UFS RV/3957-W/10

Abzugsfähigkeit von Unterkunftskosten (Hotelkosten) bei einem Kuraufenthalt als außergewöhnliche Belastung (Angemessenheit)

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., vom 28. Juli 2010 gegen den Bescheid des Finanzamtes A vom 16. Juli 2010 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für das Jahr 2009 entschieden:

Der Berufung wird teilweise Folge gegeben.

Der angefochtene Bescheid wird abgeändert.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe sind dem als Beilage angeschlossenen Berechnungsblatt zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

a) Die Berufungswerberin (Bw.) ist Pensionistin. Im Zuge der Einreichung der Erklärung zur ArbeitnehmerInnenveranlagung für das Jahr 2009 machte sie unter der Kennzahl 730 "Krankheitskosten (inkl. Zahnersatz)" einen Betrag von 1.869,41 € und unter der Kennzahl 734 "Kurkosten" einen Betrag von 2.087,84 € als außergewöhnliche Belastung geltend.

b) Mit Ersuchen um Ergänzung vom 25. Juni 2010 forderte das Finanzamt die Bw. auf, "sämtliche Unterlagen der beantragten Krankheitskosten (mit übersichtlicher Aufstellung) und Bescheid in Kopie über erhaltene Ersätze bzw. Vergütungen der Krankenkasse" vorzulegen. Betreffend die geltend gemachten Kurkosten wurde die Bw .ersucht, eine Bestätigung, dass die Kur aus medizinischen Gründen zur Heilung oder Linderung der Krankheit notwendig gewesen sei, vorzulegen und anzugeben, um welche Krankheit es sich handle. Eine Bestätigung der Kuranstalt, dass die Kur unter ärztlicher Begleitung und Aufsicht erfolgt sei, sei nachzureichen und Ersätze der Krankenkasse oder Vergütungen seien bekanntzugeben.

c) In ihrem Antwortschreiben vom 13. Juli 2010 führte die Bw. aus, in der Beilage übermittle sie eine Aufstellung der Aufwendungen; Details dazu mögen den vorgelegten Belegen (36 Apothekenrechnungen, Zahnarztrechnung Dr. B, Hotelrechnung vom 25. Jänner 2009) entnommen werden.

Der Medikamentenmix sei va. durch die Operationen der letzten drei Jahre (Nierenteilresektion vom 14. Mai 2007, Entfernung des linken Schilddrüsenlappens vom 7. Juli 2008, Operation Mammacarcinom vom 26. März 2009) bedingt. Die Strahlenbehandlung (27. April bis 5. Juni 2009) habe auch eine Allergie ausgelöst, eine Knochendichtemessung im Zusammenhang mit der Femaratherapie weise die Bw. als Hochrisikopatientin Osteoporose aus.

Bezüglich des Kuraufenthaltes verweise sie auf die Berufungsentscheidung UFS 22.11.2006, RV/2324-W/06, ergangen zu ihrer ArbeitnehmerInnenveranlagung für das Jahr 2005, und auf die Expertise von Univ.-Prof. Dr. C vom 5. September 2006.

Wie von Dr. C empfohlen, unterziehe sie sich seit Jänner 2005 in Abständen von 12 Monaten einer physikalischen Behandlung im Kurzentrum D mit Aufenthalt im Hotel E. Die Gründe dafür seien die in der oa. Berufungsentscheidung des Unabhängigen Finanzsenates angeführten sowie die Tatsache, dass die Heilbehandlungen direkt mit der Krankenkasse abgerechnet würden und der Jänner die billigste Aufenthaltsperiode sei.

Im gegenständlichen Fall sei die Verschreibung durch den Facharzt für Orthopädie Dr. F am 9. Dezember 2008, die Genehmigung dieser Verschreibung durch die G Gebietskrankenkasse am 2. Jänner 2009 und die Abänderung der Therapie durch den Kurarzt Dr. H am 12. Jänner 2009 erfolgt. Die beiliegende Kopie der Behandlungskarte zeige die ab 14. Jänner 2009 verschriebenen Behandlungen. Das Original dieser Karte mit allen Unterschriften diene zusammen mit der vorläufigen (für die Zeit 10. Jänner bis 13. Jänner 2009) zur Verrechnung zwischen dem Kurzentrum und der Krankenkasse.

Es seien also die Bedingungen von Gesetz und BMF-Richtlinien für die Anerkennung als außergewöhnliche Belastungen erfüllt:

- Direkter Zusammenhang mit der Krankheit der Bw. (Osteoporose, Trochanterabriss);

- aus medizinischen Gründen notwendig (Mobilitätserhalt), sonst würden die Heilbehandlungen nicht verschrieben, geschweige denn genehmigt;

- Heilbehandlungen unter ärztlicher Aufsicht (seit Dezember 2003 Rehabilitation bei Dr. H).

d) Mit Einkommensteuerbescheid vom 16. Juli 2010 wurden die von der Bw. geltend gemachten Krankheitskosten in Höhe von 1.869,41 € als außergewöhnliche Belastung anerkannt, nicht jedoch die beantragten Kurkosten von 2.087,84 €. Hinsichtlich letzterer führte das Finanzamt aus:

