Richtlinien zur Liebhabereibeurteilung (LRL 1997)

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G. PERSONENVEREINIGUNGEN (PERSONENGEMEINSCHAFTEN) OHNE EIGENE RECHTSPERSÖNLICHKEIT (§ 4)

20. Gemeinschaftliche Betätigung (§ 4 Abs. 2)

Es ist zunächst zu untersuchen, ob die gemeinschaftliche Betätigung auf der Ebene der Gemeinschaft als Einkunftsquelle anzusehen ist. Dabei sind je nach Art der Tätigkeit die in den vorstehenden Abschnitten getroffenen Ausführungen zu beachten.

21. Sphäre der Gesellschafter (Mitglieder) (§ 4 Abs. 3 und 4)

Für die Sphäre der Gesellschafter (Mitglieder) ordnet § 4 Abs. 3 eine weitere Prüfung an, ob beim einzelnen Gesellschafter (Mitglied) von einer Einkunftsquelle ausgegangen werden kann. Dabei ist zwischen zeitlich unbegrenzten und zeitlich begrenzten Beteiligungen zu unterscheiden.

21.1 Ist davon auszugehen, dass auf Gesellschafts(Gemeinschafts)ebene eine Einkunftsquelle vorliegt, so ist eine weitere Prüfung des voraussichtlichen Beteiligungsergebnisses

• bei zeitlich unbegrenzten Beteiligungen nur dann erforderlich, wenn besondere Aufwendungen (Ausgaben) oder Vergütungen (Einnahmen) vorliegen (siehe Pkt. 21.3),
• bei zeitlich begrenzten Beteiligungen immer vorzunehmen (siehe Pkt. 21.4).

21.2 Ist davon auszugehen, dass auf Gesellschafts(Gemeinschafts)ebene keine Einkunftsquelle vorliegt, so ist eine weitere Prüfung des voraussichtlichen Beteiligungsergebnisses nur für jene Gesellschafter (Mitglieder) erforderlich, die besondere Vergütungen (Einnahmen) erhalten. Ergibt diese Prüfung bei einzelnen Gesellschaftern (Mitgliedern) aufgrund besonderer Vergütungen (Einnahmen) eine Einkunftsquelle, so sind die besonderen Vergütungen (Einnahmen) mit den "Verlustanteilen" aus der gemeinschaftlichen Betätigung und allfälligen besonderen Aufwendungen (Ausgaben) zu saldieren. Für die übrigen Gesellschafter (Mitglieder) ist Liebhaberei anzunehmen.

21.3 Beteiligungen ohne zeitliche Begrenzung:

Die Einstufung der gemeinschaftlichen Betätigung in die Kategorien des § 1 schlägt auch auf die Ebene der Gesellschafter (Mitglieder) durch.

21.3.1 Bei einer gemeinschaftlichen Betätigung im Sinn des § 1 Abs. 1 sind anteilige Verluste innerhalb des Anlaufzeitraums der gemeinschaftlichen Betätigung (siehe Pkt. 9.1 und 9.2) steuerlich jedenfalls anzuerkennen. Ein Anteilserwerb löst für sich allein keinen Anlaufzeitraum aus. In die nach Ablauf des Anlaufzeitraums einsetzende Prüfung der Kriterien im Sinn des Punktes 11 sind auf der Ebene der Gesellschafter (Mitglieder) besondere Aufwendungen (Ausgaben) und Vergütungen (Einnahmen) einzubeziehen.

21.3.2 Bei gemeinschaftlichen Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 2 sind auf der Ebene der Gesellschafter (Mitglieder) besondere Aufwendungen (Ausgaben) und Vergütungen (Einnahmen) bei Prüfung der objektiven Ertragsaussichten (siehe Pkt. 13.1) einzubeziehen.

21.3.3 Verluste aus besonderen Aufwendungen (Ausgaben) lassen bei gemeinschaftlichen Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 3 die unwiderlegbare Vermutung des Vorliegens einer Einkunftsquelle auf der Ebene der Gesellschafter (Mitglieder) unberührt.

