt werden können. Das Nichtvorliegen solcher Aufzeichnungen sei ein weiteres Indiz dafür, dass keine Arbeitskräfte dieser GmbH diese Arbeiten vorgenommen haben. Die von der Beschwerdeführerin im Zusammenhang mit diesen Arbeiten genannten Ansprechpartner Branko P und Bozo B hätten darüber nicht befragt werden können, weil ihre Aufenthaltsorte nicht bekannt seien. Dass diese GmbH Arbeitskräfte zur Verfügung gehabt hätte, sei nicht belegbar. Sie habe bei der Wiener Gebietskrankenkasse keine Arbeitskräfte angemeldet; es gebe keine Anhaltspunkte dafür, dass diese GmbH Schwarzarbeiter beschäftigt habe. Die vorgelegte Banküberweisung über den Rechnungsbetrag stelle sohin keinen Nachweis für die inhaltliche Richtigkeit der Rechnung dar. Bei dieser Beweislage sei von unrichtigen Angaben über die Leistungserbringerin auszugehen, sodass die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug nicht gegeben seien.

DO GmbH:

Nach dem von der Beschwerdeführerin vorgelegten Firmenbuchauszug sei die GmbH am 27. Dezember 1990 gelöscht worden. Die in Rede stehenden Rechnungen seien während des Bestehens dieser GmbH ausgestellt worden. Die in den neun Rechnungen angegebene Firmenanschrift stimme mit der im Handelsregister und bei der Wiener Handelskammer überein. Es gebe keine Anhaltspunkte dafür, dass sich bei den in den neun Rechnungen angegebenen Firmennamen nicht um den wirklichen Firmennamen und bei der jeweils genannten Anschrift nicht um die wirkliche Firmenanschrift gehandelt habe. Dessen ungeachtet habe die Beschwerdeführerin mit den von ihr vorgelegten Belegen nicht nachweisen können, dass die Rechnung ausstellende GmbH die darin verrechneten Leistungen auch tatsächlich erbracht habe. Mit den zu den Rechnungen vorgelegten Stundenlisten sei nachzuweisen, dass auch Personen, die im Jahr 1990 nachweislich Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin gewesen seien, an der Erbringung der in den Rechnungen angeführten Leistungen mitgewirkt haben. In den beiden Stundenlisten zur Rechnung vom 9. Juli 1990 seien die Arbeitsstunden von Anton B (? junior oder senior), Franz N, Erich H, Anton R, Franz R, Leopold P, Herbert B und Otto W aufgezeichnet worden. In einer der Stundenlisten sei angemerkt, dass Georg Ö krank sei. In der Regieliste zur Rechnung vom 1. August 1990 seien die Arbeitsstunden von Anton B sen., Anton B jun., Franz N, Erich H, Klaus H, Anton R, Franz R, Leopold P, Herbert B, Georg Ö, Otto W und vier weiteren Arbeitern aufgezeichnet worden. Nach der von der Beschwerdeführerin erstellen Arbeitnehmerliste für 1990 seien Anton B, Georg Ö, Herbert B, Erich H, Franz N, Leopold P, Anton R und Otto W ihre Arbeitnehmer gewesen. Die beiden Stundenlisten und Regielisten seien Beweis dafür, dass in den Rechnungen vom 9. Juli und 1. August 1990 auch Leistungen abgerechnet worden seien, die nicht von der GmbH, sondern von Arbeitnehmern der Beschwerdeführerin erbracht worden seien. Da in diesen Listen auch die Namen von Personen aufschienen, bei denen ein Arbeitsverhältnis zur Beschwerdeführerin nicht habe nachgewiesen werden können, sei zunächst davon auszugehen, dass die Angaben über diejenigen, die die in den Rechnungen ausgestellten Leistungen erbracht haben, nicht zur Gänze, sondern nur zum Teil falsch seien. Aber auch für die Personen, für die kein Arbeitsverhältnis zur Beschwerdeführerin habe nachgewiesen werden können, seien die Stundenlisten nicht geeignet, um eine Leistungserbringung durch die GmbH glaubhaft zu machen. Sollten die Angaben zu den Personen in den beiden Stundenlisten richtig sein, wären "Ko" und "J. T" Arbeitskräfte der GmbH gewesen. Sollten auch die Angaben zu den Personen in den Stundenlisten richtig sein, die den Rechnungen der DE GmbH beigelegt worden sind, wären "Ko" und "J. T" auch Arbeitskräfte der DE GmbH gewesen. Für welche der beiden Baugesellschaften diese beiden Personen auf Baustellen der Beschwerdeführerin tätig gewesen seien, sei weder durch Zeugen noch durch andere Belege nachweisbar. Die beiden Personen hätten über ihre Arbeitgeber nicht befragt werden können, weil ihre Aufenthaltsorte unbekannt seien. Eine Befragung von Gesellschaftern oder Geschäftsführern der DO GmbH oder der DE GmbH hätte nicht vorgenommen werden können, weil deren Aufenthaltsorte unbekannt seien. Diese beiden Personen seien jedoch weder von der DE GmbH noch von der DO GmbH bei der Wiener Gebietskrankenkasse angemeldet gewesen. Eine Beschäftigung dieser beiden Personen für die DO GmbH als Schwarzarbeiter sei nicht nachweisbar.

In den Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen seien nicht nur diese beiden Personen, sondern auch Namen von anderen Personen, wie beispielsweise "Stephan F (auch: Viktor U)" genannt worden, die für die DO GmbH tätig gewesen sein sollen. Da die DO GmbH überhaupt keine Arbeitnehmer angemeldet gehabt habe, sei nicht nachweisbar, dass sie überhaupt in der Lage gewesen wäre, der Beschwerdeführerin Leiharbeiter zur Verfügung zu stellen. Dass diese GmbH alle in den Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen genannten Personen als Schwarzarbeiter beschäftigt hätte, sei nicht nachweisbar. Im Hinblick darauf, dass die Stundenlisten und Arbeitsbestätigungen mit dem Firmenstempel der Beschwerdeführerin versehen und vom Geschäftsführer bzw. von den Arbeitnehmern der Beschwerdeführerin (z.B. Unterschrift des Erich H auf der Arbeitsbestätigung vom 30. und 31. Juli 1990) unterschrieben worden seien, könnte es sich bei den Personen, für die kein Arbeitsverhältnis zur Beschwerdeführerin nachgewiesen werden könne, auch um Schwarzarbeiter der Beschwerdeführerin handeln. Damit würden alle Indizien darauf hinweisen, dass die DO GmbH auch die in den Rechnungen vom 2. März, 27. Juli, 3. September sowie 1. und 27. Oktober 1990 angeführten Leistungen nicht erbracht haben könne. Diese von der DO GmbH in Rechnung gestellten Leistungen ließen sich auch nicht durch die von der Beschwerdeführerin genannten Ansprechpartner bei dieser GmbH, Nebosja P und Branko P eindeutig zu dieser GmbH zurückverfolgen. In den vorgelegten Rechnungen, Regie- und Stundenlisten fänden sich keine Hinweise auf ein Tätigwerden dieser beiden Personen namens der DO GmbH. Dazu komme noch, dass bei Branko P fraglich sei, für welche Baugesellschaft er jeweils aufgetreten sei, denn sein Name werde von der Beschwerdeführerin auch im Zusammenhang mit Ansprechpartnern der DI GmbH und der N u P Bau GmbH genannt.

Da bei allen neun Rechnungen davon auszugehen sei, dass Rechnungsausstellerin und leistende Unternehmerin nicht identisch seien, sei der Vorsteuerabzug für die darin ausgewiesene Umsatzsteuer nicht zulässig.

