VwGH 88/14/0230

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 2.760,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer ist Rechtsanwalt mit Kanzlei in I. In S betreibt er eine Frühstückspension. In einem Appartementhaus in St vermietet er Ferienwohnungen an Feriengäste; von den 17 Wohnungen dienen 15 der Vermietung, eine dem Beschwerdeführer für eigene Wohnzwecke und eine als Hausbesorgerwohnung. Der Beschwerdeführer hatte in seinen Abgabenerklärungen die Frühstückspension und das Appartementhaus als einheitlichen Gewerbebetrieb behandelt.

Eine die Jahre 1975 bis 1981 (Streitjahre) umfassende abgabenbehördliche Prüfung kam jedoch zu dem Ergebnis, daß kein einheitlicher Gewerbebetrieb vorliege, sondern nur aus der Frühstückspension gewerbliche Einkünfte erzielt würden, während aus dem Appartementhaus Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung anfielen.

Im Anschluß an die abgabenbehördliche Prüfung nahm das Finanzamt das Verfahren hinsichtlich der Jahre 1975 bis 1977 wieder auf. Für alle Streitjahre ergingen weiters - hinsichtlich der Jahre 1975 bis 1977 im wiederaufgenommenen Verfahren, im übrigen erstmals - Sachbescheide (Bescheide gemäß § 187 BAO und abgeleitete bzw. berichtigte Gewerbesteuerbescheide). Die Bescheide gemäß § 187 BAO waren endgültige Bescheide. Weiters erließ das Finanzamt Bescheide über den Einheitswert des Betriebsvermögens zu den im Spruch dieses Erkenntnisses angeführten Stichtagen.

Der Beschwerdeführer erhob gegen die Sachbescheide Berufung. Er vertrat (wie bisher) den Standpunkt, Frühstückspension und Appartementhaus wären ein einheitlicher Gewerbebetrieb. Aber auch für sich gesehen hätte das Appartementhaus Einkünfte aus Gewerbebetrieb abgeworfen.

Die belangte Behörde gab der Berufung des Beschwerdeführers mit dem angefochtenen Bescheid keine Folge und sprach überdies aus, daß die Feststellung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb für die Streitjahre gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig erfolge. Begründend legte die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid dar, beim Appartementhaus in St gehe die Tätigkeit des Vermieters (Beschwerdeführers) nicht deutlich über die bloße Nutzungsüberlassung hinaus. Es käme nicht zu der für Hotel- oder Pensionsbetriebe typischen kurzfristigen Vermietung. Ebensowenig würden die Mieter verpflegt bzw. deren Wohnungen täglich gewartet. Das Hausbesorgerehepaar habe im wesentlichen nur die auch bei Miethäusern typischen Arbeiten verrichtet. Für die Ferienwohnungen wäre auch kaum Werbung betrieben worden, sodaß auch nicht auf Grund umfangreicher Werbung auf eine gewerbliche Vermietung geschlossen werden könne. Die Wohnungen wären teilweise vom Beschwerdeführer, teilweise aber auch von den Feriengästen eingerichtet worden, welcher Umstand ebenso für eine bloße Vermietungstätigkeit kennzeichnend sei wie die Ablösevereinbarungen betreffend die Mieterinvestitionen und die Wertsicherung der Mieten. Bei Hotel- und Pensionsbetrieben wären solche Vereinbarungen ungebräuchlich. Die Kurtaxe hätten die Mieter anders als in Hotels und Fremdenpensionen selbst abzuführen.

Da aus dem Appartementhaus in St Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung erzielt worden wären, könne auch kein einheitlicher Gewerbebetrieb zusammen mit der Frühstückspension in S, bestehen.

Vorliegende Beschwerde macht sowohl inhaltliche Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides als auch dessen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend. Der Beschwerdeführer wendet gegen den angefochtenen Bescheid im wesentlichen ein,

1.) daß die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens nicht vorgelegen hätten,

2.) daß es unzulässig gewesen wäre, mit dem angefochtenen Bescheid die Einkünfte gemäß § 187 BAO vorläufig festzustellen,

3.) daß das Appartementhaus in St und die Frühstückspension in S einen einheitlichen Gewerbebetrieb bildeten,

4.) daß die aus dem Appartementhaus erzielten Einkünfte auch für sich solche aus Gewerbebetrieb und nicht solche aus Vermietung und Verpachtung wären.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragte in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Beschwerdeführer gab zur Gegenschrift eine Stellungnahme ab.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

