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Steuerliche Behandlung von Einlagenrückzahlungen sowie Evidenzierung von Einlagen und Innenfinanzierung gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988 (Einlagenrückzahlungs- und Innenfinanzierungserlass)

BMFBMF-010203/0309-IV/6/201727.9.20172017Steuerliche Behandlung von Einlagenrückzahlungen sowie Evidenzierung von Einlagen und Innenfinanzierung gemäß § 4 Abs. 12 EStG 1988 (Einlagenrückzahlungs- und Innenfinanzierungserlass)

Mit dem AbgÄG 2015, BGBl. I Nr. 163/2015, wurden die steuerlichen Rahmenbedingungen für Einlagenrückzahlungen und offene Ausschüttungen neu geregelt. Das Bundesministerium für Finanzen legt im vorliegenden Erlass seine Rechtsansicht zur Auslegung von § 4 Abs. 12 EStG 1988 idF AbgÄG 2015, BGBl. I Nr. 163/2016, dar. Zudem werden mit diesem Erlass der bisherige Einlagenrückzahlungserlass vom 31.03.1998, 06 0257/1-IV/6/98 und die bisherige Information des BMF zur erstmaligen Ermittlung des Standes der Innenfinanzierung von Kapitalgesellschaften vom 04.11.2016, BMF-010203/0359-VI/6/2016, aufgehoben. Die Rechtsansicht des Bundesministeriums für Finanzen zu den Auswirkungen von Umgründungen auf die Innenfinanzierung gemäß der Innenfinanzierungsverordnung (IF-VO), BGBl. II Nr. 90/2016, wird in den Umgründungssteuerrichtlinien 2002 dargelegt und ist nicht Gegenstand dieses Erlasses.

Zusatzinformationen

Materie:

Steuer

betroffene Normen:

§ 4 Abs. 12 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988
§ 8 KStG 1988, Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988
§ 124b Z 279 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988

Schlagworte:

Einlagenrückzahlungs- und Innenfinanzierungserlass, Einlagen, Innenfinanzierung, Evidenzkonto, Evidenzkonten, Einlagenrückzahlung, Einlagenevidenzkonto

Verweise:

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000
KStR 2013, Körperschaftsteuerrichtlinien 2013
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002
BMF 31.03.1998, 06 0257/1-IV/6/98
BMF 04.11.2016, BMF-010203/0359-VI/6/2016

Anhang I: Evidenzkontoführung für kleine und mittelgroße GmbH

Auswirkungen der bilanziellen Erleichterung auf das Evidenzkonto sowie die Wahlrechtsausübung

Grundsätzlich unterscheiden sich die Regelungen zur Evidenzkontenführung nicht von den unter Abschnitt 4. beschriebenen Regelungen. Da aber kleine und mittelgroße GmbH keine gebundenen Kapital- und Gewinnrücklagen aufweisen, ergeben sich aus praktischer Sicht folgende Erleichterungen betreffen die Evidenzkontoführung:

Allenfalls kann sich für einzelne Gesellschaften die Pflicht zur Führung eines Surrogatkapital-Subkontos bzw. eines Darlehenskapital-Subkontos ergeben (siehe Abschnitt 4.2.5. sowie 4.2.6.).

Zur zeitlichen Erfassung von Vorgängen am Evidenzkonto siehe Abschnitt 4.3.1.

Auch bei den materiellen Voraussetzungen, die zur Ausübung des Wahlrechts zwischen Einlagenrückzahlung und Gewinnausschüttung erfüllt sein müssen, können durch die unterschiedlichen Anforderungen an die Bilanzierung folgende vereinfachte Regelungen abgeleitet werden:

*)

*) Redaktionelle Anmerkung: Aufgrund eines redaktionellen Versehens wurde in der am 28. September 2017 als BMF-AV Nr. 136/2017 veröffentlichten Fassung dieses Erlasses im Anhang I die Grafik nicht korrekt dargestellt. Im Rahmen der Neuveröffentlichung am 2. November 2017 wurde die Grafik richtiggestellt.

Darstellung der Evidenzkonten

Beispiel:

Die kleine C-GmbH weist in ihren Jahresabschlüssen zum 31.12.X1 und zum 31.12.X2 folgende Eigenkapitalstruktur aus:

 

31.12.X1

31.12.X2

Eingefordertes Nennkapital

35.000

35.000

Kapitalrücklagen

3.000

0

Gewinnrücklagen

0

0

Bilanzgewinn

-10.000

-3.000

Dabei weist die A-GmbH folgende Evidenzkontenstände zum 31.12.X1 auf:

Evidenzsubkonten

Beginn Wj X2

indisponible Einlagen

35.000

disponible Einlagen

3.000

Innenfinanzierung

-10.000

Alternativ kann auch eine Darstellung gewählt werden, die der bisherigen, an die unternehmensrechtliche Eigenkapitaldarstellung angelehnten, Subkontentechnik - erweitert um die Innenfinanzierung - entspricht:

Evidenzsubkonten

Stand

Nennkapital-Subkonto (= indisponibel)

35.000

Kapitalrücklagen-Subkonto (= disponibel)

3.000

Gewinnrücklagen-Subkonto (= disponibel)

0

Bilanzgewinn-Subkonto (= disponibel)

0

Innenfinanzierungs-Subkonto

-10.000

Folgende Geschäftsfälle haben sich im Jahr X2 ereignet:

1. Die A-GmbH erzielt einen Jahresfehlbetrag von 1.000, wobei der steuerliche Verlust 800 beträgt.

2. Aufgrund der laufenden Verluste, leisten die Gesellschafter einen Zuschuss zur Verlustabdeckung iHv 5.000.

3. Zum Bilanzstichtag 31.12.X2 erfolgt eine Auflösung der ungebundenen Kapitalrücklage von 3.000 zur Verlustabdeckung, wobei dieser Vorgang keine Auswirkungen auf die Qualifikation dieses Betrages als disponible Einlagen nach sich zieht.