K GmbH:

Die Beschwerdeführerin habe den Firmenbuchauszug einer GmbH vorgelegt, deren Firmenbezeichnung aus zwei durch das Wort "und" verbundenen Eigennamen und dem Zusatz Bau GmbH bestehe, und damit das Bestehen dieser GmbH ab 22. Mai 1990 nachgewiesen. Sie habe aber keinen Firmenbuchauszug einer GmbH vorgelegt, deren Firmenbezeichnung aus zwei durch ein Plus-Zeichen verbundenen Buchstaben und dem Zusatz Bau GmbH bestehe. Wenn es sich bei der letztgenannten Firmenbezeichnung nicht um eine Abkürzung der erstgenannten Firmenbezeichnung handle, die außerdem eine im Geschäftsleben bekannte und gebräuchliche Bezeichnung dieser GmbH sei, sei der Vorsteuerabzug bei den 21 Rechnungen nicht zulässig, weil darin nicht der wirkliche Name der leistenden Unternehmerin genannt werde. Wenn es sich bei der letztgenannten Firmenbezeichnung um eine im Geschäftsleben bekannte und gebräuchliche Abkürzung der erstgenannten Firmenbezeichnung handle, wäre der Vorsteuerabzug bei den 21 Rechnungen - abgesehen von einem anderen Grund - zulässig. Ob es sich bei dieser Buchstabenfolge um eine nur der Beschwerdeführerin oder um eine auch anderen Unternehmen bekannte Kurzbezeichnung handle, sei nicht erhoben worden. Die vorliegenden Ermittlungsergebnisse ließen nur den Schluss zu, dass die in den Rechnungen verwendete Firmenbezeichnung als Kurzbezeichnung der Beschwerdeführerin bekannt gewesen sei.

Unter der Voraussetzung, dass die in den Rechnungen genannten Unternehmen mit den in den anderen Belegen genannten Unternehmen identisch seien und die in den Rechnungen angegebene Firmenbezeichnung eine auch anderen Unternehmen bekannte Kurzbezeichnung sei, seien die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Belege wie folgt zu beurteilen:

Die in den 21 Rechnungen als Firmenanschrift angegebene Adresse "1150 Wien, H-Gasse" wäre dann auch die Anschrift, die im Konzessionsdekret als Standort für die Ausübung des Baumeistergewerbes durch diese GmbH genannt werde. Die Gewerbekonzession sei am 21. März 1991 erteilt worden. Die Berechtigung, ein Gewerbe am Standort 1150 Wien, H-Gasse, auszuüben, besage noch nicht, dass diese GmbH ihre Geschäftstätigkeit von diesem Standort aus im maßgeblichen Zeitraum Februar 1992 bis September 1993 ausgeübt habe. Der einzige Hinweis auf eine von dieser GmbH in 1150 Wien, H-Gasse, ausgeübte Vermittlung von Arbeitskräften seien Anmeldungen von Arbeitnehmern für den Zeitraum 26. Oktober bis 31. Dezember 1992 bei der Wiener Gebietskrankenkasse. Für die Zeiträume davor und danach seien mit Ausnahme der strittigen Rechnungen keine Belege vorgelegt worden, die Hinweise auf die Firmenanschrift dieser GmbH geben könnten.

Der Betriebsprüfer habe festgestellt, dass die von den 21 Rechnungen als Rechnungsausstellerin angeführte GmbH von 1150 Wien, H-Gasse, aus keine Geschäftstätigkeit entfaltet habe, bzw. dass eine GmbH dieses Namens an der in den Rechnungen angegebenen Anschrift nicht bekannt sei. Wenn 1150 Wien, H-Gasse, im Zeitraum 26. Oktober bis 31. Dezember 1992 die wirkliche Firmenanschrift der die Rechnung legenden GmbH gewesen sei, würden zumindest die für den Leistungszeitraum Oktober bis Dezember 1992 ausgestellten Rechnungen mit der Nennung eines wirklichen Firmennamens, einer wirklichen Firmenanschrift eine der Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug enthalten. Die den Zeitraum 26. Oktober bis 31. Dezember 1992 umfassenden Arbeitnehmerverrechnungskonten seien nämlich der einzige Hinweis auf eine in 1150 Wien, H-Gasse, ausgeübte Geschäftstätigkeit dieser GmbH. Für die Zeiträume vor Oktober 1992 und ab Jänner 1993 seien die Rechnungen die einzigen Belege, in denen 1150 Wien, H-Gasse, als Firmenstandort der GmbH angegeben werde. Sei die Feststellung des Betriebsprüfers, die GmbH habe von 1150 Wien, H-Gasse, aus keine Geschäftstätigkeit entfaltet, für diese Zeiträume zutreffend, würden die für diese Zeiträume ausgestellten Rechnungen eine falsche Anschrift enthalten und die Beschwerdeführerin nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen.

Für den Zeitraum 26. Oktober bis 31. Dezember 1992 habe die Beschwerdeführerin zum Nachweis der Leistungserbringung durch diese GmbH die Arbeitnehmerverrechnungsdaten der GmbH bekannt gegeben. Wenn die danach der Wiener Gebietskrankenkasse gemeldeten Arbeiter auf den Baustellen der Beschwerdeführerin tätig gewesen wären, hätte die GmbH folgende Leistungen erbringen können:

• Rechnung vom 2. November 1992: Baumeisterarbeiten vom 26. bis 31. Oktober 1992
• Rechnung 21. Dezember 1992: Baumeisterarbeiten im November 1992
• Rechnung 21. Dezember 1992: Baumeisterarbeiten vom 26. Oktober bis 20. Dezember 1992
• Rechnung vom 31. Dezember 1992: Schalungs- und Betonarbeiten im Dezember 1992
• Rechnung 4. Jänner 1993: Reinigungs- und Sanierungsarbeiten im Dezember 1992