1. Wiederaufnahme des Verfahrens

Der Beschwerdeführer rügt, daß eine Wiederaufnahme des Verfahrens mangels Vorliegen der gesetzlichen Vorausetzung unzulässig gewesen wäre. Er übersieht dabei aber, daß ungeachtet der Bestimmung des § 307 Abs. 1 BAO sowohl der die Wiederaufnahme verfügende Bescheid als auch der neue Sachbescheid für sich einer Berufung zugänglich und damit auch für sich der Rechtskraft fähig sind (Stoll, BAO-Handbuch, Seite 733, und die dort erwähnte Rechtsprechung). Im Beschwerdefall erwuchsen jedoch die die Wiederaufnahme des Verfahrens verfügenden Bescheide des Finanzamtes in Rechtskraft. Bietet doch die Berufung keinen Anhaltspunkt dafür, daß auch die Wiederaufnahme des Verfahrens bekämpft worden wäre. Vielmehr wendet sich die Berufung ausdrücklich nur gegen die vom Finanzamt erlassenen und in der Berufung im einzelnen aufgezählten Sachbescheide. Im Anschluß an die Aufzählung der mit der Berufung bekämpften Sachbescheide heißt es:

"Meine Berufung richtet sich gegen die Feststellungen im Betriebsprüfungsbericht vom 6. März 1984 betreffend Trennung der Gewerbebetriebe S und St und der Einstufung der Einkünfte in St als Vermietung und Verpachtung. Mein Antrag lautet: Die Betriebe S und St sind einheitlich Gewerbebetrieb und der Betrieb St ist als gewerbliche Tätigkeit zu betrachten. Ich beantrage, die Veranlagung so vorzunehmen, wie sie in den Steuererklärungen aller Jahre ausgewiesen wurde."

Auch in der Begründung der Berufung wird nicht dargetan, daß die Voraussetzungen für eine Wiederaufnahme des Verfahrens nicht erfüllt gewesen wären. Der Hinweis in der Stellungnahme zur Gegenschrift, in der Berufung sei ausgeführt worden, daß der Beschwerdeführer vom Finanzamt durch fast 20 Jahre nie beanstandet und nicht einmal Rückfrage gehalten worden wäre, schlägt nicht durch, weil die Bezugnahme auf das Vorgehen der Abgabenbehörde in früheren Jahren noch nicht den Vorwurf enthält, daß für jene Streitjahre, für die eine Wiederaufnahme erfolgte, keine Wiederaufnahmegründe vorgelegen wären.

Da der Beschwerdeführer die die Wiederaufnahme verfügenden Bescheide des Finanzamtes nicht mit Berufung bekämpfte, hatte die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid auch nicht über die Wiederaufnahme des Verfahrens abzusprechen. Alle Einwände des Beschwerdeführers gegen die Wiederaufnahme gehen daher ins Leere.

2. Vorläufige Feststellungen gemäß § 187 BAO

Dem angefochtenen Bescheid liegt die Auffassung zugrunde, daß (nur) die Frühstückspension in S einen Gewerbetrieb bilde. Die Einkünfte dieses Gewerbebetriebes stellte die belangte Behörde (gemäß § 187 BAO) vorläufig (§ 200 Abs. 1 BAO) fest. Das Finanzamt hatte noch keine vorläufigen Feststellungen getroffen. Die belangte Behörde gibt als Grund dafür, daß die Abgabenfestsetzung vorläufig erfolgte, an, auf Grund der bisher erwirtschafteten negativen Betriebsergebnisse bestehe Ungewißheit, ob die Fremdenpension in S eine Einkunftsquelle darstelle. Dies könne erst nach Ablauf eines längeren Beobachtungszeitraumes beurteilt werden.