"Auf die Begründung der Arbeitnehmerveranlagung 2005 wird verwiesen. Aus den vorgelegten Unterlagen geht nicht hervor, wie hoch der Selbstbehalt betreffend Therapiekosten für Sie ist. Der Antrag war in diesem Punkt abzuweisen."

e) Gegen den angeführten Bescheid erhob die Bw. am 28. Juli 2010 Berufung. Beantragt werde, die geltend gemachten Krankheits- und Kurkosten von insgesamt 3.957,25 €, reduziert um den Selbstbehalt, als außergewöhnliche Belastungen anzuerkennen. Begründend führte die Bw. dazu folgendes aus:

- Gemäß Gesetz und relevanten BMF-Richtlinien seien Kurkosten als außergewöhnliche Belastungen abzugsfähig, wenn der Kuraufenthalt in direktem Zusammenhang mit einer Krankheit stehe, aus medizinischen Gründen notwendig sei und die Heilbehandlungen unter ärztlicher Aufsicht erfolgten; die Kurkosten umfassten Aufenthaltskosten, Kosten für Kurmittel und medizinische Betreuung sowie Fahrtkosten.

. Im Ergänzungsschreiben sei ausdrücklich darauf hingewiesen worden, dass das Kurzentrum D die Therapien direkt mit der Krankenkasse abrechne und zu diesem Zweck die in Kopie beigefügte Behandlungskarte verwendet werde; daraus sei ersichtlich, dass kein Selbstbehalt bei den Therapiekosten bestehe.

- Die von der Gebietskrankenkasse genehmigte Verschreibung habe ausdrücklich auf D gelautet.

- Der Unterschied zur ArbeitnehmerInnenveranlagung der Bw. für das Jahr 2005 bestehe darin, dass damals Therapien nur am Dienstort oder Wohnort konsumiert hätten werden können (und daher von der Bw. bezahlt hätten werden müssen), während sie nunmehr auch in anderen Kurzentren verabreicht werden dürften.

- Ein Selbstbehalt ("gesetzlich vorgeschriebener Zuzahlungsbetrag pro Verpflegungstag") bestehe lediglich bei von der Pensionsversicherungsanstalt genehmigten Kuraufenthalten; diese könnten aber nur zwei Mal innerhalb von fünf Jahren konsumiert werden.

f) Mit Berufungsvorentscheidung vom 21. September 2010 wies das Finanzamt die Berufung der Bw. als unbegründet ab:

Die Rechnung sei auf den Ehepartner der Bw. ausgestellt, und es seien lediglich Hotelkosten angeführt. Da keine ärztliche Verordnung vorliege, könne davon ausgegangen werden, dass keine medizinische Notwendigkeit vorliege. Die Behandlungskarte stamme aus dem Jahr 2008. Die Berufung sei daher abzuweisen gewesen.

g) In ihrem Vorlageantrag vom 13. Oktober 2010 wiederholte die Bw. zunächst teilweise das in der Berufung vom 28. Juli 2010 Vorgebrachte; weiters führte sie zu den Kurkosten aus:

- Es seien lediglich Aufenthaltskosten angefallen, da die Kosten für Kurmittel von der Krankenkasse und die Fahrtkosten von ihrem Ehegatten getragen worden seien.

- Das Kurzentrum D habe einen Vertrag mit der Gebietskrankenkasse und rechne daher die Therapien direkt mit der Krankenkasse ab, und zwar mittels Behandlungskarte, auf der jede Behandlung durch Therapeuten und Patienten bestätigt werde.

- Da diese Behandlungskarte (nach Abschluss der Therapien) ebenso wie die von der Gn Gebietskrankenkasse genehmigte Verschreibung Dr. F (vor Beginn der Therapien) abgegeben werden müsse, habe die Bw. am 5. Oktober 2010 sowohl das Kurzentrum D als auch die G Gebietskrankenkasse um eine Bestätigung der durchgeführten bzw. genehmigten Physiotherapien ersucht (Beilagen 1 und 2).

- Es sei daraus ersichtlich, dass die G Gebietskrankenkasse dem Kurzentrum die vom Kurarzt Dr. H am 12. Jänner 2010 geringfügig abgeänderten Therapien am Folgetag bewilligt habe.

- Die ärztliche Nachkontrolle sei durch den Facharzt für Orthopädie Dr. F erfolgt (siehe Beilage 3).

- Die relevante Krankheit werde seit der Rehabilitation im Jahr 2003 im Kurzentrum D behandelt: Eingeschränkte Mobilität nach einer erfolglosen Hüftoperation (posttraumatischer Trochanterabriss) als Folge einer schweren Osteoporose.

- Die Osteoporose sei vom Internisten Dr. C mittels Expertise vom 5. September 2006 (Beilage 4) und zuletzt am 19. Februar 2010 von der Osteoporoseambulanz des Krankenhauses I bestätigt worden (Beilage 5).

- Die Aufenthaltskosten für die Zeit vom 9. Jänner 2009 bis zum 26. Jänner 2009 würden mittels Rechnung vom 25. Jänner 2009 des Hotels E (Beilage 6) nachgewiesen, aus der der Anteil der Bw., vermindert um die Haushaltsersparnis, herausgerechnet worden sei; die in der Rechnung ausgewiesenen Posten für Übernachtung Halbpension deckten im Übrigen auch täglich bis wöchentlich wiederkehrende Gruppentherapien und den Besuch des (unter einem Dach mit dem Kurzentrum und dem Hotel befindlichen) Quellenthermalbades ab.

