VwGH 2007/15/0130

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Land Steiermark Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Beschwerdeführer ist ein Fußballverein. Seinem Beschwerdevorbringen zufolge schloss er im Jänner 2000 mit K einen bis 30. Juni 2003 befristeten Vertrag, in dem sich K verpflichtete, dem beschwerdeführenden Verein während der Vertragslaufzeit seine Arbeitskraft als Profifußballer zur Verfügung zu stellen. Am 30. Jänner 2001 erklärte K seinen vorzeitigen Austritt. Mit Klage beim Arbeits- und Sozialgericht begehrte K in der Folge eine Zahlung in Höhe von insgesamt

319.179 EUR. Am 7. Februar 2003 kam es zu einem gerichtlichen Vergleich, in dem sich der beschwerdeführende Verein zur Zahlung von 200.000 EUR verpflichtete.

Um die kommunalsteuerliche Behandlung dieses Vergleichsbetrages geht der gegenständliche Streit.

Im Gefolge einer "gemeinsamen Prüfung lohnabhängiger Abgaben" für den Zeitraum 2001 bis 2004 setzte der Bürgermeister der mitbeteiligten Gemeinde die Kommunalsteuer für die Jahre 2001 bis 2004 bescheidmäßig fest und begründete die daraus resultierende

Zahllast wie folgt:

"Die Nachforderung ergibt sich auf Grund der folgenden vom

Prüforgan festgestellten Differenzen:

Vergleichszahlungen an Herrn (K)."

In der dagegen erhobenen Berufung wurde gerügt, dass die Unrichtigkeit der Selbstbemessung nicht begründet worden sei. Auch sei der Hinweis auf die Vergleichszahlungen an Herrn K nicht nachvollziehbar, weil diese Zahlungen "ausschließlich an diesen als Privatperson im Rahmen des von ihm (...) geführten Unternehmens" geflossen seien. K habe diese Zahlungen auch der Einkommensteuer (und nicht etwa der Lohnsteuer) unterzogen und ordnungsgemäß versteuert. Dies erhelle, dass die Zahlungen Herrn K als freiem Unternehmer und nicht als Lohnempfänger zugeflossen und deshalb bei der Selbstbemessung der Kommunalsteuer nicht zu berücksichtigen seien. Zudem leide das Ermittlungsverfahren an einem wesentlichen Mangel, weil dem Bescheid nicht zu entnehmen sei, dass die wesentlichen, am Vergleich beteiligten Personen vernommen bzw. Erklärungen derselben eingeholt worden seien.

In der abweisenden Berufungsvorentscheidung hielt die Abgabenbehörde erster Instanz fest, dass K bis zum Jahr 2000 Dienstnehmer des beschwerdeführenden Vereines gewesen sei. Auf Grund einer "Suspendierung", verbunden mit dem Ausfall von Zahlungen aus dem Dienstverhältnis, habe K Klage beim Arbeits- und Sozialgericht auf Zahlung der aus seiner Anstellung resultierenden Entgelte (in der Klagsschrift seien u.a. genannt: Taggeld ab dem 10. Tag der Arbeitsunfähigkeit, Kündigungsentschädigung, Abfertigungsanspruch, Spiel- und Punkteprämien) eingebracht. Das Verfahren habe mit einem Vergleich geendet, in dem sich der Beschwerdeführer zur Zahlung eines näher bestimmten Betrages, resultierend aus dem "Spielervertrag" verpflichtet habe. Auf Grund dieses Vergleiches habe der beschwerdeführende Verein im Februar 2003 K eine Zahlung in Höhe von 200.000 EUR geleistet, die sich aus Spielprämie, Punkteprämie, Kündigungsentschädigung, Abfertigung und Taggeld zusammengesetzt habe. Der Prüfer habe in der Folge einen Betrag von 10.792,35 EUR als gemäß § 5 Abs. 2 lit. b KommStG nicht der Kommunalsteuer unterliegende anteilige Abfertigung ausgeschieden und den verbleibenden Betrag von 189.207,65 EUR in die Kommunalsteuerbemessungsgrundlage einbezogen. Nähere Ausführungen im Kommunalsteuerbescheid seien unterblieben, weil das Prüfungsergebnis im Beisein der steuerlichen Vertretung und eines "Managers" des beschwerdeführenden Vereins rund eine Stunde lang minutiös durchbesprochen und schließlich "anerkannt" worden sei.