Zum Einwand des Beschwerdeführers, die belangte Behörde hätte nicht abweichend von den Bescheiden des Finanzamtes die Einkünfte vorläufig feststellen dürfen, ist vorweg zu bemerken, daß das Gesetz nicht nur eine vorläufige Abgabenfestsetzung, sondern auch eine vorläufige Feststellung von Einkünften gemäß § 187 BAO zuläßt (siehe im Zusammenhalt mit § 200 Abs. 1 BAO § 190 Abs. 1 BAO sowie Stoll, aaO, Seite 444, Ellinger-Wetzel-Mairinger, BAO2, Seite 98, und Ritz, Vorläufige Bescheide, ÖStZ 1986, Seite 166). Da die Abgabenbehörden zweiter Instanz gemäß § 279 Abs. 1 BAO im Berufungsverfahren die Obliegenheiten und Befugnisse haben, die den Abgabenbehörden erster Instanz auferlegt und eingeräumt sind, sowie gemäß § 289 Abs. 2 BAO berechtigt sind, sowohl im Spruch als auch hinsichtlich der Begründung ihre Anschauung an die Stelle jener der Abgabebehörde erster Instanz zu setzen und demgemäß den angefochtenen Bescheid nach jeder Richtung abzuändern, kommt ihnen auch die Befugnis zu, in der Berufungsentscheidung (erstmals) eine vorläufige Feststellung zu treffen. Dies bestätigte auch der Verwaltungsgerichtshof in seinen Erkenntnissen vom 30. Mai 1974, Zl. 1373/73, und vom 3. November 1986, Zlen. 86/15/0025, 0056, auf die gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG Bezug genommen wird (siehe auch Ritz, aaO, Seite 162).

Die Verfahrensrüge, die der Beschwerdeführer in diesem Zusammenhang erhebt - insbesondere, daß ihn die belangte Behörde vor der vorläufigen Feststellung hören hätte müssen -, verhilft der Beschwerde schon deshalb nicht zum Erfolg, weil der Beschwerdeführer nicht aufzuzeigen vermag, daß der behauptete Verfahrensmangel wesentlich wäre. Er zieht vielmehr die Feststellung der belangten Behörde nicht in Zweifel, daß er mit der Fremdenpension in S bisher - wie Tz 8 des Betriebsprüfungsberichtes zeigt, stets beträchtliche - negative Betriebsergebnisse erwirtschaftete und auf Grund dessen die Ungewißheit besteht, ob die Fremdenpension eine Einkunftsquelle darstellt.

Bei dieser Beurteilung kommt es nicht darauf an, ob der Beschwerdeführer die Fremdenpension bisher auch anders (ertragbringender) hätte führen können, sondern darauf, wie er sie tatsächlich führte. Daß die Ungewißheit über die Ertragsfähigkeit einer Tätigkeit eine vorläufige Feststellung von Einkünften rechtfertigt, zeigen insbesondere die hg. Erkentnisse vom 27. Februar 1985, Zlen. 83/13/0056, 0089, 0090, Slg. Nr. 5972/F, und vom 19. Jänner 1988, Zl. 87/14/0034.

Wenn der Beschwerdeführer im Zusammenhang mit der Frage der vorläufigen Feststellung auch ins Treffen führt, das Finanzamt habe die Wiederaufnahme nur verfügt, um die Erklärung zu ermöglichen, daß es sich beim Betrieb in St um Vermietung und Verpachtung handelt (und nicht, um hinsichtlich der Fremdenpension in S auch die Frage der "Liebhaberei" aufzuwerfen), so verkennt er, daß in einem wiederaufgenommenen Verfahren von den bisherigen Sachbescheiden nicht nur in jenen Punkten abgewichen werden darf, die den Anlaß für die Wiederaufnahme boten. Von der im Beschwerdefall unbeachtlichen Einschränkung des § 307 Abs. 2 BAO abgesehen können vielmehr Änderungen in jeder Richtung vorgenommen werden (Stoll, aaO, Seite 732 ff). In zeitlicher Hinsicht sind Änderungen lediglich durch die Verjährung begrenzt, wobei die Verjährung aber nur die Abgabenfestsetzung (nicht Feststellungsbescheide) betrifft (siehe § 207 Abs. 1 BAO und Stoll, aaO, Seite 485 f).

Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers lag für die belangte Behörde auch kein rechtskräftig abgeschlossenes, sondern ein rechtskräftig wiederaufgenommenes Abgabenverfahren vor, wobei auf die Ausführungen zu Punkt 1 hingewiesen sei. Abgesehen davon erfolgte eine Wiederaufnahme des Verfahrens nur hinsichtlich der Feststellungen (§ 187 BAO) für die Jahre 1975 bis 1977.

Auf Grund der Berufung gegen die Sachbescheide des Finanzamtes konnte die belangte Behörde diese Sachbescheide entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers auch in Punkten ändern, die nicht Gegenstand der Berufung waren (siehe nochmals die Wortfolge "nach jeder Richtung abzuänderen" in § 289 Abs. 2 BAO sowie Stoll, aaO, Seite 685, und die dort zitierte Rechtsprechung).