- Die Tatsache, dass diese Rechnung auf den Ehegatten der Bw. ausgestellt worden sei, sei lediglich darauf zurückzuführen, dass dieser sie mit seiner Kreditkarte beglichen habe; da die Belastung durch die Kreditkartenfirma auf das gemeinsame Pensionskonto erfolgt sei, stelle der herausgerechnete Anteil einen aus dem Einkommen der Bw. getragenen Aufwand dar.

- Fest stehe, dass ohne Begleitung ihres Ehemannes eine weitere Kurkostenpost (Transport) angefallen, die Hygiene der Bw. denkbar unzulänglich und die Bewegung außerhalb des Hauses sturzgefährdet wäre (der letzte Sturz sei am 3. August 2010 erfolgt, siehe Ambulanzkarte LKH J unter Beilage 7).

Dem Vorlageantrag der Bw. waren beigelegt:

- Eine Bestätigung des Kurzentrums D vom 5. Oktober 2010 über die von der Bw. im Jahr 2009 erhaltenen physiotherapeutischen Behandlungen (S 13 Arbeitnehmerveranlagungsakt, im Folgenden kurz: ANV-Akt).

- Ein Schreiben der Gn Gebietskrankenkasse vom 5. Oktober 2010, in dem diese bestätigt, die von der Bw. im Kurzentrum D in Anspruch genommenen Therapien am 13. Jänner 2009 bewilligt zu haben (S 14 ANV-Akt).

- Ein "Leistungsblatt für das Jahr 2009" der Gn Gebietskrankenkasse, aus dem hervorgeht, dass die Bw. ärztliche Hilfe durch Dr. F, Facharzt für Orthopädie und orthopädische Chirurgie, in Anspruch genommen hat (S 15 ANV-Akt).

- Ein Schreiben des Univ.-Prof. Dr. C, Facharzt für Innere Medizin und Nephrologie, vom 5. September 2006 mit folgendem Wortlaut (S 16 ANV-Akt):

"An das Wohnsitzfinanzamt

... Auf Grund einer schweren Osteoporose ergeben sich bei meiner Patientin folgende schwerwiegende internistisch-orthopädische Diagnosen:

1) Coxarthrose rechts bei Zustand nach DHS-Verschraubung (1986).

2) Fraktur des ersten Lendenwirbelkörpers (1998).

3) Zustand nach Implantation einer zementfreien Zweymüller-Hüft-totale Endoprothese rechts.

4) Zustand nach posttraumatischem Trochanter-Abriss rechts.

Aus dem ärztlichen Entlassungsbericht des Rehabilitationszentrums [...] im Kurzentrum D leitet sich eindeutig die absolute Indikation zu den beiden Kuraufenthalten im Jahr 2005 ab.

Auf Grund meiner internistisch-klinischen Untersuchung riet ich ebenfalls zu Heilgymnastik, Ergometertraining, Fangopackungen, Mobilisation, medizinische Trainingstherapie, Unterwassermassage, Heilmassage, Kältepackungen und Gangschulung. Die intensive Rehabilitation nach den schweren Operationen - vor allem des Trochanter-Abrisses - ist ein absolutes Muss, um Insuffizienzerscheinungen und Beckenschiefstand zu vermeiden. Bei sehr guter Compliance der Patientin ersuche ich höflich, den Kuraufenthalt steuerlich zu berücksichtigen. Ferner sind umfassende Rehabilitationen und Kuraufenthalte auch in den kommenden Jahren erforderlich."

- Ein medizinischer Befund der Rheuma/Osteoporoseambulanz des Krankenhauses I vom 19. Februar 2010 (S 17 ANV-Akt), wonach die Bw. auf Grund der Diagnose (va. sekundäre Osteopenie, Oberschenkelhalsfraktur rechts, periphere Frakturen und Femara-Therapie (auf Grund Mamma-CA linke Teilresektion 3/2009)) als sog. Hochrisikopatientin zu sehen sei, weshalb eine erweiterte Osteoporosetherapie indiziert sei.

- Eine Rechnung des Hotels E vom 25. Jänner 2009, lautend auf den Ehegatten der Bw., über den Aufenthalt der Bw. und ihres Ehegatten ("Übernachtung Halbpension") vom 9. Jänner bis zum 26. Jänner 2009 (S 18 ff ANV-Akt).

- Eine Ambulanzkarte des LKH J betreffend eine am 3. August 2010 erlittene Verletzung der Bw. im Bereich des rechten Sprunggelenks (S 21 ANV-Akt).

h) Am 26. November 2010 erging ein weiteres Ergänzungsersuchen des Finanzamtes an die Bw. mit folgendem Wortlaut:

"[...]

Ergänzungspunkte:

Die Kosten bei Kuraufenthalten werden üblicherweise vom zuständigen Kostenträger übernommen, wobei auch die Kosten für Unterkunft und Verpflegung getragen werden. Die vorgelegte Hotelrechnung vom E lautet auf [den Ehegatten der Bw.] und nicht auf Ihren Namen, sodass angenommen werden muss, dass für Sie diesbezüglich keine Kosten angefallen sind.