Im Vorlageantrag hielt der beschwerdeführende Verein an seinem bisherigen Vorbringen fest. Die belangte Behörde habe es unterlassen, den wahren wirtschaftlichen Gehalt der Vergleichszahlung zu ermitteln. Dazu hätte sie u.a. den Präsidenten des beschwerdeführenden Vereins sowie Herrn K. selbst als Zeugen vernehmen müssen. Bei einer ordnungsgemäßen Durchführung der Prüfung hätte die belangte Behörde zu dem Ergebnis kommen müssen, dass die Vergleichszahlung eine Entschädigung dargestellt habe, die K für die Abstandnahme von einer weiteren Prozessführung gewährt worden sei. Die Vergleichszahlung sei somit dem Unternehmer K zugeflossen und unterliege nicht der Kommunalsteuer.

Der Gemeinderat der mitbeteiligten Gemeinde wies die Berufung ab und begründete dies im Wesentlichen damit, dass nach ständiger Rechtsprechung aus einem (früheren) Dienstverhältnis resultierende Vergleichszahlungen generell unter § 68 Abs. 8 EStG 1988 fielen. Derartige Entgelte seien von der Befreiung des § 5 Abs. 2 KommStG 1993 nicht erfasst. K habe bis zum Jahr 2000 dem beschwerdeführenden Verein gegenüber eine Leistung als Profifußballer erbracht. Für die Zurverfügungstellung seiner Arbeitskraft über einen längeren Zeitraum habe ihm der beschwerdeführende Verein ein monatliches Fixum und verschiedene weitere Entgelte geleistet und ihn bei der Gebietskrankenkasse angemeldet. Es seien die wesentlichen Merkmale eines Dienstverhältnisses iSd § 47 Abs. 2 EStG 1988 wie persönliche Abhängigkeit, Weisungsgebundenheit, feste Arbeitszeiten, Ausübung der Tätigkeit grundsätzlich an einem bestimmten Ort, fixe Bezüge, Anspruch auf Sozialleistungen wie Fortzahlung der Bezüge im Krankheitsfall, fehlendes Unternehmerrisiko etc. sowie die Eingliederung in den Betrieb erfüllt.

Aufgrund seiner "Suspendierung" habe K im Juli 2001 beim zuständigen Arbeits- und Sozialgericht Klage auf Zahlung der aus seiner Anstellung resultierenden Entgelte eingebracht. In der Folge habe sich der Beschwerdeführer mit gerichtlichem Vergleich vom Februar 2003 zur Zahlung von 200.000 EUR verpflichtet. Dass K die Vergleichszahlung zur Einkommensteuer erklärt habe, stünde einer Kommunalsteuerpflicht der Vergleichszahlung nicht entgegen. Allenfalls läge eine "Falschinterpretation der lohn- bzw einkommensteuerrechtlichen Vorschriften" vor. Auch dass anlässlich der Prüfung der Lohnabgaben keine Lohnsteuer aus dem Dienstverhältnis zur Nachverrechnung gelangt sei, könne "in Anbetracht der bereits erfolgten Einbekennung der relevanten Entgelte zur Einkommensteuer" nachvollzogen werden; "dafür waren verwaltungsökonomische Gründe maßgeblich".

In der dagegen erhobenen Vorstellung vertrat der beschwerdeführende Verein die Ansicht, dass dem Vergleich deswegen kein lohnsteuerpflichtiges Dienstverhältnis zugrunde liege, weil K im Wesentlichen nicht weisungsgebunden gewesen sei und "einen erfolgsabhängigen Lohn durch Werbeeinnahmen und Sponsoren" erzielt habe. K habe die Vergleichszahlung als selbständiger Unternehmer versteuert. Dass der Gemeinderat als Abgabenbehörde zweiter Instanz dem Finanzamt als Finanzbehörde eine Fehlinterpretation von lohn- bzw. einkommensteuerrechtlichen Vorschriften unterstelle, lasse erkennen, dass der strittige Sachverhalt völlig willkürlich der Kommunalsteuer unterstellt werde. Es sei für den beschwerdeführenden Verein nicht einsichtig, dass die Finanzbehörde einerseits und der Gemeinderat als Abgabenbehörde zweiter Instanz andererseits einen einheitlich Steuerpflicht auslösenden Sachverhalt willkürlich unterschiedlichen Rechtsnormen unterstelle. Die unterbliebene Nachverrechnung der Lohnsteuer zeige, dass die gegenständliche Zahlung auch keiner Kommunalsteuer unterliege.