3. Einheitlicher Gewerbebetrieb

Der Beschwerdeführer erblickt im Appartementhaus in St und in der Fremdenpension S einen einheitlichen Gewerbebetrieb. Der Verwaltungsgerichtshof vermag diese Meinung nicht zu teilen. Denn nach der für die Lösung der Frage, ob unterschiedliche Aktivitäten eines Steuerpflichtigen einen einheitlichen Gewerbebetrieb bilden oder nicht, in erster Linie maßgeblichen Verkehrsauffassung (siehe Schubert-Pokorny-Schuch-Quantschnigg, Einkommensteuerhandbuch2, Seite 70, und die dort angeführte Rechtsprechung, sowie Jirkuff,

Der einheitliche Gewerbebetrieb, ÖStZ 1977, Seite 258 ff), stellt sich eine Frühstückspension einerseits und die an einem rund 50 Straßenkilometer entfernten Ort ausgeübte längerfristige Vermietung von Ferienwohnungen nicht als einheitlicher Gewerbebetrieb dar. Der Verwaltungsgerichtshof verweist auch gemäß § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG auf sein Erkenntnis vom 3. Mai 1983, Zl. 82/14/0248, in dem er zum Ausdruck brachte, daß die (kurzfristige) Zimmervermietung in einer Frühstückspension und eine (längerfristige) Appartementvermietung nicht als gleichartige Betätigungen angesehen werden könnten.

4. Wertung der Einkünfte aus dem Appartementhaus in St

Mit der Frage, wann aus Ferienwohnungen Einkünfte aus Gewerbebetrieb und wann solche aus Vermietung und Verpachtung erzielt werden, hat sich der Verwaltungsgerichtshof zuletzt in seinem Erkenntnis vom 30. Mai 1989, Zl. 88/14/0117, befaßt. Er sprach dort unter Hinweis auf seine Vorjudikatur folgendes aus:

Die Vermietung eines (zu keinem Betriebsvermögen gehörenden) Gebäudes (Gebäudeteiles) ist grundsätzlich Vermögensverwaltung. Zur gewerblichen Tätigkeit wird sie erst, wenn die laufende Verwaltungsarbeit ein solches Ausmaß erreicht, daß sie nach außen als gewerbliche Tätigkeit erscheint. Dies wieder ist erst der Fall, wenn die Verwaltungsarbeit im konkreten Fall in erheblichem Umfang (deutlich) jenes Maß überschreitet, das üblicherweise mit der Verwaltung eigenen Vermögens - hier eigenen Liegenschaftsvermögens - verbunden ist.

Eine "gewerbliche" Vermietung erfolgt nach dem Erkenntnis Zl. 88/14/0117 vor allem in den typischen Fällen "gewerblicher" Beherbergung von Fremden in Hotels und Fremdenpensionen. Die über die bloße Nutzungsüberlassung hinausgehende weitere Tätigkeit des Vermieters besteht insbesondere in der (angebotenen) Verpflegung der Gäste (und sei es auch nur in der Form eines Frühstücks) und in der täglichen Wartung der Zimmer (Reinigung, Betten machen). Wenn solche Tätigkeiten wie die tägliche Verabreichung eines Frühstücks und die tägliche Wartung der Zimmer allerdings wegen der geringen Zahl von Fremdenzimmern nur in bescheidenem Ausmaß anfallen, begründen auch sie keinen (steuerlichen) Gewerbebetrieb. Umgekehrt führt aber eine Fremdenzimmer- (Ferienwohnungs-) Vermietung, bei der keinerlei Verpflegung der Gäste und keine tägliche Wartung der Zimmer stattfindet, erst dann zu Einkünften aus Gewerbebetrieb, wenn eine verhältnismäßig größere Zahl von Zimmern (Wohnungen) eine Tätigkeit bedingen, die über jene Tätigkeit, wie sie mit der bloßen Nutzungsüberlassung von Räumen üblicherweise verbunden ist, deutlich hinausgeht.

