Information des Bundesministeriums für Finanzen zum Kommunalsteuergesetz (KommStG) 1993

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2.3. Arbeitskräfteüberlassung von einer ausländischen Betriebsstätte eines in- oder ausländischen Unternehmens

2.3.1. Dienstnehmerfiktion im KommStG 1993

Die von einer ausländischen Betriebsstätte zur Arbeitsleistung im Inland überlassenen Arbeitskräfte gelten für Zwecke der KommSt als Dienstnehmer des beschäftigenden Unternehmers. Die überlassenen Arbeitskräfte werden im Bereich des KommStG 1993 - mit Ausnahme der Bemessungsgrundlage - wie die lohnsteuerlichen Dienstnehmer des beschäftigenden Unternehmens behandelt, zB bei der Betriebsstättenzuordnung. Siehe Rz 104 ff.

2.3.2. Abweichung zur Lohnsteuer

Die kommunalsteuerliche Beurteilung weicht von der für die Zuteilung des Besteuerungsrechts an den Löhnen der Arbeitnehmer maßgeblichen zwischenstaatlichen Qualifikation nach DBA-Recht ab. Danach wird - gestützt auf innerstaatliches Recht - bei Vorliegen aller für die Annahme eines Dienstverhältnisses maßgeblichen Voraussetzungen der ausländische Überlasser als Arbeitgeber qualifiziert mit der Folge, dass auch bei Inlandstätigkeiten ausländischer Arbeitskräfte auf Grund von Arbeitskräftegestellungsverträgen die Steuerfreistellung für eine kurzfristige Tätigkeit nach Art. 15 Abs. 2 OECD-Musterabkommen zum Tragen kommen kann (was im Falle eines inländischen Arbeitgebers ausgeschlossen wäre). Eine unterschiedliche Behandlung von Lohnsteuer und Kommunalsteuer ist in jenen Fällen möglich, in denen die Kommunalsteuer nicht in den sachlichen Anwendungsbereich eines Doppelbesteuerungsabkommens fällt. Es kann somit der Fall eintreten, dass nach KommStG 1993 Steuerpflicht für im Inland beschäftigte Arbeitskräfte eintritt, während deren Löhne nach DBA von der Einkommen-(Lohn-)steuer freizustellen sind. Siehe auch Rz 183 ff.

2.3.3. Kriterien für den Tatbestand

Im Zusammenhang mit der Arbeitskräfteüberlassung von einer ausländischen Betriebsstätte eines inländischen oder ausländischen Unternehmens ist zu beachten:

• Im Gesetz wird von "Personen, die nicht von einer inländischen Betriebsstätte eines Unternehmens zur Arbeitsleistung im Inland überlassen werden" gesprochen. Es kommt daher nicht auf die Art des Rechtsverhältnisses mit dem Überlasser an (Dienstvertrag, freier Dienstvertrag usw.).
• Der Gesetzgeber geht von einem Unternehmen als Abgabenschuldner aus, sodass lediglich der Einsatz überlassener Arbeitskräfte im Rahmen eines Unternehmens einen Steuertatbestand bewirkt, während die Überlassung von Arbeitskräften (ausländisches Pflegepersonal usw.) an private Haushalte keinen Steuertatbestand realisiert.

2.4. Dienstzuteilung durch eine Körperschaft öffentlichen Rechts

2.4.1. Bedienstete von Körperschaften öffentlichen Rechts

Die Bediensteten einer Körperschaft öffentlichen Rechts, etwa in Form einer Gebietskörperschaft (Bund, Land, Gemeinde), die ausgegliederten Unternehmen zur Dienstleistung zugewiesen und damit im Unternehmensbereich tätig werden, gelten seit 1.1.2001 als Dienstnehmer des ausgegliederten Unternehmens; die Dienstzuteilung kann vom Unternehmensbereich, aber auch vom Hoheitsbereich der Körperschaft aus erfolgen.

Dienstzuteilung durch eine Körperschaft öffentlichen Rechts in der Form, dass "lediglich Arbeitnehmer im Rahmen der Hoheitsverwaltung zur Dienstleistung übertragen werden", begründet für sich alleine keinen Betrieb gewerblicher Art; ebensowenig wird ein Betrieb gewerblicher Art begründet, wenn Körperschaften öffentlichen Rechts, wie zB Gebiets- oder Personalkörperschaften, Dienstzuteilungen bei der Privatisierung als vorübergehende Maßnahme zur Wahrung der arbeitsrechtlichen Stellung der betroffenen Bediensteten vornehmen (zB die Aufrechterhaltung des pragmatisierten Vertragsverhältnisses) und bei allfällig nachzubesetzendem Personal ausschließlich das ausgegliederte Unternehmen als Arbeitgeber auftritt.

Wenn beispielsweise eine Körperschaft öffentlichen Rechts, wie Gebiets- oder Personalkörperschaft,

• ihre Dienstnehmer an ein ausgegliedertes Unternehmen zuteilt, ist das ausgegliederte Unternehmen kommunalsteuerpflichtig (zB die Dienstnehmer werden im Rahmen eines Versorgungsbetriebes eingesetzt),
• ihre Dienstnehmer einem fremden Unternehmen zuteilt, ist dieses Unternehmen kommunalsteuerpflichtig (zB Dienstnehmer werden im Bereich der Gartenpflege eingesetzt),
• Dienstnehmer an eine andere Körperschaft öffentlichen Rechts überlässt und die Dienstnehmer werden dort im Unternehmensbereich eingesetzt, wird diese Körperschaft öffentlichen Rechts kommunalsteuerpflichtig (zB Dienstnehmer einer Gemeinde werden für den Einsatz etwa im Rahmen einer Kläranlage einer anderen Gemeinde überlassen),
• Dienstnehmer einer anderen Körperschaft öffentlichen Rechts überlässt und die Dienstnehmer werden im Hoheitsbereich eingesetzt, fällt keine Kommunalsteuer an, weil der Einsatz nicht im Unternehmensbereich erfolgt (zB Gemeindearbeiter werden einer anderen Gemeinde zur Durchführung von Instandhaltungen von Gemeindewegen zugeteilt).

