7.8.8.1 Berechnung des Aktivpostens
Der Berechnung des Aktivpostens sind folgende Eckwerte zu Grunde zu legen:- Die AfA des Leasinggebers: Es ist dabei jene AfA heranzuziehen, die konkret beim Leasinggeber anzusetzen ist. Es sind somit jene AfA-Beträge maßgeblich, die der Mindestnutzungsdauer bei Neufahrzeugen entsprechen, die für Gebrauchtfahrzeuge im Wege der Differenzmethode ermittelt worden sind oder die sich aus den Übergangsregelungen ergeben.
- Die AfA-Tangente in der Leasingrate: Diese ist nach den dargestellten Methoden zu ermitteln.
- Die Verhältnisse des Leasingnehmers: Damit ist gemeint, dass die AfA des Leasinggebers auf die Verhältnisse des Leasingnehmers hinsichtlich des Vorsteuerabzuges "umzurechnen" ist.
Beispiel 1:
Für ein Fahrzeug mit Anschaffungskosten (ohne Umsatzsteuer) von 20 Euro wird eine Leasingrate von jährlich 5 Euro zuzüglich 1 Euro Umsatzsteuer vereinbart. Der Vorsteuerabzug steht dem Leasingnehmer nicht zu (§ 12 Abs. 2 Z 2 UStG 1994). Als Grundmietzeit werden vier Jahre vereinbart. Die Amortisation der Anschaffungskosten ist in der Leasingrate mit einem Teilbetrag von 4 Euro kalkuliert; dazu kommt die anteilige Umsatzsteuer von 800 Euro. Hinsichtlich der Grundmietzeit ergibt sich folgendes: Bei einem gedachten Ankauf durch den Leasingnehmer wäre von den Bruttoanschaffungskosten von 24 Euro eine jährliche AfA von 12,5%, das sind 3 Euro zugestanden. Für den Unterschiedsbetrag zu dem auf Amortisation entfallenden Teilbetrag der Leasingrate (brutto 4.800 Euro) ist ein Aktivposten von 4.800 Euro minus 3 Euro = 1.800 Euro einzustellen. Der restliche Teil der Leasingrate 6 Euro minus 1.800 Euro = 4.200 Euro brutto ist "normaler" Aufwand.
Beispiel 2:
Ein PKW wird am 1.1.01 geleast. Die Grundmietzeit, innerhalb der die Kapitaltilgung erfolgt, endet am 31.12.
der Kaufpreis des Fahrzeuges 40 Euro,
der Restwert zum 31.12. 16 Euro,
die monatliche Leasingrate 850 Euro
Die monatliche Tilgungskomponente errechnet sich aus der Formel:
Anschaffungswert minus Restwert | = | 40 Euro minus 16 Euro | = 666,7 Euro |
Laufzeit | 36 |
Die AfA des Leasinggebers zuzüglich Umsatzsteuer beträgt jährlich 5 Euro. Stellt man die Tilgungskomponente von 12 x 666,7 Euro = 8.000,40 Euro der AfA von 5 Euro gegenüber, ist ein Betrag von 3.000,40 Euro dem Aktivposten zuzuführen. Der AfA-Aufwand beträgt daher im Saldo 5 Euro, der gesamte Jahresleasingaufwand im Saldo 7.199,60 Euro.
7.8.8.2 Aktivposten bei erhöhter erster Leasingrate
Erbringt der Leasingnehmer Vorleistungen, wie zB eine erhöhte erste Leasingrate, so hat dies bei Steuerpflichtigen, die ihren Gewinn auf Grund eines Betriebsvermögensvergleiches ermitteln, auf die Bildung des Aktivpostens keinen Einfluss. Dies ergibt sich daraus, dass die Leasingvorauszahlung ohnedies als Rechnungsabgrenzung zu aktivieren ist und somit auf den "Leasingaufwand" keinen Einfluss hat.Beispiel 1:
Ein PKW wird am 1.1.01 geleast. Die Grundmietzeit, innerhalb der die Kapitaltilgung erfolgt, endet am 31.12.03. Es betragen einschließlich Umsatzsteuer
der Kaufpreis des Fahrzeuges 40 Euro,
der Restwert zum 31.12. 16 Euro,
die Leasingvorauszahlung 9 Euro,
die monatliche Leasingrate 550 Euro.