  Dass die der Wiener Gebietskrankenkasse gemeldeten Arbeiter diese Arbeiten durchgeführt haben, sei nicht nachweisbar. Die Namen der gemeldeten Arbeiter würden in den Rechnungen nicht genannt werden. Aufzeichnungen, etwa Stundenlisten, Arbeitsbestätigungen und/oder Regielisten, in denen ihre Namen enthalten sein könnten, seien nicht vorgelegt worden. Eine der Angaben in diesen Rechnungen, die Anführung des Ing. K, sei dahingehend zu interpretieren, dass auf den Baustellen der Beschwerdeführerin keine Leiharbeitskräfte dieser GmbH tätig gewesen seien. Der Name des Ing. K stehe nicht nur in den Rechnungen für den Leistungszeitraum 26. Oktober bis 31. Dezember 1992, sondern beispielsweise auch in den Rechnungen vom 4. April und 4. Mai 1992 neben dem Firmenstempel der GmbH und einer Unterschrift. Die Nennung dieses Namens im Zusammenhang mit dem Firmenstempel und Unterschrift könne nur die Bedeutung haben, dass er für die GmbH Rechnungen ausgestellt habe. Bei einer GmbH seien die zur Geschäftsführung berufenen Organe zur Rechnungsausstellung befugt. Ein Ing. K sei laut Firmenbuch weder Gesellschafter noch Geschäftsführer der GmbH gewesen und hätte die Rechnungen mit der Rechtsfolge Zurechnung an die GmbH nicht ausstellen können. Ein Arbeitnehmer der GmbH hätte im Einverständnis mit der Geschäftsführung die Rechnungen ausstellen können; ein Arbeitsverhältnis zur GmbH sei im Falle des Ing. K nicht nachweisbar. Die Beschwerdeführerin habe auch nicht nachweisen können, dass die GmbH einem Ing. K irgendwelche Geschäftsführungsbefugnisse übertragen hätte. Ein Ing. K werde von der Beschwerdeführerin auch nicht als ihr Ansprechpartner bei der GmbH genannt. Ansprechpartner der Beschwerdeführerin bei dieser GmbH solle Mira Ko gewesen sein. Diese habe über die Mitwirkung des Ing. K nicht befragt werden können, weil ihr Aufenthaltsort unbekannt sei. Abgesehen von den Rechnungen werde der Name Ing. K in keinem der Belege, die von der Beschwerdeführerin zum Beweis für eine Leistungserbringung der GmbH vorgelegt worden seien, erwähnt. Wenn Ing. K Rechnungen für die GmbH ausgestellt habe, ohne dass irgendeine erkennbare Verbindung zur GmbH bestanden habe, seien die Rechnungen nicht der als Rechnungsausstellerin genannten GmbH zuzurechnen und sei die Beschwerdeführerin nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt. Wer die in den Rechnungen (vor 26. Oktober 1992 und nach 31. Dezember 1992) abgerechneten Leistungen erbracht habe, sei nicht belegbar. Die Beschwerdeführerin habe zu diesen Rechnungen keine weiteren Aufzeichnungen vorgelegt. Auch hier fehlten Anhaltspunkte dafür, dass die GmbH Schwarzarbeiter beschäftigt habe. Für ein Tätigwerden der Mira Ko namens der GmbH gebe es keine Zeugenaussagen oder Belege. Mit Ausnahme der Rechnungen habe die Beschwerdeführerin nichts vorgelegt, was mit einer Geschäftsbeziehung zur GmbH in Verbindung stehen könnte. Das Nichtvorhandensein von Belegen für eine Geschäftsbeziehung in den in den 21 Rechnungen angeführten Leistungszeiträumen von Februar 1992 bis Oktober 1993 sei nur dadurch erklärbar, dass eine Geschäftsbeziehung zwischen der Beschwerdeführerin und dieser GmbH nicht bestanden habe und in diesen Rechnungen auch keine Leistungen dieser GmbH abgerechnet worden seien. Damit stehe der Vorsteuerabzug aus allen 21 Rechnungen nicht zu.

  N u P Bau GmbH:

  Durch die Vorlage des Firmenbuchauszuges habe die Beschwerdeführerin das Bestehen dieser GmbH im Zeitraum 27. Dezember 1988 bis 13. Mai 1991 nachgewiesen. Von den 13 Rechnungen seien sechs Rechnungen während des Bestehens und sieben Rechnungen danach ausgestellt worden. Ob die letztgenannten Rechnungen während der Phase der Abwicklung laufender Geschäfte von den dazu befugten Organen ausgestellt worden seien oder nicht, müsste nicht geprüft werden, weil der Vorsteuerabzug bei allen 13 Rechnungen zu versagen sei:

  Die Beschwerdeführerin habe das Schreiben des Handelsgerichtes Wien vom 12. März 2001 vorgelegt. In diesem Schreiben werde mitgeteilt, dass 1200 Wien, B-Gasse, die Geschäftsanschrift dieser GmbH von der Gründung bis zur Löschung aus dem Firmenbuch gewesen sei. Diese Anschrift werde in keiner der 13 Rechnungen als Firmenanschrift der die Rechnung ausstellenden Unternehmerin genannt. Sollte die in 1200 Wien, B-Gasse, ansässige GmbH die 13 Rechnungen ausgestellt haben, hätte sie mit den Anschriften 1020 Wien, O.D.-Straße, 1220 Wien, S-Gasse, 1190 (in einigen Rechnungen 1150) Wien, H-Straße, in der Kopfzeile der Rechnungen und 1200 Wien, W-Straße, im Firmenstempel, jeweils falsche Anschriften angegeben. Sollte hingegen eine in 1020 Wien, O.D.-Straße, eine in 1220 Wien, S-Gasse, eine in 1190 (1150) Wien, H-Straße, oder eine in 1200 Wien, W-Straße, ansässige GmbH die Rechnungen ausgestellt haben, seien die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Belege der Gegenbeweis dafür, dass der tatsächlich leistende Unternehmer in den Rechnungen angegeben worden sei. Es gebe keinen Grund dafür, dass die Beschwerdeführerin den Firmenbuchauszug einer GmbH als Beweismittel vorlege, die nicht ihre Auftragnehmerin bzw. Leistungserbringerin gewesen sei. Abgesehen von falschen Angaben über die Firmenanschrift der Rechnungsausstellerin sei nach dem Ergebnis der Betriebsprüfung von den von der Beschwerdeführerin vorgelegten Beweismitteln davon auszugehen, dass die Rechnung ausstellende GmbH die darin verrechneten Leistungen nicht erbracht haben könne. Beispielsweise habe der Geschäftsführer einer an der Anschrift 1020 Wien, O.D.-Straße, ansässigen Gesellschaft ausgesagt, dass die in den Rechnungen unter der Firmenanschrift 1020 Wien, O.D.-Straße, angegebene Telefonnummer seine Telefonnummer sei. Er kenne aber keine N u P Bau GmbH. Eine an der Anschrift 1020 Wien, O.D.-Straße, ansässige GmbH habe auch keine Arbeitnehmer bei der Wiener Gebietskrankenkasse angemeldet. Die Frage nach Arbeitnehmerverrechnungskonten der GmbH sei für eine in 1220 Wien, S-Gasse, eine in 1190 (1150) Wien, H-Straße, und eine in 1200 Wien, W-Straße, ansässige GmbH gestellt und von der Wiener Gebietskrankenkasse in allen Fällen verneint worden. Nach den Angaben der Beschwerdeführerin sei sie von der GmbH von keiner dieser Anschriften aus kontaktiert worden. Eine GmbH sei laut Betriebsprüfer auch nicht gegenüber Behörden unter einer in den Rechnungen angegebenen Anschriften aufgetreten. Die Beschwerdeführerin habe in der Eingabe vom 14. April 2001 die steuerlich erfasste N u P Bau GmbH als Rechnungsausstellerin und Leistende bezeichnet. Die Anschrift der "steuerlich erfassten N u P Bau GmbH" sei mit keiner der in den Rechnungen angegebenen Anschriften identisch. Es sei daher davon auszugehen, dass diese GmbH keine in den Rechnungen abgerechneten Leistungen erbracht habe. Die Beschwerdeführerin habe als ihren Ansprechpartner bei dieser GmbH Branko P genannt. Ein solcher Namenszug sei in der vorgelegten Niederschrift über die Preisverhandlung vom 19. Februar 1991 nicht erkennbar. Nach dieser Überschrift sollten Preisverhandlungen mit der N u P Bau GmbH im Zusammenhang mit zwei Bauvorhaben stattgefunden haben. In den Rechnungen über diese Bauvorhaben finde sich kein Hinweis auf ein Tätigwerden des Branko P. Wenn dort ein Name genannt werde, sei das jener des Bozo B und zwar in den Vermerken über die Auszahlung von in Rechnung gestellten Beträgen. Wie bei Branko P gebe es auch bei Bozo B keinen Nachweis dafür, dass sie von der N u P Bau GmbH bevollmächtigt worden wären, Aufträge anzunehmen bzw. abzurechnen und/oder Zahlungen entgegenzunehmen.