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Vorstellung keine Folge. Sie entgegnete dem Einwand des beschwerdeführenden Vereins, die Vergleichzahlungen seien von K der Einkommensteuer und nicht der Lohnsteuer unterzogen worden, wodurch dieser als selbständiger Unternehmer anzusehen sei, dass die Vergleichzahlungen in einer Beilage zur Einkommensteuererklärung als "nachträgliche Einkünfte aus einem früheren Dienstverhältnis" bezeichnet worden seien. K habe seine Leistung nur an dem vom Dienstgeber vorgegebenen Ort und zu den vorgegebenen Trainings- und Spielzeiten erbringen können. Auch liege das Merkmal der Weisungsgebundenheit vor. So habe der beschwerdeführende Verein K die Weisung erteilt, dass er nicht mehr mit der Kampfmannschaft trainieren dürfe, sondern mit der Jugendmannschaft spielen müsse. Dabei handle es sich um eine individuell-konkrete Anordnung des Dienstgebers, mit welcher das Tätigwerden des Dienstnehmers beeinflusst worden sei. Zudem habe K kein bzw. kein ins Gewicht fallendes Unternehmerwagnis getragen, weil er vom beschwerdeführenden Verein unter anderem ein monatliches Fixum erhalten habe.

Da K bezüglich des Ortes und der Zeit der Erbringung der Arbeitsleistung nicht frei gewesen sei, sei auch das Merkmal der Eingliederung in den geschäftlichen Organismus zu bejahen. Hierfür spreche auch die kontinuierliche und über einen längeren Zeitraum andauernde Erfüllung der sich aus der Leistungsvereinbarung ergebenden Aufgaben.

Der Vorwurf des mangelhaften Verfahrens gehe ins Leere, weil der beschwerdeführende Verein in der Berufung und der Vorstellung seinen Standpunkt habe darstellen können. Aus den im Verwaltungsakt befindlichen Unterlagen ergäbe sich die hinreichende Klärung des Sachverhaltes, weshalb von einem ergänzenden Ermittlungsverfahren mittels Zeugeneinvernahmen Abstand zu nehmen sei.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende Beschwerde, über die der Verwaltungsgerichtshof nach Vorlage der Akten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde erwogen hat:

Gemäß § 1 Kommunalsteuergesetz 1993 (KommStG) unterliegen der Kommunalsteuer die Arbeitslöhne, die jeweils in einem Kalendermonat an die Dienstnehmer einer im Inland (Bundesgebiet) gelegenen Betriebsstätte des Unternehmens gewährt worden sind. Zu den Dienstnehmern gehören gemäß § 2 lit. a KommStG ua. Personen, die in einem Dienstverhältnis im Sinne des § 47 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes 1988 stehen.

Bemessungsgrundlage der Kommunalsteuer ist gemäß § 5 Abs. 1 KommStG die Summe der Arbeitslöhne, die an die Dienstnehmer der in der Gemeinde gelegenen Betriebsstätte gewährt worden sind, gleichgültig, ob die Arbeitslöhne beim Empfänger der Einkommensteuer (Lohnsteuer) unterliegen. Arbeitslöhne sind nach der lit. a der genannten Bestimmung ua. Bezüge gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a des Einkommensteuergesetzes 1988.

Gemäß § 25 Abs. 1 Z 1 lit. a EStG 1988 zählen alle Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (Arbeitslohn).

Die belangte Behörde ist vom Vorliegen eines Dienstverhältnisses ausgegangen. Ein solches liegt gemäß § 47 Abs. 2 EStG 1988 vor, wenn der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber seine Arbeitskraft schuldet. Dies ist der Fall, wenn die tätige Person in der Betätigung ihres geschäftlichen Willens unter der Leitung des Arbeitgebers steht oder im geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers dessen Weisungen zu folgen verpflichtet ist. Der Legaldefinition dieser Bestimmung sind somit zwei Kriterien zu entnehmen, die für das Vorliegen eines Dienstverhältnisses sprechen, nämlich die Weisungsgebundenheit gegenüber dem Arbeitgeber und die Eingliederung in den geschäftlichen Organismus des Arbeitgebers. Lediglich in Fällen, in denen beide Kriterien keine klare Abgrenzung zwischen einer selbständig und einer nichtselbständig ausgeübten Tätigkeit ermöglichen, ist nach ständiger Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes auf weitere Abgrenzungskriterien (wie etwa auf das Fehlen eines Unternehmerrisikos) Bedacht zu nehmen (vgl. dazu das Erkenntnis eines verstärkten Senates vom 10. November 2004, 2003/13/0018).