Die monatliche Tilgungskomponente errechnet sich auch in diesem Fall aus der Formel:
Anschaffungswert minus Restwert | = | 40.000 Euro minus 16.000 Euro | = 666,7 Euro |
Laufzeit | 36 |
Die AfA des Leasinggebers zuzüglich Umsatzsteuer beträgt jährlich 5 Euro. Stellt man die Tilgungskomponente von 12 x 666,70 Euro = 8.000,40 Euro der AfA von 5 Euro gegenüber, ist ein Betrag von 3.000,40 Euro dem Aktivposten zuzuführen. Überdies wird im Jahr 01 eine "echte" aktive Rechnungsabgrenzung von 6 Euro gebildet, die im Jahr 02 und 03 mit jeweils 3 Euro aufgelöst wird. Der AfA-Aufwand beträgt daher ebenso wie in Beispiel 2 der Rz 3236 jährlich im Saldo 5 Euro (Vorauszahlung 9 Euro - Abgrenzung 6 Euro + AfA-Anteil in reduzierter Leasingrate 5.000,40 Euro - Aktivposten 3.000,40 Euro), der gesamte Jahresleasingaufwand im Saldo 6.599,60 Euro. Die Betragsdifferenz zum gesamten Leasingaufwand gegenüber dem Beispiel 2 der Rz 3236 resultiert lediglich aus der mit der Vorauszahlung verbundenen geringeren Zinsenbelastung in der Leasingrate.
Beispiel 2:
Ein PKW wird am 1.1.01 geleast. Die Grundmietzeit, innerhalb der die Kapitaltilgung erfolgt, endet am 31.12.03.
der Kaufpreis des Fahrzeuges 40 Euro,
der Restwert zum 31.12. 16 Euro,
die Leasingvorauszahlung (Vz) für das laufende und das folgende Jahr 6 Euro,
die monatliche Leasingrate 700 Euro.
Die monatliche Tilgungskomponente errechnet sich in diesem Fall aus der Formel:
Anschaffungswert minus | = | 40.000 Euro minus | = 500 Euro |
16.000 Euro minus 6.000 Euro | |||
Laufzeit | 36 |
Die AfA des Leasinggebers zuzüglich Umsatzsteuer beträgt jährlich 5 Euro. Stellt man die Tilgungskomponente von 12 x 500 Euro = 6 Euro sowie die Vz von 6 Euro der AfA von 5 Euro gegenüber ist im Jahr 01 ein Betrag von 7 Euro dem Aktivposten zuzuführen. In den Jahren 02 und 03 stehen der jährlichen Tilgungskomponente von 6 Euro AfA-Beträge von jeweils 5 Euro gegenüber, es sind daher im Jahr 02 und 03 jeweils 1 Euro dem Aktivposten zuzuführen. Der AfA-Aufwand beträgt damit jährlich 5 Euro. Der gesamte Leasingaufwand beläuft sich jährlich auf jeweils 7.400 Euro.
7.8.8.3 Auflösung des Aktivpostens
Der Aktivposten ist nach § 8 Abs. 6 Z 2 EStG 1988 so aufzulösen, "dass der auf die Anschaffungskosten entfallende Gesamtbetrag der Aufwendungen jeweils den sich aus der Z 1 ergebenden Abschreibungssätzen entspricht". Unter "Gesamtbetrag der Aufwendungen" sind sämtliche mit den Anschaffungskosten im Zusammenhang stehende Aufwendungen zu verstehen, und zwar unabhängig davon, ob diese Aufwendungen für das Leasing des Fahrzeugs oder als "echte" AfA nach einem späteren Fahrzeugkauf anfallen.Es sind insbesondere folgende Fälle denkbar, in denen der Aktivposten aufzulösen ist: Das Fahrzeug wird nach Ablauf der Grundmietzeit- vom Leasingnehmer gekauft,
- an den Leasinggeber zurückgestellt,
- vom Leasingnehmer weitergeleast,
oder das Fahrzeug wird während der Grundmietzeit
- zerstört,
- gestohlen.
Beispiel 1:
Wird in Beispiel 2 der Rz 3236 das Fahrzeug am Ende der Grundmietzeit um den Restwert von 16 Euro gekauft, so wird der Aktivposten von 9.001,20 Euro den Anschaffungskosten zugerechnet. Die nach der Differenzmethode ermittelte AfA (Satz 20%) errechnet sich sodann vom Gesamtbetrag von 25.001,20 Euro. Sie beträgt also 5.000,20 Euro jährlich.
Beispiel 2:
Wird in Beispiel 2 der Rz 3236 das Fahrzeug am Ende der Grundmietzeit dem Leasinggeber zurückgestellt, ist der Aktivposten von 90.012 S als Aufwand auszubuchen.
Beispiel 3:
Wird in Beispiel 2 der Rz 3236 das Fahrzeug am Ende der Grundmietzeit neuerlich geleast und der Betrag von 16 Euro nunmehr auf vier Jahre amortisiert, so enthalten die folgenden Leasingraten einen auf diese "Anschaffungskosten" entfallenden Betrag von 4 Euro jährlich. Vom Aktivposten von 9.001,20 Euro sind jährlich 1 Euro (= Differenz zwischen Leasinggeber-AfA von 5 Euro und "Anschaffungsteil" der Leasingrate von 4 Euro) aufwandswirksam aufzulösen.
Endet die betriebliche Nutzung vor Ablauf der Leasingzeit, ist der Aktivposten ebenfalls aufwandswirksam aufzulösen.