  Die Beschwerdeführerin habe eine mit Bozo B unterschriebene eidesstattliche Erklärung vom 27. November 1991 über die Bereitstellung von Personal durch die N u P Bau GmbH vorgelegt. In dieser Erklärung laute die Anschrift der N u P Bau GmbH "1150 Wien, H-Straße". Die H-Straße befinde sich aber nicht im 15., sondern größtenteils im 19. Bezirk; keine der in den 13 Rechnungen angegebenen Straßen führe durch den 15. Bezirk. Unternehmen müssten aber in der Lage sein, in Firmenschriftstücken eine fehlerfreie Anschrift anzugeben. Die falsche Postleitzahl in mehr als einem Schriftstück könne kein Zufall sein. In dieser eidesstattlichen Erklärung werde auf drei Baustellen Bezug genommen. Zu den Arbeiten auf den drei Baustellen seien keine Aufzeichnungen mit den Namen der beschäftigten Arbeiter vorgelegt worden. Es könne daher nicht gesagt werden, wer diese Arbeiten für welche Baugesellschaft durchgeführt habe. Die eidesstattliche Erklärung sei nicht geeignet, glaubhaft zu machen, dass Arbeitskräfte der N u P Bau GmbH auf den drei Baustellen eingesetzt worden seien.

  Gegen die Richtigkeit des Inhaltes der Rechnung vom 10. Mai 1991 spreche auch, dass das Datum "10. September 1990" mit "10. Mai 1991" überschrieben worden sei.

  Für die Baustelle F-Straße seien Stundenlisten vorgelegt worden. Diese enthielten die Namen von dort beschäftigten Arbeitern. Einer dieser Arbeiter sei Christian Ö.; dieser habe laut diesen Stundenlisten an der Erbringung der in den Rechnungen vom 7. August 1990, vom 7., 16. und 23. Oktober 1991 und vom

  4. und 13. November 1991 mitgewirkt. Er sei vom 21. Jänner bis 11. Dezember 1991 Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin gewesen und die Stundenlisten würden damit beweisen, dass von der N u P Bau GmbH abgerechnete Leistungen zumindest zum Teil von Arbeitnehmern der Beschwerdeführerin erbracht worden seien. "R P" und "W R" und andere in den Stundenlisten genannte Arbeiter seien nicht Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin gewesen. Die beiden namentlich genannten Arbeiter würden aber nicht nur als Arbeitskräfte der

  N u P Bau GmbH, sondern auch in den Stundenlisten zu den Rechnungen der DE GmbH als deren Arbeitskräfte geführt.

  Nach dieser Sach- und Beweislage sei der Vorsteuerabzug bei den 13 auf die N u P Bau GmbH als Rechnungsausstellerin lautenden Rechnungen zu versagen.

  R u F Bau GmbH:

  Der von der Beschwerdeführerin vorgelegte am 23. Jänner 1992 notariell beglaubigte Firmenbuchauszug enthalte keine Angaben zur Geschäftsanschrift; die darin erfasste Gesellschaft sei aber über die Firmenbuchnummer identifizierbar. Nach dem zu dieser Firmenbuchnummer erstellten Firmenbuchauszug laute die Geschäftsanschrift "1180 Wien, T-Gasse". Diese Adresse sei die im Firmenstempel angegebene Firmenanschrift in zwei von der Beschwerdeführerin mit Eingabe vom 30. November 1995 vorgelegten Belegen, nämlich dem Auftragsschreiben vom 13. April 1993 und der Anmeldung eines Arbeitnehmers bei der Wiener Gebietskrankenkasse vom 10. Mai 1993.

  In der Rechnung vom 30. April 1993 werde die Anschrift mit 1120 Wien, S-Gasse, angegeben. Sollte die in 1180 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH die Rechnung ausgestellt haben, hätte sie mit der Anschrift "1120 Wien, S-Gasse", eine falsche Anschrift angegeben. Sollte hingegen die in 1120 Wien, S-Gasse, ansässige GmbH die Rechnung ausgestellt haben, sprechen die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Belege dafür, dass nicht die leistende Unternehmerin in der Rechnung angegeben worden sei. Es gebe keinen Grund dafür, dass die Beschwerdeführerin einen Firmenbuchauszug einer GmbH vorlege, die nicht ihre Auftragnehmerin gewesen sei. Damit spreche der von der Beschwerdeführerin vorgelegte Firmenbuchauszug dafür, dass es sich bei der Rechnungsausstellerin nicht um die in 1120 Wien, S-Gasse, handeln könne, sondern um die in 1180 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH und dass somit die in der Rechnung angegebene Firmenanschrift falsch sei. Nicht nachweisbar sei, dass eine solche GmbH von 1120 Wien, S-Gasse, aus irgendeine Geschäftstätigkeit ausgeübt hätte oder dass die von der Beschwerdeführerin behauptete Vorgangsweise bei der Kontaktaufnahme zu einer Geschäftsbeziehung mit einer an dieser Anschrift ansässigen GmbH geführt hätte.

  Die Beschwerdeführerin nenne als ihren Ansprechpartner Jan F. Laut Firmenbuchauszug sei dieser Gesellschafter-Geschäftsführer der in 1180 Wien, T-Gasse, ansässigen GmbH gewesen. Anhaltspunkte für eine inhaltlich mit der Geschäftsführer-Befugnis vergleichbare Bevollmächtigung des Jan F durch eine in 1120 Wien, S-Gasse, ansässige GmbH hätten nicht gefunden werden können. Wenn daher Jan F namens einer R u F Bau GmbH auftrete, Aufträge annehme und Abrechnungen durchführe, sei davon auszugehen, dass er für die in 1180 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH tätig geworden sei. Dass die Beschwerdeführerin Jan F als ihren Ansprechpartner nenne, sei ein weiterer Hinweis dafür, dass nicht die in der Rechnung genannte R u F Bau GmbH die darin verrechneten Leistungen erbracht habe.

  Es habe nicht nachgewiesen werden können, dass eine in 1180 Wien, T-Gasse, ansässige GmbH der Beschwerdeführerin Arbeitskräfte zur Verfügung hätte stellen können. Die Wiener Gebietskrankenkasse habe über Anfrage der Betriebsprüfung mitgeteilt, dass Arbeitnehmer-Verrechnungskonten einer in 1160 Wien, M-Gasse, ansässigen R u F Bau GmbH bekannt gegeben worden seien. Diese GmbH wäre im Zeitraum April bis Mai 1992 und nicht im April 1993 in der Lage gewesen, der Beschwerdeführerin Arbeitskräfte zur Verfügung zu stellen. Eine Leistungserbringung einer in 1120 Wien, S-Gasse, ansässigen GmbH durch Schwarzarbeiter sei nicht nachweisbar.

  Wenn aber davon auszugehen sei, dass die Angaben über die Firmenanschrift des leistenden Unternehmers in der Rechnung vom 30. April 1993 falsch sei, fehle eines der vorgeschriebenen Rechnungsmerkmale und diese Rechnung berechtige die Beschwerdeführerin nicht zum Vorsteuerabzug.

  b) Körperschaft- und Gewerbesteuer:

  Strittig sei, ob im Zusammenhang mit den Rechnungen der genannten Baugesellschaften verdeckte Ausschüttungen anzunehmen seien.