Der Hinweis, dass die Kosten mit der Kreditkarte des Gatten bezahlt und die Rechnung daher auf ihn ausgestellt wurde, ist kein Nachweis von angefallenen Kosten, da mit Kreditkarte auch Rechnungen beglichen werden können, die nicht auf den Karteninhaber lauten.

Es wird daher ersucht, die Aufenthaltskosten belegmäßig nachzuweisen. Weiters wird ersucht, bekanntzugeben, ob, wann und wo von der Pensionsversicherungsanstalt genehmigte Kuraufenthalte konsumiert wurden."

i) In ihrem Antwortschreiben vom 6. Dezember 2010 führte die Bw. aus, dass, wie bereits mehrmals festgehalten, die Therapien von der Gn Gebietskrankenkasse vergütet und direkt mit dem Kurzentrum D abgerechnet worden seien; es könne daher keinen Kostenträger für die Aufenthaltskosten geben.

Die vorgelegte Rechnung des Hotels E vom 25. Jänner 2009 laute auf den Ehegatten der Bw., beziehe sich aber, wie aus der betreffenden Rubrik hervorgehe, auf "Übernachtung Halbpension für zwei Personen". Da die Aufenthaltstermine laut Rechnung mit den vom Kurzentrum D angeführten Behandlungsterminen übereinstimmten und die 34 Behandlungen gemäß Therapiebestätigung des Kurzentrums identisch seien mit den 34 von der Gn Gebietskrankenkasse ausdrücklich für D genehmigten physikalischen Therapien, könne mit hinreichender Wahrscheinlichkeit geschlossen werden, dass es sich bei einer der beiden Personen um die Bw. handle.

Die Bw. dürfe zunächst darauf verweisen, dass die Karte 02 für das VISA-Konto Nr. K auf ihren Namen laute. Die vom Finanzamt vertretene These des Kostenanfalls ausschließlich für den Rechnungsadressaten würde aber darin gipfeln, dass, selbst wenn die Bw. die auf ihren Ehegatten lautende Rechnung mit ihrer Karte bezahlt hätte, dies zu keinem Aufwand für sie geführt hätte, "da mit Kreditkarte auch Rechnungen beglichen werden können, die nicht auf den Karteninhaber lauten". Im Umkehrschluss hätte sie den gesamten Rechnungsbetrag von 4.483,66 € abzüglich Haushaltsersparnis geltend machen können, hätte, bei Bezahlung durch wen immer, die Rechnung auf ihren Namen gelautet.

Bei der Bezahlung der Rechnung E im Jänner 2009 sei nicht vorhersehbar gewesen, dass sie im Dezember desselben Jahres eine aufwendigere Zahnbehandlung benötigen würde und dass sich in Verbindung mit anderen absetzbaren Aufwendungen ein Betrag über dem dafür vorgesehenen Selbstbehalt ergeben würde. Zudem erscheine es ihr unzumutbar (und sei auch nirgendwo gesetzlich so geregelt), dass Eheleute getrennte Rechnungen und getrennte Konten führen müssten.

Die Bw. halte mit Nachdruck fest, dass ihre Einkünfte aus der Alterspension Monat für Monat auf ein gemeinsames, dh. auf ihren Ehegatten und sie lautendes Konto Nr. L bei der Bank M fließen und zur Deckung aller gemeinsamen Ausgaben herangezogen würden. Der beiliegende Kontoauszug vom 24. Februar 2009 weise mit Valuta 23. Februar 2009 die Abbuchung des Rechnungsbetrages von 4.483,66 € aus (Beilage 1), die Kontoauszüge vom 28. Jänner 2009 (Beilage 2) und vom 30. März 2009 (Beilage 3) zeigten die Überweisungen der Pensionsversicherungsanstalt für ihren Ehegatten und sie. Die auf dem Zahlungsbeleg vermerkten Nummern der Kartengesellschaft seien identisch mit den auf dem Kontoauszug ersichtlichen, das gleiche gelte für ihre Pensionsbezüge laut ArbeitnehmerInnenveranlagung 2009 und gemäß der beiden Kontoauszüge vor und nach der Transaktion.

Es handle sich somit beim Anteil der Bw. an den Aufenthaltskosten gemäß Rechnung vom 25. Jänner 2009 sehr wohl um einen Aufwand zu Lasten ihrer Einkünfte, und es seien ihr damit nach gängiger Terminologie Kosten erwachsen. Diese Aufenthaltskosten ließen sich durch nichts anderes belegen als durch die Rechnung vom 25. Jänner 2009 für "Übernachtung Halbpension zwei Personen".

Bezüglich ihrer von der Pensionsversicherungsanstalt genehmigten Kuraufenthalte lasse sich ein Bezug zur ArbeitnehmerInnenveranlagung 2009 nicht erkennen. Dessen ungeachtet habe die Bw. ab 1991 in regelmäßigen Abständen solche Aufenthalte beantragt und gemäß der jeweils geltenden Bewilligungspraxis der Pensionsversicherungsanstalt konsumiert. Der erste Kuraufenthalt sei im Haus N in zehnminütiger Entfernung vom Kurzentrum D erfolgt (und sei entsprechend ineffizient gewesen). Weitere Aufenthaltsorte seien der Ohof in D und der Phof in Q gewesen. Die diesbezüglichen Heilverfahrensanträge und deren Bewilligungen habe die Bw. nicht mehr zur Verfügung.