2.5. Arbeitskräfteüberlassung (Personalleasing) durch eine Körperschaft öffentlichen Rechts im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art

Stellt eine Körperschaft öffentlichen Rechts eigene Dienstnehmer einem Dritten (Beschäftiger, Gestellungsnehmer) zur Verfügung, ohne dass zwischen dem Beschäftiger und den Dienstnehmern ein Dienstverhältnis begründet wird, besteht Kommunalsteuerpflicht in folgenden Fällen:

• Im Rahmen eines bestehenden Betriebes gewerblicher Art oder eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes wird Personal an einen anderen Rechtsträger überlassen (Kommunalsteuerpflicht der überlassenden Körperschaft öffentlichen Rechts). Zur Dienstzuteilung siehe Rz 17 ff.
• Durch die Arbeitskräfteüberlassung wird ein Betrieb gewerblicher Art begründet (Kommunalsteuerpflicht der überlassenden Körperschaft öffentlichen Rechts). Ein Betrieb gewerblicher Art wird nur dann vorliegen, wenn die Gestellung eine wirtschaftlich selbständige Einrichtung darstellt (VwGH 24.2.2004, 98/14/0062).
• Durch die Arbeitskräfteüberlassung wird jedoch nur dann ein Betrieb gewerblicher Art begründet, wenn durch die Gestellung eine wirtschaftlich selbständige Einrichtung vorliegt (Kommunalsteuerpflicht der überlassenden Körperschaft öffentlichen Rechts), (vgl. VwGH 24.2.2004, 98/14/0062).
• Es besteht in diesen Fällen daher immer Kommunalsteuerpflicht bei der überlassenden Körperschaft.
• Zur Dienstzuteilung siehe Rz 17 ff.

2.6. Beschäftigung von Strafgefangenen

Strafgefangene, die im Rahmen von zwischen Strafvollzugsanstalten und Unternehmern der gewerblichen Wirtschaft oder anderen öffentlichen oder privaten Auftraggebern abgeschlossenen Verträge beschäftigt werden, sind keine Dienstnehmer iSd § 2 KommStG 1993. Es liegt weder ein Dienstverhältnis noch eine Dienstzuteilung noch eine Arbeitskräfteüberlassung vor. Die hiefür gezahlten Entgelte bzw. Arbeitsvergütungen unterliegen daher nicht dem KommStG 1993.

2.7. Beschäftigung von freien Dienstnehmern

Freie Dienstnehmer iSd § 4 Abs. 4 ASVG unterliegen ab 1. Jänner 2010 der Kommunalsteuerpflicht. Darunter fallen jedenfalls auch geringfügig beschäftigte freie Dienstnehmer, da es sich auch bei diesen um freie Dienstnehmer "im Sinne des § 4 Abs. 4 ASVG" handelt (diese freien Dienstnehmer sind lediglich von der Vollversicherung ausgenommen). Das sind nach dem ASVG jene Personen, die sich auf Grund freier Dienstverträge auf bestimmte oder unbestimmte Zeit zur Erbringung von Dienstleistungen verpflichten, und zwar für

1. einen Dienstgeber im Rahmen seines Geschäftsbetriebes, seiner Gewerbeberechtigung, seiner berufsrechtlichen Befugnis (Unternehmen, Betrieb usw.) oder seines statutenmäßigen Wirkungsbereiches (Vereinsziel usw.), mit Ausnahme der bäuerlichen Nachbarschaftshilfe,

2. eine Gebietskörperschaft oder eine sonstige juristische Person des öffentlichen Rechts bzw. die von ihnen verwalteten Betriebe, Anstalten, Stiftungen oder Fonds (im Rahmen einer Teilrechtsfähigkeit),

wenn sie aus dieser Tätigkeit ein Entgelt beziehen, die Dienstleistungen im Wesentlichen persönlich erbringen und über keine wesentlichen eigenen Betriebsmittel verfügen; es sei denn,

a) dass sie auf Grund dieser Tätigkeit bereits nach § 2 Abs. 1 Z 1 bis 3 GSVG oder § 2 Abs. 1 BSVG oder nach § 2 Abs. 1 und 2 FSVG versichert sind oder

b) dass es sich bei dieser Tätigkeit um eine (Neben-)Tätigkeit nach § 19 Abs. 1 Z 1 lit. f B-KUVG handelt oder

c) dass eine selbständige Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zu einer der Kammern der freien Berufe begründet, ausgeübt wird oder

d) dass es sich um eine Tätigkeit als Kunstschaffender, insbesondere als Künstler im Sinne des § 2 Abs. 1 des Künstler-Sozialversicherungsfondsgesetzes, handelt.

In den unter lit. a bis d definierten Fällen liegt keine Beschäftigung von freien Dienstnehmern vor.

Die Kommunalsteuerpflicht liegt bei Vergütungen an freie Dienstnehmer iSd § 4 Abs. 4 ASVG unabhängig von der Auslegung des Begriffs "Entgelt" nach dem ASVG vor (vgl. Rz 82).

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