  Nach der Beweislage sei davon auszugehen, dass es sich bei den in den Rechnungen angegebenen Leistungen um entgeltliche und tatsächlich erbrachte handle. Dass diese in den Rechnungen angeführten Arbeiten tatsächlich von den Arbeitskräften der genannten Baugesellschaften erbracht worden seien, habe nicht nachgewiesen oder zumindest glaubhaft gemacht werden können. Der tatsächliche betriebliche Aufwand für diese Leistungen könne aus den vorhandenen Belegen nicht berechnet werden. Dieser Aufwand sei daher zu schätzen. Die Betriebsprüfung habe 60 % der Rechnungsbeträge als fiktiven Entlohnungsaufwand für die tatsächlich erbrachten Leistungen angenommen und als betrieblichen Aufwand berücksichtigt. Die Differenz zur Gesamtsumme der Rechnungsbeträge sei an die Gesellschafter im Verhältnis ihrer Geschäftsanteile zurückgeflossen.

  Die Beschwerdeführerin habe gegen die Aufteilung der Rechnungsbeträge im Verhältnis 60:40 nichts vorgebracht. Die belangte Behörde sehe deshalb keine Veranlassung, von diesem Ergebnis abzuweichen.

  Zu den Leistungen von Bauhandwerkern führte die belangte Behörde Folgendes aus:

  Die Bauhandwerker hätten in der Regel keine Rechnung im Sinne des UStG 1972 ausgestellt. Es lägen aber Vereinbarungen zwischen der Beschwerdeführerin und diesen Bauhandwerkern über die zu erbringenden Leistungen und die Leistungsentgelte vor. Der Inhalt der in den Jahren 1989 und 1990 getroffenen Vereinbarungen sei nicht bekannt gegeben worden. Die auf Grundlage der Konten "Fremdarbeit" erstellten Aufzeichnungen des Betriebsprüfers über die von der Beschwerdeführerin beschäftigten Bauhandwerker seien die einzige Quelle über die Leistungen der Bauhandwerker. Aus den darin genannten Namen und Anschriften, Datumsangaben und Höhe der Entgelte sowie aus den fehlenden Angaben über die zu erbringenden Leistungen und den fehlenden Angaben über die Konditionen für die Erbringung dieser Leistungen könnten keine Aussagen über das Vorliegen oder Nichtvorliegen von typischen Merkmalen für Werkverträge getroffen werden.

  Nach Angaben der Beschwerdeführerin hätten die Bauhandwerker 1989 und 1990 Schalungs- und Betonarbeiten ausgeführt.

  Einfache Arbeiten wie Schalungs- und Betonarbeiten seien grundsätzlich dazu prädestiniert, als Dienstleistungen ausgeführt zu werden, es sei aber nicht gänzlich auszuschließen, dass diese Arbeiten auch von selbständig tätigen Bauhandwerkern erbracht werden können. Die Beschwerdeführerin habe über Art und Inhalt der bei Verrichtung der strittigen Leistungen erteilten Anweisungen nichts angegeben. Ein Vergleich der Aufzeichnungen über Fremdarbeiten 1989 und 1990 mit den von der Beschwerdeführerin für diese Jahre verfassten Arbeitnehmerlisten führe zum Ergebnis, dass fast alle 1989 und 1990 auf dem Konto Fremdarbeit angeführten Bauhandwerker keine Arbeitnehmer der Beschwerdeführerin gewesen seien. Erhebungen darüber, in welchen Fällen die Bauhandwerker die Arbeiten selbständig und nichtselbständig erbracht hätten, seien nicht zielführend, denn nur die Beschwerdeführerin selbst könne Auskünfte darüber geben. Die diesbezüglichen Angaben der Beschwerdeführerin seien aber widersprüchlich. Gegenüber dem Betriebsprüfer habe die Beschwerdeführerin ihr Einverständnis zu einer im Schätzungswege zu ermittelnden Vorsteuerkürzung zugestanden. Demnach sei davon auszugehen, dass zumindest ein Teil der Leistungen von Nichtunternehmen erbracht worden sei. In der Berufung führe sie dagegen aus, die Bauhandwerker seien selbständig tätig gewesen. Aus welchen Gründen die Beschwerdeführerin nunmehr bei allen von ihr beschäftigten Bauhandwerkern von selbständig tätigen Bauhandwerkern ausgehe, habe sie auch in ihrer Vorhaltsbeantwortung vom 4. Juli 2002 nicht angegeben. Die Beschwerdeführerin habe den Beweis dafür, dass alle in den Jahren 1989 und 1990 auf den Konten "Fremdarbeit" verbuchten Leistungen Werkvertragsleistungen gewesen seien, nicht erbracht. Alle Beweisanbote zu den Werkverträgen seien im Zusammenhang mit den Verträgen ab dem Jahre 1991 gestellt worden. Für die Jahre ab 1991 seien Werkverträge vorgelegt worden. Die Qualifizierung der Arbeiten der Bauhandwerker als Werkverträge bzw. Dienstverträge sei in erster Linie anhand der Vertragstexte vorzunehmen. Nach dem Inhalt schlössen die von der Beschwerdeführerin vorgelegten Verträge ab 1991 lohnsteuerpflichtige Dienstleistungen aus, denn darin sei beispielsweise die Rede davon, dass der Auftragnehmer nicht an Weisungen des Auftraggebers gebunden und auch nicht organisatorisch in den Betrieb des Auftraggebers eingebunden sei. Einige Verträge enthielten alle Rechnungsmerkmale, bei einigen fehlten beispielsweise die Leistungsbeschreibungen und/oder die Leistungszeiträume und damit die für Werkverträge wesentlichen Vertragsinhalte. Von den dem Jahr 1991 zuzuordnenden Werkverträgen enthielten die Verträge mit Erich B, Anton H und Anton Hö keine Leistungsbeschreibung; die übrigen Rechnungsmerkmale seien vorhanden. Der Vertrag mit Josef S oder die von Helmut N unterschriebene Bestätigung über den Erhalt eines Werkhonorars enthielten keine Leistungsbeschreibung, dafür aber die Bezeichnung einer Baustelle. Auf den Vertrag mit Josef S bezugnehmende Belege seien nicht vorhanden oder nicht vorgelegt worden. In der Bestätigung des Helmut N sei nur von Arbeitszeit und Materialaufwand die Rede. Die bloße Nennung der Baustelle sei unzureichend, wenn Art und Umfang der erbrachten Leistung aus anderen Belegen nicht hervorgehe. Im Schreiben des Helmut P vom 4. März 1991 lautet die Leistungsbezeichnung "ausgeführte Arbeiten vom 4. März bis 31. Juli 1991". Diese Angabe sei zu ungenau um auf eine die Beschwerdeführerin zum Vorsteuerabzug berechtigende Leistung schließen zu können. Wenn in diesem Schreiben der Leistungszeitraum richtig angegeben sein sollte, würde dieses Schreiben für eine noch zu erbringende Leistung ausgestellt sein und daher die Beschwerdeführerin nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen. Auch die in der Gutschrift des Franz S enthaltene Leistungsbeschreibung "für selbständig durchgeführte Arbeiten" sei unzureichend.

  Einige Verträge, wie z.B. mit Thomas H enthielten keine einzige Datumsangabe, sodass das Jahr der angeblichen Leistungserbringung nicht eruiert werden könne. Dem Werkvertrag mit Helmut N könne trotz unvollständiger Datumsangabe die Rechnung vom 9. September 1991 zugeordnet werden; aus dieser gehe hervor, dass er das Material für die zu erbringende Leistung weiterverrechnet habe. Dies sei ein Indiz für das Vorliegen eines Werkvertrages. In diesem Vertrag fehle allerdings die Leistungsbeschreibung.