Es kann nach dem Erkenntnis Zl. 88/14/0117 auf eine gewerbliche Vermietung hindeuten, wenn die Ferienwohnungen nur kurzfristig an Feriengäste vergeben werden. Eine solche kurzfristige Vermietung mehrerer eingerichteter Ferienwohnungen erfordert nämlich in aller Regel eine Verwaltungsarbeit, die das bei "bloßer Vermietung" übliche Ausmaß deutlich übersteigt. Der Vermieter muß sich stets um neue Feriengäste umsehen und hat bei jedem Wechsel der Feriengäste darauf zu achten, daß sich die Wohnungen und ihre Einrichtung in einem weiterhin vermietbaren Zustand befinden, was neben der laufenden Kontrolle und Reinigungsarbeiten beim Mieterwechsel in erhöhtem Maße auch Nachschaffungen und Reparaturen bei der Wohnungseinrichtung bedingen wird. Auf Grund besonderer Umstände kann allerdings auch eine langfristige Vermietung eine Verwaltungsarbeit erfordern, die über das bei der Vermögensverwaltung übliche erheblich hinausgeht.

Im Beschwerdefall kann der Umstand allein, daß 15 Ferienwohnungen an Feriengäste vermietet wurden, noch keine gewerbliche Tätigkeit begründen; sprengen die Leistungen des Vermieters nicht den Rahmen der Vermögensverwaltung, so ist die Vermietung von 15 Ferienwohnungen ebensowenig eine gewerbliche Tätigkeit wie die Vermietung von 15 ständigen Wohnbedürfnissen dienenden Wohnungen (siehe auch Schubert-Pokorny-Schuch-Quantschnigg, aaO, § 28 Tz 9). Entscheidend ist vielmehr, ob die auf Grund der 15 Ferienwohnungen anfallende Verwaltungsarbeit in erheblichem Umfang jenes Maß überschreitet, da üblicherweise mit der Verwaltung eigenen Liegenschaftsvermögens verbunden ist.

Der Art nach sind nun zwar im Beschwerdefall einzelne Leistungen angefallen, wie sie bei der Verwaltung eigenen Liegenschaftsvermögens im allgemeinen nicht üblich sind. Es sind dies die Leistungen - insbesondere Nachschaffungen und Reparaturen -, die sich daraus ergeben, daß der Beschwerdeführer den Feriengästen Wäsche, Besteck, Geschirr, Beleuchtungskörper und zum Teil die Wohnungseinrichtung (Küchengeräte, aber auch sonstige Einrichtung) zur Verfügung stellt. Weiters verrechnet bei den üblichen Vermietungen nicht der Vermieter, sondern der Mieter den Stromverbrauch mit dem Elektrizitätsversorgungsunternehmen. Bei den üblichen Vermietungen reinigt der Vermieter dem Mieter auch nicht die Wohnung und er stellt ihm auch keine Sauna (für deren Instandhaltung bzw. Reinhaltung der Vermieter zu sorgen hat) zur Verfügung.

Wiewohl also im Beschwerdefall davon ausgegangen werden kann, daß der Art nach einzelne Leistungen anfielen, wie sie bei der Verwaltung eigenen Vermögens im allgemeinen nicht üblich sind, ist doch nicht zu unterstellen, daß mit diesen Leistungen in erheblichem Umfang die mit der Verwaltung eigenen Liegenschaftsvermögens üblicherweise verbundene Verwaltungsarbeit überschritten wurde. Dabei ist schon einmal in Rechnung zu stellen, daß der Beschwerdeführer die Ferienwohnungen langfristig vermietete. Der Beschwerdeführer mußte sich daher nicht stets im Sinne des Erkenntnisses Zl. 88/14/0117 um neue Feriengäste umsehen und auch nicht laufend darauf achten, daß sich die Wohnungen und ihre Einrichtung bei jedem Wechsel der Feriengäste in einem weiterhin vermietbaren Zustand befinden. Was die im vorhergehenden Absatz erwähnten, bei üblichen Vermietungen unüblichen Leistungen des Beschwerdeführers im besonderen betrifft, so ist bezüglich der Wohnungsreinigung zu berücksichtigen, daß bei Fremdenverkehrsbetrieben unter anderem die laufend wiederkehrende - in der Regel tägliche - Reinigung der Fremdenzimmer zum gewerblichen Charakter beiträgt. Die Reinigung von 15 Ferienwohnungen einmal im Jahr überteigt die bei Vermietungen übliche Verwaltungsarbeit noch nicht in erheblichem Umfang. Gleiches gilt für die Stromverrechnung mit dem Elektrizitätsversorgungsunternehmen. Bei den übrigen Leistungen (Nachschaffungen, Reparaturen, Instandhaltung der Sauna) fällt ins Gewicht, daß die Ferienwohnungen nur in geringem Maße benutzt wurden. Betont doch die Beschwerde selbst, daß das Appartementhaus in St ausschließlich der Befriedigung des Wohnbedürfnisses während des Urlaubes dient. Die einzelnen Wohnungen seien nur während der Saisonzeit (Winter bzw. Sommer) zu benützen, in der Übergangszeit seien sie "geschlossen". Insbesondere würden im Winter die Weihnachtszeit, die Osterzeit und die Wochenenden genutzt. Im Sommer würden die Appartements nur vereinzelt benützt.