Der Beschwerdeführer bringt vor, die belangte Behörde sei zu Unrecht vom Vorliegen eines Dienstverhältnisses ausgegangen, weil der Verein in der Zusatzvereinbarung vom 20. September 2000 ausdrücklich zugestimmt habe, dass K seine sportliche Karriere zeitlich befristet bei einem anderen Klub fortsetzen könne. Auch habe er Nebeneinkünfte aus Werbeeinnahmen erzielt und bei öffentlichen Auftritten Sponsoren seiner Wahl präsentiert. Daraus ergebe sich, dass K im Wesentlichen nicht persönlich weisungsgebunden und nicht in den Betrieb des beschwerdeführenden Vereins eingegliedert gewesen sei sowie einen erfolgsabhängigen Lohn durch Werbeeinnahmen und Sponsoren seiner Wahl erhalten habe. Die belangte Behörde habe nicht ermittelt, wie die Abgabenbehörde die Vergleichszahlungen steuerlich behandelt habe. Der die Steuerpflicht auslösende Sachverhalt sei einheitlich zu behandeln. Durch die Vernehmung des Präsidenten des beschwerdeführenden Vereins hätte die belangte Behörde den wahren wirtschaftlichen Gehalt der Vereinbarung feststellen und zur Beurteilung gelangen können, dass die Vergleichszahlungen K als selbständigem Unternehmer zugeflossen seien. Durch den Vergleich sei ein neuer Rechtsgrund mit konstitutiver Wirkung geschaffen worden. Die belangte Behörde hätte ermitteln müssen, dass die Vergleichszahlung keine Gegenleistung aus dem Dienstverhältnis dargestellt, sondern K diese Zahlungen als selbständiger Unternehmer versteuert habe.

Diesen Ausführungen ist zunächst entgegenzuhalten, dass der Beschwerdeführer an anderen Stellen der Beschwerde selbst einräumt, K habe ihm seine Arbeitskraft als Profifußballer - befristet auf den Zeitraum vom 1. Jänner 2000 bis 30. Juni 2003 - zur Verfügung gestellt und für ein Dienstverhältnis typische Entgeltbestandteile, wie 13. und 14. Monatsbezug erhalten. Dass die belangte Behörde zu Unrecht von einem Dienstverhältnis ausgegangen wäre, zeigt das somit in sich widersprüchliche Beschwerdevorbringen auch sonst nicht auf. Die angesprochene Zusatzvereinbarung vom September 2000 bestätigt, dass K nur mit Zustimmung des beschwerdeführenden Vereins bei einem anderen Fußballverein spielen durfte, der Beschwerdeführer also über den genannten Zeitraum sogar ausschließlich über die Arbeitskraft des K als Profifußballer verfügen konnte. Allfällige - neben dem Dienstverhältnis bestehende - (Neben-)Einkünfte aus Vertragsbeziehungen zu anderen Personen sprechen nicht gegen die Qualifikation des "Spielervertrages" als Dienstverhältnis im Sinne des § 47 EStG 1988.

Der Einwand, die belangte Behörde habe den Sachverhalt nicht zur Gänze ermittelt, indem sie keine Feststellungen zur Frage getroffen habe, ob die Vergleichszahlungen als lohnsteuerpflichtige Einkünfte behandelt worden seien, führt die Beschwerde schon deshalb nicht zum Erfolg, weil die Gemeindeabgabenbehörden bei der Erhebung der Kommunalsteuer nicht an die einkommensteuerrechtliche Beurteilung der Finanzämter gebunden sind (vgl. Taucher, Kommunalsteuer, § 2 Tz 117 und § 5 Tz 114; Ritz, Keine Bindung an lohnsteuerliche Beurteilung, RdW 1999, 443). Zudem übersieht das Beschwerdevorbringen, dass der Arbeitnehmer als Steuerpflichtiger Steuerschuldner der Lohnsteuer bleibt, auch wenn der Arbeitgeber gemäß § 82 EStG 1988 für die Einbehaltung der Lohnsteuer haftet. Wurde der Arbeitnehmer zur Einkommensteuer veranlagt und der fehlerhafte Lohnsteuerabzug bereits im Veranlagungsverfahren des Arbeitnehmers korrigiert, scheidet eine Inanspruchnahme des Arbeitgebers als bloß Haftender von vornherein aus (vgl. auch das Erkenntnis des Verfassungsgerichtshofes vom 30. September 1997, B 2/96, VfSlgNr 14919, sowie zur Ermessensübung das hg. Erkenntnis vom 25. April 2002, 2001/15/0152, VwSlgNr 7713 F/2002, sowie Hofstätter/Reichel, EStG 1988, §§ 82, 83 Tz 2). An der Qualifikation der Einkünfte als solche aus nichtselbständiger Arbeit ändert dies nichts.