Sie gehe davon aus, dass die Inanspruchnahme von 40, vom Kurarzt auf 34 reduzierten physikalischen Therapien, die von einem Facharzt verschrieben und in ihrer Wirkung kontrolliert sowie von der Krankenkasse bewilligt worden seien, in einem Kurzentrum in Kombination mit einem Thermalbad und einem mehrwöchigen Aufenthalt in einem Kurhotel, zudem alles unter einem Dach, Kuraufenthalt genannt werde. Die Bw. lege diese Aufenthalte danach an, ob sie sie aus gesundheitlichen Gründen als Ergänzung zu ihrem täglich einstündigen Übungsprogramm brauche, und nicht, ob sie sie im Rahmen der außergewöhnlichen Belastungen geltend machen könne.

Dem Schreiben beigelegt waren drei Kopien von Auszügen betreffend das von der Bw. angeführte Konto Nr. L bei der Bank M (S 28 ANV-Akt), Aus diesen Ablichtungen geht hervor, dass dieses Konto sowohl auf die Bw. als auch auf ihren Ehegatten lautet, dass die gesetzlichen Alterspensionen beider auf dieses Konto überwiesen werden und dass der Rechnungsbetrag über 4.483,66 € (siehe oben) von dort abgebucht wurde.

j) Am 21. Dezember 2010 wurde das Rechtsmittel der Abgabenbehörde II. Instanz zur Entscheidung vorgelegt. Im Vorlagebericht führte das Finanzamt ua. aus, es werde die Berücksichtigung von Aufenthaltskosten im "Fünfsternehotel E Kur-, Golf-, Thermenhotel" beantragt; in der Vorhaltsbeantwortung vom 6. Dezember 2010 sei nicht dargestellt worden, wann und wo Kuraufenthalte von der Pensionsversicherungsanstalt konsumiert worden seien, sodass die Zwangsläufigkeit der privaten Kostentragung nicht erwiesen sei; aus den vorgelegten Unterlagen sei die Inanspruchnahme diverser Therapien ersichtlich, nicht jedoch eine kurgemäß geregelte Tages- und Freizeitgestaltung, sodass der Gesamtcharakter eines Kuraufenthaltes fehle.

k) In ihrem Schreiben an den Unabhängigen Finanzsenat vom 28. Juli 2011 führte die Bw. ua. aus, der Sachbearbeiter beim zuständigen Finanzamt habe seine Argumentation immer wieder geändert; zuletzt seien die Streitpunkte auf ihre Vorhaltsbeantwortung vom 6. Dezember 2010 reduziert worden.

Die Bw. dürfe darauf hinweisen, dass BVA-Versicherte in diesem "Fünfsternehotel E Kur-, Golf- und Thermenhotel" ihren vom Kostenträger finanzierten Kuraufenthalt absolvierten. Der einzige Unterschied im Ablauf zu ihrem Kuraufenthalt bestehe in der Aufenthaltsdauer und in der Farbe der Behandlungskarte, die Datum, Uhrzeit, Therapie und Therapeuten regle. Selbstverständlich gebe es für Kurgäste, also auch für BVA-Versicherte, keine in irgendeiner Form "kurgemäß geregelte Tages- und Freizeitgestaltung". Ebenso selbstverständlich seien in ihrem Zimmerpreis Zusatzangebote wie zusätzliche Therapien, Nordic Walking, Gymnastik etc. enthalten.

Die Bw. habe ihre ersten Behandlungen am Samstag, den 10. Jänner 2009, und ihre letzten Behandlungen am Samstag, den 24. Jänner 2009, konsumiert. Die "Bewilligung" durch die G Gebietskrankenkasse am 13. Jänner 2009 sei nicht der Bw. erteilt worden, sondern dem Kurzentrum für die Änderung, die die Kurärztin am Vortag (Montag, den 12. Jänner 2009) vorgenommen habe. Nachträgliche Genehmigungen von bereits konsumierten Therapien erteile die Krankenkasse grundsätzlich nicht. Den tatsächlichen Bewilligungsablauf habe die Bw. bereits in ihrem Schreiben vom 13. Juli 2010 dargestellt.

Sie bedaure, keine Aufzeichnungen über die seit 1991 von ihrem Kostenträger (Pensionsversicherungsanstalt der Angestellten) genehmigten Kuraufenthalte geführt zu haben. Eines dürfte jedoch einsichtig sein: Selbst wenn sie ausschließlich privat auf Kur gefahren wäre, komme es die öffentlichen Kassen billiger, als ihr (theoretisch) acht Mal einen Kuraufenthalt von jeweils drei Wochen zu zahlen. Die Bw. habe in ihrem mehr als 58-jährigen "Steuerpflichtigen-Dasein" nunmehr zum zweiten Mal außergewöhnliche Belastungen geltend gemacht. Sollte es dieses Mal derselbe Betrag sein, den sie für 2005 "lukriert" habe, hätten die öffentlichen Kassen gerade einmal 3.000,00 € "berappt".