Diese verhältnismäßig geringfügige Benützung der Ferienwohnungen spricht aber dagegen, daß die zuletzt erwähnten, regelmäßig nutzungsabhängigen Sonderleistungen in dem erforderlichen erheblichen Umfang anfielen.

Im einzelnen sei zur Beschwerde, soweit nicht schon die vorstehenden Ausführungen auf sie Bedacht nehmen, folgendes bemerkt:

Die Vermietung von Ferienwohnungen bewirkt nicht bereits deshalb eine gewerbliche Tätigkeit, weil die Gebäude schon äußerlich das Bild einer Pension oder eines Hotels bieten. Für die Annahme gewerblicher Vermietung kommt es nicht auf das Erscheinungsbild des vermieteten Gebäudes, sondern auf das Ausmaß der mit der Vermietung verbundenen Verwaltungsarbeit an. Vermietet ein Steuerpflichtiger einem anderen ein Hotelgebäude, damit es der andere als Hotel betreiben kann, so erzielt zwar derjenige, der das Hotel betreibt, gewerbliche Einkünfte, nicht aber auch - trotz des äußeren Erscheinungsbildes des Gebäudes als Hotel - notwendigerweise derjenige, der das Hotelgebäude vermietet. Ist für den Vermieter (nach Aufgabe des Gewerbebetriebes im Sinne des § 24 Abs. 3 EStG 1972) mit der Vermietung des Hotelgebäudes keine nennenswerte Verwaltungsarbeit verbunden, dann sind seine Einkünfte als solche aus Vermietung und Verpachtung zu werten. Der in der Beschwerde erwähnte Erlaß der Finanzlandesdirektion für Tirol bildet keine für den Verwaltungsgerichtshof beachtliche Rechtsquelle.

Daß die längerfristig vergebenen Ferienwohnungen ausschließlich der Befriedigung des Wohnbedürfnisses während des Urlaubs dienen, spricht aus der Sicht des ausschlaggebenden Kriteriums des Umfanges der Verwaltungsarbeit - wie schon ausgeführt - eher gegen als für eine gewerbliche Vermietung. Unter dem Gesichtspunkt des Umfanges der Verwaltungsarbeit kommt der langfristigen Vermietung als Tatsache und nicht dem Umstand Bedeutung zu, daß der Beschwerdeführer die Vermietungen durch seine Kündigungsmöglichkeit kurzfristig gestalten hätte können. Daraus, daß der Feriengast die Entscheidung, die Ferienwohnung zu beziehen, jeweils neu zu treffen hat, erwächst für den Beschwerdeführer keine Verwaltungsarbeit.

Auf Grund des Umstandes, daß der Feriengast den Mietzins jährlich mit einem - die üblichen Betriebskosten umfassenden - Pauschalbetrag zu entrichten hat, fällt für den Beschwerdeführer sogar eine gegenüber den üblichen Vermietungen geringere Verwaltungsarbeit an, auf die es ohne Einfluß ist, daß der Feriengast Strom, Heizung und Warmwasser unbeschränkt verbrauchen kann.

Die Beistellung eines Hausbesorgers ist auch bei einer Vermietung in Form der Vermögensverwaltung üblich. Die einem Hausbesorger üblicherweise obliegenden Aufgaben (übliche Hausreinigungen, Überwachung des Gebäudes und der Wohnungen, Schneeräumung, Rasenmähen auf mit dem Mietobjekt verbundenen Grünflächen, Betreuung von Garage und Heizung) führen zu keiner Tätigkeit, die über den Umfang der auch sonst mit einer Vermögensverwaltung verbundenen Verwaltungsarbeit hinausgeht (vgl. auch die Erkenntnisse des Verwaltungsgerichtshofes vom 3. Mai 1983, Zl. 82/14/0248, und 30. Mai 1989, Zl. 88/14/0117).