21.4 Beteiligungen mit zeitlicher Begrenzung:

Es ist zu prüfen, ob Umstände vorliegen, die eine zeitliche Begrenzung der Beteiligung erkennen lassen.

21.4.1 Eine auf einen künftigen Zeitpunkt bezogene zeitliche Begrenzung ist insbesondere bei Vorliegen folgender Umstände anzunehmen:

• Das Beteiligungsverhältnis wird befristet eingegangen.
• Es wird eine Option eingeräumt, wonach der Beteiligte die Beteiligung zu einem bestimmten Zeitpunkt einem bereits bekannten oder noch namhaft zu machenden Erwerber veräußern kann.
• Es ist nach dem Gesamtbild der Gestaltung eines Beteiligungsmodells erkennbar, dass der Beteiligte zu einem bestimmten Zeitpunkt aus der gemeinschaftlichen Betätigung ausscheiden wird. Als Beurteilungskriterien sind - gegebenenfalls in ihrem Zusammenwirken - insbesondere heranzuziehen:Besonders günstige Gesamtrendite bei Ausscheiden zu einem bestimmten Zeitpunkt, auf einen bestimmten Zeitraum abgestellte Renditeberechnung, befristetes Treuhandverhältnis, befristeter Verzicht auf eine Teilungsklage, Finanzierungsgestaltungen wie langfristiges Aufschieben des Beginns der Rückzahlung von Fremdmitteln und daraus erkennbares Abstimmen mit dem anzunehmenden Verkauf des dem Modell zugrunde liegenden Projekts, befristeter Kündigungsverzicht, befristete Projektbetreuung (VwGH 24.9.1996, 93/13/0166).
• Der Steuerpflichtige hat sich bereits bei anderen Projekten beteiligt und ist bei diesen anderen Projekten vor Erzielen eines anteiligen Gesamtgewinns (Gesamtüberschusses) ausgeschieden.Aus dem tatsächlichen Ausscheiden aus einer Gesellschaft (Gemeinschaft) ist für sich allein nicht auf eine zeitliche Begrenzung zu schließen.

Legt ein Gesellschaftsvertrag hingegen fest, dass die Gesellschaft auf unbestimmte Zeit errichtet wird, eine Kündigung jedoch erstmals nach Ablauf von zehn Jahren ausgesprochen werden kann, so weist diese Vereinbarung für sich allein weder hinsichtlich der Gesellschafter noch hinsichtlich der Gesellschaft auf eine von vornherein geplante zeitliche Begrenzung der Betätigung hin (VwGH 17.9.1996, 95/14/0052).

21.4.2 Bei zeitlich begrenzten Beteiligungen ist die Prüfung bei Betätigungen im Sinn des § 1 Abs. 1 auch für den Anlaufzeitraum (siehe Pkt. 9) und weiters bei Betätigungen im Bereich des § 1 Abs. 3 vorzunehmen. Dabei ist auf der Ebene der Gesellschafter (Mitglieder) unabhängig von der Einstufung der gemeinschaftlichen Betätigung in die Kategorien des § 1 wie folgt vorzugehen:

Es ist stets vom voraussichtlichen anteiligen Gesamtgewinn (Gesamtüberschuss) einschließlich besonderer Aufwendungen (Ausgaben) und Vergütungen (Einnahmen) des Gesellschafters (Mitglieds) innerhalb der zeitlichen Begrenzung auszugehen. Die Ermittlung des anteiligen Gesamtgewinns ist ausschließlich im Sinn des Punktes 7.2.1 vorzunehmen (keine Adaptierung). Bei Ermittlung des anteiligen Gesamtüberschusses haben Adaptierungen nach Punkt 8 ebenfalls zu unterbleiben; anteilige Beträge gemäß § 28 Abs. 7 EStG 1988 sind anzusetzen.

21.5 Zu den verfahrensrechtlichen Folgen der Prüfung auf Gemeinschaftsebene bzw. der Sphäre der Gesellschafter siehe Abschnitt I Punkt 31.

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