3. Beteiligungen beschränkt steuerpflichtiger Anteilsinhaber

Die Veräußerungsgewinnbesteuerung bei inländischen Beteiligungen nach § 98 Abs 1 Z 5 lit e EStG greift unabhängig davon, ob der beschränkt steuerpflichtige Anteilsinhaber eine natürliche Person^24262426Vgl. Vock in Kirchmayr/Mayr/Schlager, Besteuerung von Kapitalvermögen 413 f. oder eine Körperschaft^24272427Vgl. Vock in Kirchmayr/Mayr/Schlager, Besteuerung von Kapitalvermögen 434; Ludwig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG § 98 Tz 5 (Stand 1. 1. 2013, rdb.at). ist. Veräußerungsgewinne von inländischen Beteiligungen sind von der beschränkten Steuerpflicht umfasst, sofern die ausländischen Anteilseigner^24282428So auch Ludwig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG § 98 Tz 1/1; Schlager/Mayr in Kirchmayr/Mayr/Schlager, Besteuerung von Kapitalvermögen 2. direkt – nicht über eine Betriebsstätte – an der österreichischen Kapitalgesellschaft beteiligt sind.^24292429Vgl. EStR 2000, Rz 7965; Ist der Anteilsinhaber eine beschränkt steuerpflichtige natürliche Person und sind die Anteile einer österreichischen Betriebsstätte zuzurechnen, unterliegt der Veräußerungsgewinn unabhängig von einem bestimmten Beteiligungsausmaß oder Beobachtungsfrist der Steuerpflicht nach § 98 Abs 1 Z 3 EStG. Bei beschränkt steuerpflichtigen Körperschaften mit Inlandsbetriebsstätten kommt wie bei natürlich beschränkt steuerpflichtigen Personen mit einer inländischen Betriebsstätte § 98 Abs 1 Z 3 EStG zur Anwendung. Nach § 21 Abs 1 Z 2 lit a KStG ist die in § 10 KStG verankerte Schachtelbegünstigung auch auf Kapitalanlagen inländischer Betriebsstätten von beschränkt steuerpflichtigen „EU-Gesellschaften“ anzuwenden (vgl. Vock in Kirchmayr/Mayr/Schlager, Besteuerung von Kapitalvermögen 434 f). Das müsste auch für Drittstaatskörperschaften mit Inlandsbetriebsstätten, sofern mit dem betreffenden Staat ein DBA mit Betriebsstättendiskriminierungsverbot iSv Art. 24 Abs 3 OECD besteht, gelten. Nach dem Schrifttum (Vock in Kirchmayr/Mayr/Schlager, Besteuerung von Kapitalvermögen 434; Kleemann in Mühlehner/Cserny/Petritz/Plott, Die Besteuerung von Kapitalvermögen – ÖStZ Spezial (2011) 129) wird die Frage nach der Vereinbarkeit der Steuerpflicht für Gewinne aus der Veräußerung einer österreichischen Beteiligung, die entweder von einer EU-Körperschaft direkt oder von einer Drittstaats-Körperschaft ohne Zwischenschaltung einer Inlandsbetriebsstätte gehalten wird, mit der Kapitalverkehrsfreiheit aufgeworfen. Bei beschränkt steuerpflichtigen

Anteilsinhabern bezieht § 98 Abs 1 Z 5 lit e EStG^24302430IdF vor BBG 2011 (BGBl. I Nr. 111/2010) § 98 Abs 1 Z 8 EStG: „Einkünfte im Sinne des § 31, wenn die Kapitalgesellschaft, an der die Beteiligung bestand, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland hat.“ „Einkünfte aus der Veräußerung einer Beteiligung an einer Kapitalgesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung im Inland […], an der der Steuerpflichtige […] innerhalb der letzten fünf Kalenderjahre zu mindestens 1% beteiligt war“ in die beschränkte Steuerpflicht mit ein.^24312431Vgl. Ludwig in Doralt/Kirchmayr/Mayr/Zorn, EStG § 98 Tz 72 (Stand 1. 1. 2013, rdb.at); EStR 2002, Rz 7969a. Im Vergleich zur Vorgängerregelung stellt die neue Bestimmung aber nicht auf „Jahre“, sondern auf Kalenderjahre ab (vgl. Jakom/ Marschner EStG, 2013, § 98 Rz 97). Die kapitalerhöhungsbedingte Änderung der Beteiligungsqualität^24322432Der Vorgang des kapitalerhöhungsbedingten Absinkens der Beteiligungsquote selbst ist grundsätzlich keine nach § 98 Abs 1 Z 5 lit e EStG steuerpflichtige Beteiligungsveräußerung. Die Verwässerung der Beteiligung ist keine Teilveräußerung der Altbeteiligung, dazu ausführlich in Teil IV.7.1. wirkt sich auf die Veräußerungsgewinnbesteuerung von ausländischen Anteilsinhabern aus, weil diese auf das Halten einer Mindestbeteiligungsquote von einem Prozent an der österreichischen Kapitalgesellschaft innerhalb einer fünfjährigen Beobachtungsfrist abstellt.