Im Übrigen ergebe sich die "Zwangsläufigkeit der privaten Kostentragung" aus der Diskrepanz zwischen Bewilligungspraxis der Pensionsversicherungsanstalt und ihren gesundheitlichen Defiziten im Verein mit der Bewilligungspraxis der Krankenkasse. Die gesundheitlichen Defizite habe sie ausreichend dokumentiert.

Die Usancen der Kostenträger und jener Kuranstalten, die mit ihnen direkt abrechneten, seien nicht von der Bw. erfunden worden und könnten jederzeit bei diesen verifiziert werden. Die Fragen und die Argumentation des Sachbearbeiters [des Finanzamtes] ließen eindeutig erkennen, dass er Tatbestände zu beurteilen habe, die ihm vollständig fremd seien. Auch die geregelte Tages- und Freizeitgestaltung habe nichts mit gelebter Praxis zu tun. Wenn der Tagesablauf ohnehin schon geregelt sei, wann finde Freizeit statt? Welchem Gesetzes-, Verordnungs- oder Richtlinientext könne eine solche Disziplinierung entnommen werden?

Über die Berufung wurde erwogen:

1. Rechtsgrundlagen:

Gemäß § 34 Abs. 1 EStG 1988, BGBl. Nr. 400/1988, sind bei der Ermittlung des Einkommens (§ 2 Abs. 2 EStG 1988) eines unbeschränkt Steuerpflichtigen nach Abzug der Sonderausgaben (§ 18 leg. cit.) außergewöhnliche Belastungen abzuziehen. Die Belastung muss folgende Voraussetzungen erfüllen:

1. Sie muss außergewöhnlich sein (Abs. 2).

2. Sie muss zwangsläufig erwachsen (Abs. 3).

3. Sie muss die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit wesentlich beeinträchtigen (Abs. 4).

Die Belastung darf weder Betriebsausgaben, Werbungskosten noch Sonderausgaben sein.

Zwangsläufig erwächst die Belastung dem Steuerpflichtigen nach § 34 Abs. 3 EStG 1988 dann, wenn er sich ihr aus tatsächlichen, rechtlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann.

2. Festgestellter Sachverhalt und rechtliche Würdigung:

Zunächst ist - zur Vermeidung von Wiederholungen - auf die Berufungsentscheidung UFS 22.11.2006, RV/2324-W/06, die zur ArbeitnehmerInnenveranlagung der Bw. für das Jahr 2005 ergangen ist, zu verweisen (ua. auf die do. ausführlichen Darstellungen betreffend das Krankheitsbild der Bw., die Wahl des Kurortes D und die Lage der Hotels bzw. Fremdenpensionen dort, die auf Grund der eingeschränkten Mobilität der Bw. die Auswahl eines in unmittelbarer Nähe des Kurzentrums befindlichen Hotels erforderlich macht).

Fest steht im gegenständlichen Fall, dass die Bw. im Jahr 2009 einen Therapieaufenthalt (vom 9. Jänner bis zum 26. Jänner) im Kurzentrum D absolviert hat, wobei sie im Hotel E (mit Halbpension) nächtigte; bei diesem Aufenthalt wurde die Bw. von ihrem Ehegatten begleitet, auf dessen physische Hilfe sie, insbesondere bei der Hygiene, angewiesen ist. Fest steht auch, dass die Therapiekosten zur Gänze von der Gn Gebietskrankenkasse getragen wurden und dass der Bw. lediglich Aufenthaltskosten entstanden sind. Diese nachgewiesenen - und nur sie selbst betreffenden (die dem Ehegatten erwachsenen Ausgaben wurden von der Bw. im Rahmen ihrer Kostenaufstellung herausgerechnet) - Aufenthaltskosten von 2.040,00 € (120,00 € Unterkunftskosten pro Tag x 17 inklusive Halbpension) zuzüglich 47,84 € für Verpflegung, sohin insgesamt 2.087,84 € (im Detail S 6 ANV-Akt) hat sie als außergewöhnliche Belastung geltend gemacht (die von der Bw. weiters geltend gemachten Krankheitskosten (Ausgaben für Medikamente, Rezeptgebühren, Zahnersatz etc.) in Höhe von 1.869,41 € wurden vom Finanzamt anerkannt und sind daher nicht streitgegenständlich).

Weiters steht fest, dass die Heilbehandlungen unter kurärztlicher Aufsicht und Betreuung sowie nach einem festgelegten Therapieplan erfolgten. Die Behandlungen fanden vom 10. Jänner bis einschließlich 24. Jänner 2009 (vorläufige Behandlungskarte für 10. bis 13. Jänner 2009, endgültige ab 14. Jänner 2009) statt (Verschreibung durch den Facharzt für Orthopädie Dr. F am 9. Dezember 2008, Genehmigung derselben durch die G Gebietskrankenkasse am 2. Jänner 2009 (der im Schreiben der Gebietskrankenkasse vom 5. Oktober 2010 (siehe oben Punkt g) in der Darstellung des Verfahrensganges) genannte Termin 13. Jänner 2009 bezieht sich nach den glaubwürdigen Angaben der Bw. auf die Bewilligung der Änderung der verschriebenen Therapien durch die Kurärztin Dr. H am 12. Jänner 2009, siehe oben Punkt k)).