  Die Vereinbarung über die Leistungsentgelte sei bei einer Vielzahl von Verträgen so formuliert worden, dass der Vertragsabschluss und gleichzeitig der Erhalt des Leistungsentgeltes durch eine Unterschrift bestätigt werden solle. Einige dieser Verträge enthielten keine Unterschrift. In einem Fall seien der die Leistung Ausführende und der den Erhalt des Entgeltes Bestätigende verschiedene Personen. Bei diesen sowie bei den Verträgen ohne Leistungsbeschreibungen und/oder Erfüllungszeitpunkte sei fraglich, ob die darin getroffenen Vereinbarungen tatsächlich realisiert worden seien.

  Nach dieser Sachverhaltslage seien in den Verträgen der Bauhandwerker die für Werkverträge typischen Merkmale zum Teil enthalten, zum Teil fehlen sie und auch der für Unternehmer typische Steuerausweis sei in den Verträgen nur zum Teil erfolgt. Die Höhe der auf Werkvertragsleistungen entfallenden abzugsfähigen Vorsteuer bzw. die Höhe der nicht auf Werkvertragsleistungen entfallenden nicht abzugsfähigen Vorsteuer habe daher geschätzt werden müssen. Der Betriebsprüfer habe die Leistungswerte aus den Verträgen mit Steuerausweis den Leistungswerten aus den Verträgen ohne Steuerausweis gegenübergestellt und sei zum Ergebnis gekommen, dass rund 60 % als Werkverträge anzuerkennen seien und zum Vorsteuerabzug berechtigten; dies auch für 1989 und 1990. Die Beschwerdeführerin habe gegen diese Vorgangsweise nichts vorgebracht. Für die belangte Behörde bestehe daher keine Veranlassung, von dieser Schätzungsmethode abzugehen oder überhaupt von einer Schätzung Abstand zu nehmen.

  Die Beschwerdeführerin habe zum Nachweis dafür, dass alle strittigen Leistungen auf Werkvertragsbasis erbracht worden seien, 18 Verträge vorgelegt und beantragt, die darin als Ausführende angeführten Personen als Zeugen zu vernehmen.

  Die Einvernahme dieser Zeugen sei abgelehnt worden, weil sie Aussagen entweder zu nicht in Frage gestellten Tatsachen oder zu unerheblichen Tatsachen machen sollten. Nicht in Frage gestellt werde, dass die strittigen Leistungen zum Teil auf Werkvertragsbasis erbracht worden seien. Die Zeugen Gerhard L, Franz Z, Leopold F und Raimund K seien nicht einzuvernehmen gewesen, weil deren Namen nach den Aufzeichnungen des Betriebsprüfers nicht auf den Konten Fremdarbeit angeführt worden seien. Die Verträge mit diesen Personen seien nicht dazu verwendet worden, um die Leistungen den Werkvertragsleistungen oder den Dienstleistungen zuzuordnen. Dies treffe auch für den Zeugen Franz P zu. Die Einvernahme des Johann T und der in den Beilagen 29 bis 33 genannten Zeugen sei ebenfalls abzulehnen gewesen, weil diesen Personen laut ihren Werkverträgen Aufträge im Jahr 1999 bzw. im Jahr 1993 erteilt worden seien. Leistungen aus diesen Jahren seien nicht Gegenstand des Verfahrens.

  Auch die Einvernahme der Personen, deren Verträge nachträglich durch Hinzufügung von Leistungsbeschreibungen oder Datumsangaben ergänzt worden seien, sei abzulehnen gewesen. In diesen Fällen sei es unerheblich, ob die Leistungen auf Werkvertragsbasis erbracht worden seien oder nicht. Diese Verträge seien nämlich wegen Fehlens wesentlicher Vertragsbestandteile von Werkverträgen zum Zeitpunkt der Vertragserrichtung und nicht deshalb, weil die Leistungen keine Werkleistungen seien, nicht anzuerkennen. Dies treffe auf die beantragten Zeugen Erich B, Otto W, Herbert O, Thomas H und Robert S zu. Deren Verträge seien im Lohnsteuerprüfungsverfahren 1994 vorgelegt worden und es fehlten darin die Leistungsbeschreibungen und/oder Datumsangaben. In den als Beilagen zur Vorbehaltsantwortung vom 4. Juli 2002 vorgelegten Vertragskopien seien diese Angaben hingegen vorhanden.

  Auch die Einvernahme des Anton Hö sei abzulehnen gewesen, weil die unter Beweis zu stellende Tatsache, dass Ausschalungs- und Betonarbeiten auch als Werkvertragsleistungen erbracht werden könnten und hier auch als Werkvertragsleistung erbracht worden seien, außer Streit stehe; strittig sei, ob alle Leistungen als Werkvertragsleistungen erbracht worden seien.

  Aus den Angaben der vorgelegten Verträge könne die abzugsfähige Vorsteuer weder ermittelt noch berechnet werden. Der Hauptgrund dafür liege darin, dass bei der Vereinbarung, "das Entgelt beträgt (evtl. zzgl. 20 % USt)" fraglich sei, ob es sich bei dem angegebenen Entgelt um Brutto- oder Nettowerte handle.

  E.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde erwogen:

1. Eingangsrechnungen von Subunternehmern:

Die Beschwerdeführerin trägt vor, im Sinne des Erlasses des BMF vom 20. Mai 1999, AÖFV Nr. 118/99, sowie der Rechtsprechung des EuGH und des Verwaltungsgerichtshofes (Hinweis auf das Erkenntnis vom 25. Februar 1998, 97/14/0107) könne eine gemäß § 11 Abs. 12 UStG geschuldete Steuer vom Leistungsempfänger als Vorsteuer abgezogen werden, wenn die Steuer in einer vom Leistenden erstellten umsatzsteuergerechten Rechnung ausgewiesen sei und dem Leistungsempfänger keine Umstände vorlägen, aus denen er schließen musste, dass die in der Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer vom Leistenden bewusst nicht an das Finanzamt abgeführt worden sei. Da von der belangten Behörde außer Streit gestellt worden sei, dass der Beschwerdeführerin keinesfalls bekannt gewesen sei, dass die leistenden Unternehmer die Umsatzsteuer nicht abgeführt hätten, hätte die belangte Behörde schon aus diesem Grunde den Berufungen zur Gänze Folge geben müssen.

Diesem Vorbringen ist entgegenzuhalten, dass die belangte Behörde keineswegs davon ausgegangen ist, dass der Beschwerdeführerin die Nichtabfuhr der Umsatzsteuer durch ihre Subunternehmer nicht bekannt gewesen sei; vielmehr geht die belangte Behörde von einem Zusammenwirken der Beschwerdeführerin mit den Subunternehmern aus, wodurch letzten Endes auch eine verdeckte Ausschüttung an ihre Gesellschafter angenommen wurde.

Hinsichtlich der - nicht näher präzisierten - Judikatur des EuGH ist darauf hinzuweisen, dass der Beschwerdefall Zeiträume vor 1995 betrifft und daher das Gemeinschaftsrecht in den Streitjahren ohne Bedeutung ist.

Was den genannten Erlass des BMF betrifft, ist - abgesehen davon, dass ihm die von der Beschwerdeführerin vorgetragene Aussage nicht zu entnehmen ist - darauf hinzuweisen, dass dieser keine für den Verwaltungsgerichtshof verbindliche Rechtsquelle darstellt.

Auch der Hinweis auf das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes geht ins Leere, weil dort sich Aussagen zu § 11 Abs. 14 UStG 1972 befinden, die in keinem Zusammenhang zum hier gegenständlichen Problem des Vorsteuerabzuges stehen.