Bezüglich der Verwaltung der Schlüssel der Feriengäste, der Entgegennahme von Telefonaten und von Bestellungen der Feriengäste durch den Hausbesorger hält die belangte Behörde im angefochtenen Bescheid fest, diese Umstände wären angesichts der Aussagen des Hausbesorgers B (Niederschrift vom 12. Juli 1982, Beantwortung des Fragenvorhaltes vom 4. Juli 1988) nicht erwiesen. Es wäre nun Sache des Beschwerdeführers gewesen, in der Beschwerde darzutun, warum diese Feststellung (Beweiswürdigung) der belangten Behörde nicht zutrifft, und nicht bloß neuerlich die eben genannten Leistungen des Hausbesorgers zu behaupten.

Hinsichtlich der Betreuung der Wäsche hatte der Beschwerdeführer selbst laut Niederschrift vom 24. Februar 1983 angegeben, von der Möglichkeit, die Wäsche zur Reinigung zu geben, machten die Gäste wenig Gebrauch.

Die Übernahme von Post der Feriengäste durch den Hausbesorger, die nach den Angaben des Hausbesorgers B (Vorhaltsbeantwortung vom 4. Juli 1988) nur selten vorkam, stellt lediglich eine in diesem Zusammenhang unbeachtliche Form der Nachbarschaftshilfe dar (Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 3. Mai 1983, Z1. 82/14/0248).

Eine zweimalige Reinigung der Ferienwohnungen im Jahr hielt die belangte Behörde auf Grund der eigenen Angaben des Beschwerdeführers im Verwaltungsverfahren (Vorhaltsbeantwortung vom 29. Oktober 1987) und die Aussage des Hausbesorgers M nicht für erwiesen. Auch hier wäre es Sache des Beschwerdeführers gewesen, den Feststellungen (der Beweiswürdigung) der belangten Behörde in der Beschwerde gezielte Einwände entgegenzusetzen und nicht bloß neuerlich eine zweimalige jährliche Reinigung der Ferienwohnungen zu behaupten.

Der Hinweis der belangten Behörde auf das Fehlen einer Gewerbeberechtigung für das Appartementhaus in St trägt den angefochtenen Bescheid nicht, was die Wortfolge im angefochtenen Bescheid "Obwohl die gewerberechtliche Seite für die steuerrechtliche Beurteilung nicht maßgeblich ist, sei noch darauf

verwiesen, ... " deutlich zeigt. Für die auf Kosten des

Beschwerdeführers installierten Telefonanschlüsse in den Ferienwohnungen besteht keine zentrale Telefonvermittlung (Niederschrift über die Berufungsverhandlung). Der Beschwerdeführer hat auch nie behauptet, daß ihm die Verrechnung der Telefongebühren für die Anschlüsse, von denen einzelne im amtlichen Telefonbuch eingeschaltet sind, obliegen würde. Es kann also auch aus den Telefonanschlüssen kein erhöhter Verwaltungsaufwand abgeleitet werden (vgl. nochmals das Erkenntnis Zl. 88/14/0117).

Soweit schließlich der Beschwerdeführer auf seine detaillierten Ausführungen in der Berufung verweist, ist ihm entgegenzuhalten, daß Verweisungen auf den Inhalt eines in einem anderen Verfahren eingebrachten Schriftsatzes keine gesetzmäßige Darlegung der Beschwerdegründe im Sinne des § 28 Abs. 1 Z. 5 VwGG darstellen und unbeachtlich sind (siehe das Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 27. Oktober 1983, Zlen. 82/16/0158, 0159, und die dort erwähnte Rechtsprechung beider Gerichtshöfe des öffentlichen Rechts).

Zusammenfassend ist zu diesem Punkt zu sagen, daß wohl einzelne Sachverhaltselemente auf eine gewerbliche Vermietung der Ferienwohnungen in St hindeuten. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse überwiegen aber noch immer die Merkmale einer Vermietung in Form der Vermögensverwaltung.

5. Die Ausführungen zu den Punkten 1 bis 4 zeigen, daß der Beschwerdeführer keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides dartun konnte. Seien Beschwerde war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die § 47 ff VwGG und die Verordnung des Bundesminister für Gesundheit und öffentlicher Dienst vom 17. April 1989, BGBl. Nr. 206.

Wien, am 20. November 1989