Das Evidenzkonto weist daher folgende Entwicklungen aus:

Evidenzsubkonten

Beginn
Wj X2

Zugang

Abgang

Umbuchung

Ende
Wj X2

indisponible Einlagen

35.000

   

35.000

disponible Einlagen

3.000

+5.000 (2)

  

8.000

Innenfinanzierung

-10.000

 

-1.000 (1)

 

-11.000

Alternativ kann auch folgende Darstellung verwendet werden:

Evidenzsubkonten

Beginn
Wj X2

Zugang

Abgang

Umbuchung

Ende
Wj X2

Nennkapital-Subkonto
(= indisponibel)

35.000

   

35.000

Kapitalrücklagen-Subkonto (= disponibel)

3.000

  

-3.000 (3)

0

Gewinnrücklagen-Subkonto (= disponibel)

0

    

Bilanzgewinn-Subkonto
(= disponibel)

0

+5.000 (2)

 

+3.000 (3)

8.000

Innenfinanzierungs-Subkonto

-10.000

 

-1.000 (1)

 

-11.000

Folgende Geschäftsfälle haben sich im Jahr X3 ereignet:

1. Die A-GmbH erzielt einen Jahresüberschuss von 5.000, wobei der steuerliche Gewinn nur 3.700 beträgt.

2. Ein neuer Gesellschafter ist im Jahr X3 im Wege einer Kapitalerhöhung iHv 10.000 unter Ausschluss der übrigen Gesellschafter eingetreten und hat neben seiner Einlage auch ein Agio iHv 4.000 gezahlt.

3. Zum Bilanzstichtag 31.12.X2 wird ein Betrag von 1.000 einer Gewinnrücklage zugewiesen, wobei dieser Vorgang sich nicht in den Evidenzkonten widerspiegelt, weil die Innenfinanzierung als einheitliche Größe dargestellt wird.

 

31.12.X3

Eingefordertes Nennkapital

45.000

Kapitalrücklagen

4.000

Gewinnrücklagen

1.000

Bilanzgewinn

1.000

Das Evidenzkonto weist daher folgende Entwicklungen aus:

Evidenzsubkonten

Beginn
Wj X3

Zugang

Abgang

Umbuchung

Ende
Wj X3

indisponible Einlagen

35.000

+10.000 (2)

  

45.000

disponible Einlagen

8.000

+4.000 (2)

  

12.000

Innenfinanzierung

-11.000

+5.000 (1)

  

-6.000

Alternativ kann auch folgende Darstellung verwendet werden:

Evidenzsubkonten

Beginn
Wj X3

Zugang

Abgang

Umbuchung

Ende
Wj X3

Nennkapital-Subkonto
(= indisponibel)

35.000

+10.000

  

45.000

Kapitalrücklagen-Subkonto (= disponibel)

0

+4.000

  

4.000

Gewinnrücklagen-Subkonto (= disponibel)

0

   

0

Bilanzgewinn-Subkonto
(= disponibel)

8.000

   

8.000

Innenfinanzierungs-Subkonto

-11.000

+5.000

  

-6.000

Im Jahr X4 soll der gesamte Bilanzgewinn des Jahres X3 iHv 1.000 ausgeschüttet werden. Da die Innenfinanzierung der A-GmbH negativ ist, besteht kein Wahlrecht die Ausschüttung aus Gewinnausschüttung zu behandeln; die Ausschüttung hat steuerlich zwingend als Einlagenrückzahlung zu erfolgen, weil ausreichend disponible Einlagen (iHv 12.000) vorhanden sind. Durch die Einlagenrückzahlung sind die disponiblen Einlagen - in erster Linie das Bilanzgewinn-Subkonto - um 1.000 zu vermindern.

Findet im Jahr X4 zudem eine ordentliche Kapitalherabsetzung iHv 10.000 statt, stellt diese ebenso eine Einlagenrückzahlung dar. In diesem Fall ist das indisponible Einlagen-Subkonto - bzw. das Nennkapital-Subkonto - um 10.000 zu vermindern.

Zusatzinformationen

Materie:

Steuer

betroffene Normen:

§ 4 Abs. 12 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988
§ 8 KStG 1988, Körperschaftsteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 401/1988
§ 124b Z 279 EStG 1988, Einkommensteuergesetz 1988, BGBl. Nr. 400/1988

Schlagworte:

Einlagenrückzahlungs- und Innenfinanzierungserlass, Einlagen, Innenfinanzierung, Evidenzkonto, Evidenzkonten, Einlagenrückzahlung, Einlagenevidenzkonto

Verweise:

EStR 2000, Einkommensteuerrichtlinien 2000
KStR 2013, Körperschaftsteuerrichtlinien 2013
UmgrStR 2002, Umgründungssteuerrichtlinien 2002
BMF 31.03.1998, 06 0257/1-IV/6/98
BMF 04.11.2016, BMF-010203/0359-VI/6/2016

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