Die Beschwerdeführerin rügt weiters als inhaltliche Rechtswidrigkeit, die Behörde habe es unterlassen, aus sämtlichen Rechnungen, bei denen sie aus verschiedenen Gründen einen Vorsteuerabzug versagt habe, jene auszuwählen, welche formell den Voraussetzungen des § 11 UStG genügten.

Gemäß § 12 Abs. 1 Z. 1 UStG 1972 kann der Unternehmer die von anderen Unternehmern in einer Rechnung (§ 11) an ihn gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen, die im Inland für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen.

Nach § 11 Abs. 1 Z. 1 UStG 1972 müssen Rechnungen den Namen und die Anschrift des liefernden oder leistenden Unternehmers enthalten. Diese Angabe dient nicht nur der Kontrolle, ob der Leistungsempfänger eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Leistung von einem anderen Unternehmer erhalten hat, sondern auch der Sicherstellung der Besteuerung beim leistenden Unternehmer. Diesem Sinn des Gesetzes entsprechend begnügt sich das Gesetz nicht mit Angaben, aus denen im Zusammenhalt mit dem übrigen Sachverhalt hervorgeht, dass ein Unternehmer die in Rechnungen gestellten Lieferungen oder Leistungen erbrachte; es muss der Rechnung vielmehr eindeutig jener Unternehmer zu entnehmen sein, der tatsächlich geliefert oder geleistet hat. § 11 Abs. 1 Z. 1 leg. cit. erfordert daher für die eindeutige Feststellung des liefernden oder leistenden Unternehmers bei Rechnungslegung nicht nur die Angabe des Namens, sondern auch der Adresse. Es kann somit auch die Angabe "nur" einer falschen Adresse nicht als "kleiner", dem Vorsteuerabzug nicht hinderlicher Formalfehler angesehen werden (vgl. aus der ständigen Rechtsprechung etwa die hg. Erkenntnisse vom 14. Jänner 1991, 90/15/0042, vom 24. April 1996, 94/13/0133, vom 26. September 2000, 99/13/0020, und vom 25. April 2001, 98/13/0081). Auf den "guten Glauben" des Rechnungsempfängers an die Unternehmereigenschaft des Rechnungsausstellers kommt es nicht an. Eine "Ungreifbarkeit des Leistungserbringers" ist das Risiko eines Leistungsempfängers, der sich auf eine Rechtsbeziehung mit einem solchen Partner eingelassen hat (vgl. auch hiezu etwa das hg. Erkenntnis vom 25. April 2001, 98/13/0081). Rechnungen, die zwar den richtigen Namen, aber nicht die richtige Adresse des leistenden Unternehmers enthalten, reichen zum Vorsteuerabzug nicht aus (vgl. das zitierte hg. Erkenntnis vom 26. September 2000, 99/13/0020). Gleiches gilt, wenn unter der angegebenen Adresse nie eine Geschäftstätigkeit entfaltet wurde (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 24. April 1996, 94/13/0133, und vom 28. Mai 1997, 94/13/0230). Ist die Leistung ausgeführt worden, scheint aber in der Rechnung als leistender Unternehmer eine Person auf, die unter der angegebenen Anschrift gar nicht existiert, steht der Vorsteuerabzug ebenfalls nicht zu (vgl. auch hiezu die oben zitierten hg. Erkenntnisse, insbesondere vom 14. Jänner 1991, 90/15/0042, und vom 24. April 1996, 94/13/0133).

Soweit daher die belangte Behörde die Feststellung treffen konnte, dass die von den behaupteten Subunternehmern gelegten Rechnungen nicht diesen Anforderungen entsprechen, wurde zu Recht der Vorsteuerabzug bereits aus diesem Grunde verneint.

Die belangte Behörde ist davon ausgegangen, dass in der von der R u F Bau GmbH gelegten Rechnung die Anschrift des leistenden Unternehmers falsch sei.

Die Beschwerdeführerin wirft der belangten Behörde in diesem Zusammenhang Aktenwidrigkeit vor. Entgegen der Auffassung der belangten Behörde sei Jan F sehr wohl Geschäftsführer dieser GmbH mit Geschäftsanschrift S-Gasse 3 gewesen.

Dieser Vorwurf lässt sich anhand der vorgelegten Verwaltungsakten nicht nachvollziehen. Dass die GmbH an der in der Rechnung ausgewiesenen Anschrift 1120 Wien, S-Gasse, eine Geschäftsadresse unterhalten hätte, ist nicht aktenkundig; vielmehr ist nach Ausweis des Verwaltungsaktes die GmbH sowie Jan F an dieser Adresse unbekannt.

Bei dieser Sachlage trifft die behauptete Aktenwidrigkeit nicht zu; der Vorsteuerabzug wurde zu Recht versagt.

Die belangte Behörde hat auch den Vorsteuerabzug auf Grund der Rechnungen der N u P Bau GmbH versagt. Soweit sie davon ausgegangen ist, dass diese GmbH an der Anschrift O.D.-Straße nie eine Geschäftstätigkeit ausgeübt hat, hat sie den Vorsteuerabzug auf Grund der Rechnungen, die diese Adresse als Firmenanschrift nennen, zu Recht versagt.

Die belangte Behörde ist davon ausgegangen, dass die K GmbH von der Rechnungsanschrift aus keine Geschäftstätigkeit entfaltet hat. Dieser durch die Ergebnisse der Betriebsprüfung gedeckten Annahme hat die Beschwerdeführerin im Verwaltungsverfahren lediglich entgegengesetzt, dass die firmenbuchrechtliche und steuerliche Dokumentation ebenso wie ein Konzessionsdekret des Magistrates der Stadt Wien und eine Beitragsvorschreibung der Wiener Gebietskrankenkasse vorgelegt worden seien, sowie dass diese GmbH tatsächlich als Unternehmer aufgetreten und gemäß den Rechnungen Leistungen erbracht habe. Dieses allgemein gehaltene und pauschale Vorbringen geht an der Tatsachenfeststellung, dass an der Rechnungsadresse nie eine Geschäftstätigkeit entfaltet wurde, vorbei. Die Versagung des Vorsteuerabzuges ist daher zu Recht erfolgt.

Gleiches gilt für die von der DE GmbH ausgestellten Rechnungen ab 1990; nach den Feststellungen der belangten Behörde war an der in den Rechnungen angegebenen Anschrift zumindest ab "Anfang Jänner 1990" niemand anzutreffen; ein Unternehmen hat dort nicht existiert.

Hinsichtlich der vor 1990 von der DE GmbH bzw. von der DI GmbH, der DO GmbH, der B. Bau GmbH und der übrigen von der N u P Bau GmbH ausgestellten Rechnungen hat die belangte Behörde den Vorsteuerabzug deswegen ausgeschlossen, weil der jeweiligen GmbH, die in der Abrechnung über die Leistung als Leistende bezeichnet wird, die Leistung nicht zuzurechnen sei, sondern nur von einer vorgetäuschten Geschäftsbeziehung auszugehen sei.

Unter dem Gesichtspunkt einer Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften bekämpft die Beschwerdeführerin diese Sachverhaltsfeststellung der belangten Behörde und macht ihrer Ansicht nach unterlaufene Verfahrensfehler geltend.

Gemäß § 183 Abs. 4 BAO ist den Parteien vor Erlassung eines abschließenden Sachbescheides Gelegenheit zu geben, von den durchgeführten Beweisen und vom Ergebnis der Beweisaufnahmen Kenntnis zu nehmen und sich dazu zu äußern. Es besteht jedoch keine Verpflichtung, das Ergebnis der Beweiswürdigung vor Bescheiderlassung der Partei zur Kenntnis zu bringen. Auch müssen der Partei von ihr vorgelegte Beweismittel - auch wenn sie widersprüchlich sind - nicht vorgehalten werden (vgl. Ritz, BAO3, § 115, Tz 15 unter Hinweis auf die hg. Judikatur).