Die Notwendigkeit der Heilbehandlungen ergibt sich aus der im Jahr 2003 erfolgten Hüftoperation, den daraufhin aufgetretenen Komplikationen ("posttraumatischer Trochanter-Abriss") als Folge einer schweren Osteoporose, die eine neuerliche Hüftoperation mit Neufixierung der Muskelsehnen erforderlich machten, und der medizinischen Notwendigkeit der Behandlung des Krankheitsbildes (eingeschränkte Beweglichkeit, Insuffizienzhinken etc.); dies hat die Bw. durch Vorlage zahlreicher medizinischer Unterlagen (siehe dazu oben in der Darstellung des Verfahrensganges in dieser Berufungsentscheidung und UFS 22.11.2006, RV/2324-W/06) hinreichend nachgewiesen bzw. glaubhaft gemacht.

Von diesem Sachverhalt geht der Unabhängige Finanzsenat aus.

Die Abgabenbehörde I. Instanz hat die Abzugsfähigkeit der geltend gemachten Aufenthaltskosten als außergewöhnliche Belastung ua. mit der Argumentation verneint, die Rechnung des Hotels E vom 25. Jänner 2009 laute auf den Ehegatten der Bw.; dieser habe den angefallenen Rechnungsbetrag mit seiner Kreditkarte bezahlt, weshalb der Bw. keine Kosten entstanden seien.

Demgegenüber hat die Bw. überzeugend nachgewiesen, dass es sich bei dem streitgegenständlichen Konto, von dem der Rechnungsbetrag abgebucht wurde, um das gemeinsame Konto der Bw. und ihres Ehegatten handelt:

Das Konto lautet auf die Namen beider, die gesetzlichen Alterspensionen beider werden dorthin überwiesen und die zweite Visa-Kreditkarte lautet auf den Namen der Bw., weshalb der Unabhängige Finanzsenat keinen Zweifel am Vorbringen der Bw. hegt, dass der aus der Rechnung vom 25. Jänner 2009 erwachsene finanzielle Aufwand von beiden Eheleuten anteilsmäßig getragen wurde (anzumerken bleibt, dass die angeführte Argumentation des Finanzamtes von diesem im Vorlagebericht nicht mehr aufrechterhalten wurde).

Weiters hat die Abgabenbehörde I. Instanz ausgeführt, die Bw. habe nicht dargestellt, wann und wo Kuraufenthalte von der Pensionsversicherungsanstalt konsumiert worden seien, sodass die Zwangsläufigkeit der privaten Kostentragung (der Aufenthaltskosten) nicht erwiesen sei.

Diesbezüglich hat die Bw. glaubhaft dargelegt (Antwortschreiben vom 13. Juli 2010 und Berufung vom 28. Juli 2010), sich, wie von ihrem Internisten Dr. C empfohlen, seit Jänner 2005 in Abständen von 12 Monaten einer physikalischen Behandlung im Kurzentrum D zu unterziehen, während von der Pensionsversicherungsanstalt genehmigte Kuraufenthalte nur zwei Mal innerhalb von fünf Jahren konsumiert werden können. Daraus folgt die Zwangsläufigkeit der privaten Tragung der Aufenthaltskosten, wäre doch ansonsten der Bw. die jährliche Inanspruchnahme der Heilbehandlungen nicht möglich.

Schließlich hat das Finanzamt argumentiert, aus den vorgelegten Unterlagen sei die Inanspruchnahme diverser Therapien ersichtlich, nicht jedoch eine "kurgemäß geregelte Tages- und Freizeitgestaltung", sodass der Gesamtcharakter eines Kuraufenthaltes fehle.

Angesichts des schwerwiegenden Krankheitsbildes der Bw., der diesbezüglichen ärztlichen Befunde und der Tatsache, dass die G Gebietskrankenkasse die Therapiekosten zur Gänze übernommen hat (was die medizinische Notwendigkeit der Behandlungen indiziert), ist es ho. nicht nachvollziehbar, dass das Finanzamt mit dem Fehlen einer "kurgemäß geregelten Tages- und Freizeitgestaltung" - die im Schrifttum (vgl. Wanke in Wiesner/Grabner/Wanke, MSA EStG [1.7.2010], § 34 Anm 78, Stichwort "Kurkosten") zur Abgrenzung von der bloßen Erholungsreise verwendet wird - argumentiert. Abgesehen davon, dass die Abgabenbehörde I. Instanz nicht ausführt, was sie im gegenständlichen Fall unter einer "kurgemäß geregelten Tages- und Freizeitgestaltung" versteht bzw. wie diese in concreto aussehen hätte sollen, hat die Bw. in ihrem Schreiben an den Unabhängigen Finanzsenat vom 28. Juli 2011 zu Recht darauf verwiesen, dass auf Grund des vorgegebenen und einzuhaltenden Therapieplans der Tagesablauf ohnehin schon geregelt ist, weshalb der Argumentation des Finanzamtes auch in diesem Punkt nicht gefolgt werden kann.

Aus den angeführten Gründen ist somit die Abzugsfähigkeit der geltend gemachten Aufenthaltskosten der Bw. als außergewöhnliche Belastung dem Grunde nach gegeben.