Die vom Beschwerdeführer im Verwaltungsverfahren gestellten Beweisanträge auf Zeugenvernehmung lassen nicht erkennen, welche konkreten Tatsachenbehauptungen im Einzelnen durch das Beweismittel erwiesen werden sollen. Dass die Vergleichszahlungen K "als selbständigem Unternehmer" zugeflossen seien, stellt eine rechtliche Behauptung dar. Solchen Beweisanträgen braucht die Abgabenbehörde nicht zu entsprechen (vgl. das zur BAO ergangene Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 24. Februar 2010, 2007/13/0093).

Gemäß § 25 Abs. 1 lit. a EStG 1988 - auf den § 5 Abs. 1 lit. a KommStG verweist - zählen als Arbeitslohn ua. Bezüge und Vorteile aus einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis. Entscheidend ist, ob ein Zufluss seinen ursächlichen Zusammenhang, somit seinen Grund, in einem bestehenden oder früheren Dienstverhältnis hat (vgl. Taucher, aaO, § 5 Tz 16ff; Fellner, KommStG3, § 5 Rz 10 und 13).

In diesem Zusammenhang haben die im Instanzenzug ergangenen Bescheide vom Beschwerdeführer unwidersprochen festgestellt, dass K infolge seiner "Suspendierung" und dem daraufhin erfolgten "vorzeitigen Austritt" eine Klage beim zuständigen Arbeits- und Sozialgericht auf (Fort-)Zahlung der ihm - seiner Meinung nach - zustehenden Entgelte aus dem Dienstverhältnis mit dem beschwerdeführenden Verein erhoben hat. In der diesbezüglichen Klagsschrift seien ua "Taggeld ab dem 10. Tag der Arbeitsunfähigkeit, Kündigungsentschädigung, Abfertigungsanspruch, Spiel- und Punkteprämien" genannt. Gleichfalls vom Beschwerdeführer unbestrittenen Feststellungen der Abgabenbehörde zweiter Instanz zufolge gehe aus der Vergleichsausfertigung hervor, dass mit der Zahlung des gegenständlichen Vergleichsbetrages alle "wechselseitigen Forderungen aus dem streitgegenständlichen Spielervertrag verglichen und bereinigt" worden seien.

Auch die Beschwerde tritt diesen Feststellungen nicht entgegen. Bei dieser Sachlage ist es aber nicht unschlüssig, wenn die belangte Behörde einen ursächlichen Zusammenhang zwischen dem Vergleich und dem früheren Rechtsverhältnis des K zum beschwerdeführenden Verein, das - wie oben ausgeführt - von der belangten Behörde und der mitbeteiligten Gemeinde zu Recht als Dienstverhältnis qualifiziert worden ist, angenommen hat.

Der Beschwerdeführer rügt weiters, die belangte Behörde habe die Höhe der Bemessungsgrundlage unrichtig ermittelt. Die belangte Behörde hätte nicht nur die anteilige Abfertigung, sondern auch den 13. und 14. Monatsbezug, Spielprämien, Punkteprämien und sonstige Belohnungen ausscheiden müssen.

Auch dieses Beschwerdevorbringen zeigt keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides auf.

Nicht zur Bemessungsgrundlage gehören gemäß § 5 Abs. 2 lit. b KommStG die in § 67 Abs. 3 und 6 EStG 1988 genannten Bezüge, somit Abfertigungen und sonstige Bezüge, die bei Beendigung eines Dienstverhältnisses anfallen.

Dass der von den Abgabenbehörden zur Kommunalsteuer (nach Abzug "anteiliger Abfertigung" von 10.792,35 EUR) herangezogene Teilbetrag der Vergleichszahlung (weitere) Entgeltsbestandteile iSd § 5 Abs. 2 lit. b leg.cit. enthalten hätte, vermag die Beschwerde nicht aufzuzeigen. Es finden sich hierfür auch keine Hinweise in den vorgelegten Akten. "13. und 14. Monatsbezug", Spielprämien, Punkteprämien und sonstige Belohnungen stellen sonstige Bezüge nach § 67 Abs. 1 EStG 1988 dar, die nicht unter die angeführte Kommunalsteuerbefreiung fallen (vgl. Hofstätter/Reichel, aaO, § 67 Abs 1 und 2 Tz 2.6 und § 67 Abs 6 Tz 3 mwN; Doralt/Knörzer, EStG10, § 67 Tz 9 und 49; Fellner, aaO, § 5 Rz 52).

Die Beschwerde erweist sich somit insgesamt als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG abzuweisen.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.

Wien, am 25. November 2010