Soweit die Beschwerdeführerin eine Verletzung des Parteiengehörs rügt, ist ihr zu entgegnen, dass sie mit ihren allgemein gehaltenen Vorbringen nicht darlegt, welche Ermittlungsergebnisse bzw. diesen zu Grunde liegende Beweismittel des angefochtenen Bescheides ihr nicht - vor allem bereits auf Grund der Betriebsprüfung und der darüber ergangenen Berichte - bekannt gewesen sind und welche Tatsachen sie bei Gewährung des Parteiengehörs hätte vorbringen können. Abgesehen davon, dass die Beschwerdeführerin in dem Jahre dauernden Verfahren reichlich Gelegenheit hatte, zweckdienliches Vorbringen zu erstatten, zeigt sie mit dem Hinweis, eine Wahrung des Parteiengehörs hätte zu einem anders lautenden Ergebnis durch die belangte Behörde führen können, die Relevanz des behaupteten Verfahrensmangels nicht auf.

Nach § 167 Abs. 2 BAO hat die Abgabenbehörde unter sorgfältiger Berücksichtigung der Ergebnisse des Abgabenverfahrens nach freier Überzeugung zu beurteilen, ob eine Tatsache als erwiesen anzunehmen ist. In den Fällen, in denen die belangte Behörde in Ausübung der freien Beweiswürdigung zu ihrer Erledigung gelangt, obliegt dem Verwaltungsgerichtshof die Prüfung, ob die Tatsachenfeststellungen auf aktenwidrigen Annahmen beruhen oder in einem mangelhaften Verfahren zu Stande gekommen sind oder gegen die Denkgesetze oder das allgemeine menschliche Erfahrungsgut verstoßen. Hingegen ist der Verwaltungsgerichtshof nicht berechtigt, eine Beweiswürdigung der belangten Behörde, die einer Überprüfung unter diesen Gesichtspunkten standhält, auf ihre Richtigkeit hin zu beurteilen, d.h. ihr mit der Begründung entgegenzutreten, dass auch ein anderer Ablauf der Ereignisse bzw. ein anderer Sachverhalt schlüssig begründbar wäre (vgl. Ritz, BAO3, § 167 Tz 8-10 mit Hinweisen auf die hg. Judikatur).

Die Beschwerdeführerin rügt die Abweisung ihrer Beweisanträge zum "Vorliegen eines den jeweiligen Rechnungen entsprechenden Leistungsaustausches und der tatsächlichen Zahlungsflüsse gemäß dieser Rechnungen".

Die belangte Behörde ist davon ausgegangen, dass die in den Rechnungen verrechneten Leistungen im vollen Umfang erbracht worden seien und dass den Rechnungsbeträgen entsprechend Geldflüsse stattgefunden hätten und daher zu diesem Beweisthema keine Beweisaufnahmen erforderlich seien. Dies ist insofern nicht nachvollziehbar, weil die belangte Behörde andererseits von vorgetäuschten Geschäftsbeziehungen ausgeht und den namhaft gemachten GmbH die Leistungserbringung nicht zurechnet. Der Beschwerdeführerin ist zuzustimmen, dass sie in ihrem Schriftsatz vom 4. Juli 2002 nicht nur die Parteienvernehmung, sondern auch die Einvernahme von Zeugen dazu beantragt hat, dass die DE-, DI-, DO, B. Bau sowie die N u P Bau GmbH tatsächlich für sie Leistungen erbracht haben. Wenngleich den von der belangten Behörde dargestellten Indizien großes Gewicht zukommt, kann jedoch die Beweiswürdigung erst nach Aufnahme der dem Gesetz entsprechend beantragten Beweise vorgenommen werden. Zutreffend ist, dass Beweisanträge jedenfalls abzulehnen sind, wenn die unter Beweis zu stellenden Tatsachen als richtig anerkannt werden. Ein solcher Sachverhalt ist jedoch nicht gegeben. Da die belangte Behörde die zu den Leistungsbeziehungen zu den genannten Baugesellschaften angebotenen Zeugen nicht einvernommen hat, hat sie ihren Bescheid mit Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet. Zur Einvernahme des Zeugen aus dem Ausland sei auf das hg. Erkenntnis vom 27. Februar 2002, 97/13/0201, verwiesen, wonach es Sache der Partei ist, solche Zeugen vor der österreichischen Abgabenbehörde stellig zu machen.

2. Werkvertragsleistungen der Bauhandwerker:

Die belangte Behörde ist davon ausgegangen, dass in den Verträgen der Bauhandwerker die für Werkverträge typischen Merkmale zum Teil enthalten seien und zum Teil fehlten; ebenso sei der für Unternehmer typische Steuerausweis in den Verträgen nur zum Teil enthalten. Die Höhe der auf Werkvertragsleistungen entfallenden abzugsfähigen Vorsteuern habe daher geschätzt werden müssen.

Als Nachweis der Höhe abzugsfähiger Vorsteuern dienen in der Regel Urkunden, in denen über Leistungen abgerechnet wird.

Das Vorliegen solcher Urkunden - die im vorgelegten Akt nicht einliegen - wird von der belangten Behörde nicht in Abrede gestellt. Die schätzungsweise Ermittlung des Vorsteuerabzuges ist in einem solchen Fall entgegen der Auffassung der belangten Behörde nicht möglich: Die Befugnis (Verpflichtung) zur Schätzung beruht allein auf der objektiven Voraussetzung der Unmöglichkeit, die Besteuerungsgrundlagen zu ermitteln oder zu berechnen. Schätzen ist ein Akt der Feststellung tatsächlicher Gegebenheiten und Verhältnisse, die trotz Bemühens der Behörde um Aufklärung nicht mit der erforderlichen Sicherheit ermittelt werden können (vgl. das hg. Erkenntnis vom 3. August 2004, 2001/13/0022). Ob eine Rechnung (ein sonstiger Abrechnungsbeleg) zum Vorsteuerabzug berechtigt, bedarf auf den jeweiligen Beleg bezogener Feststellungen. Dies gilt auch dann, wenn ein Unternehmer mit einer "größeren Zahl" von Honorarempfängern abrechnet. Überlegungen der Verfahrensökonomie mögen Erhebungen hinsichtlich geringfügiger Beträge unzweckmäßig erscheinen lassen. Die rechtliche Folgerung derartiger verwaltungsökonomischer Gesichtspunkte kann allerdings nicht darin bestehen, sich über vorgelegte Beweismittel hinwegzusetzen und Abgaben im Schätzungswege festzusetzen. Es ist nicht zu erkennen, warum es der belangten Behörde nicht möglich gewesen sein sollte, entsprechende Feststellungen auf Grund der behauptetermaßen vorliegenden Belege zu treffen. Der angefochtene Bescheid erweist sich insoweit mit Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften belastet.

Nach den obigen Ausführungen sind die Absprüche über Umsatz-, Körperschaft-, und Gewerbesteuer hinsichtlich der Streitjahre 1989 bis 1992 von einer Rechtswidrigkeit betroffen. Insoweit war der Bescheid wegen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften gemäß § 42 Abs. 2 Z. 3 VwGG aufzuheben; im Übrigen war die Beschwerde als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG i. V.m. der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 1. Juni 2006