Unter dem Gesichtspunkt der Angemessenheit der Aufenthaltskosten (vgl. Wanke, § 34 Anm 78, Stichwort "Kurkosten") ist weiters zu prüfen, ob diese in der beantragten Höhe (120,00 € Unterkunftskosten pro Tag inklusive Halbpension) steuerlich zu berücksichtigen sind:

Wie bereits oben und in der Berufungsentscheidung UFS 22.11.2006, RV/2324-W/06, dargestellt, benötigt die Bw auf Grund ihrer eingeschränkten Mobilität (Gehbehinderung) eine sich in unmittelbarer Nähe des Kurzentrums D gelegene Unterkunft. Das Kurzentrum ist freilich ausschließlich von Vier- und Fünf-Sterne-Hotels umgeben; um diese herum befinden sich der Kurpark, ein großer Parkplatz sowie - gegenüber dem Hotel E - eine Straße, an die ein Bahnhof angrenzt. Einige hundert Meter vom Kurzentrum (und damit für mobilitätseingeschränkte Personen in noch akzeptabler Entfernung) befindet sich das Vier-Sterne-Hotel R. Günstigere Hotels bzw. Fremdenpensionen sind deutlich weiter vom Kurzentrum entfernt und für Personen mit Gehbehinderungen nur schwer bzw. nur per Kraftfahrzeug zu erreichen.

Auf Grund der Mobilitätseinschränkung der Bw. wäre somit im Streitjahr 2009 - alternativ zum Hotel E - nur die Unterbringung im (preislich günstigeren) Vier-Sterne-Hotel R in Frage gekommen (in dem der Berufungsentscheidung UFS 22.11.2006, RV/2324-W/06, zu Grunde liegenden Streitjahr 2005 stellte sich diese Frage nicht, da der R zum damaligen Zeitpunkt noch umgebaut wurde). Wie eine telefonische Anfrage des gefertigten Sachbearbeiters beim R am 13. Dezember 2011 (S 15 UFS-Akt) ergab, betragen die dortigen Preise im Jänner 2011 für ein Doppelzimmer mit Frühstück 64,00 € und für ein Doppelzimmer mit Vollpension 74,00 € pro Person und Tag (für die - nicht angebotene - Halbpension folgt daraus ein (theoretischer) Mittelwert von rund 70,00 €).

Bei der Beurteilung der Frage, welcher Betrag an Aufenthaltskosten als angemessen zu bezeichnen ist, kann auf die Kostenübernahmeregelungen der Sozialversicherungsträger (zB BVA) zurückgegriffen werden: Übernimmt der Sozialversicherungsträger die Aufenthaltskosten (mehr oder weniger) zur Gänze oder hat der Versicherte die Hotelrechnung zunächst selbst zu bezahlen und erhält nach Einreichung derselben beim Versicherungsträger lediglich einen relativ geringfügigen Beitrag (Kostenzuschuss) refundiert?

Im gegenständlichen Fall hat die Bw. in ihrem Schreiben vom 28. Juli 2011 argumentiert, dass BVA-Versicherte im Hotel E "ihren vom Kostenträger finanzierten Kuraufenthalt absolvierten", womit offenbar (auch) gemeint ist, dass BVA-Versicherte den Aufenthalt in diesem Hotel von ihrem Versicherungsträger (abzüglich Selbstbehalt) finanziert bekämen.

Wie telefonische Anfragen des gefertigten Sachbearbeiters bei der BVA, Landesstelle für Kärnten, und beim Kurzentrum D am 13. Dezember 2011 (S 15 UFS-Akt) ergaben, besteht zwischen der BVA und dem Hotel E kein entsprechender Vertrag. Die (hohen) Kosten der Unterkunft in diesem Hotel werden somit von der BVA nicht übernommen; vielmehr haben BVA-Versicherte die Hotelrechnung selbst zu bezahlen und können diese später beim Versicherungsträger lediglich zwecks Refundierung eines "Kurkostenbeitrages" von 21,00 € pro Tag (für Unterkunft und Verpflegung) einreichen (bzw. bezahlen sie im E den um diesen BVA-Zuschuss verminderten Rechnungsbetrag). Anderes gilt für das Hotel R, dessen (deutlich günstigere) Aufenthaltskosten (64,00 € bis 74,00 € pro Person und Tag, siehe oben) von der BVA (großteils) übernommen werden.

Unter Rückgriff auf diese Kostenübernahmeregelungen erscheint dem Unabhängigen Finanzsenat ein Betrag von rund 70,00 € an Aufenthaltskosten pro Person und Tag inklusive Halbpension als angemessen, nicht jedoch ein Betrag von 120,00 €.

Daraus ergibt sich, dass von den geltend gemachten Aufenthaltskosten der Bw. 70,00 € pro Tag inklusive Halbpension (sohin für 17 Tage 1.190,00 €) zuzüglich der beantragten Verpflegungskosten von 47,84 € (daher insgesamt 1.237,84 €) abzugsfähig sind. Unter Berücksichtigung der - nicht streitgegenständlichen - Krankheitskosten (Ausgaben für Medikamente, Rezeptgebühren, Zahnersatz etc.) in Höhe von 1.869,41 € folgt daraus für das Jahr 2009 ein anzuerkennender Gesamtbetrag an außergewöhnlichen Belastungen von 3.107,25 €.

Es war sohin spruchgemäß zu entscheiden.

Beilage: 1 Berechnungsblatt

Wien, am 16. Dezember 2011

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