VwGH 2005/15/0109

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von EUR 610,60 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Die beschwerdeführende GmbH führt Rettungsflüge mit zwei, als Notarzthubschrauber konfigurierten Helikoptern durch. Daneben unternimmt sie auch Lawinensprengflüge, Versorgungsflüge und Personentransporte, wobei der Anteil der Erlöse aus Rettungsflügen in den beiden Streitjahren unbestritten ca. 95% betrug.

Rechtliche Grundlage für die Bergungsflüge bildete eine Kooperationsvereinbarung zwischen der Beschwerdeführerin und der X-Seilbahnen AG für zwei Skigebiete. Für die anderen Skigebiete lagen keine derartigen Vereinbarungen vor. Die Verletztenbergung erfolgte auf Alarmierung durch die Pistenrettung der jeweiligen Liftgesellschaft. Die Rechnungen über die Bergung wurden an die geborgenen Personen selbst oder bei Einlieferung der geborgenen Personen in das zur Unternehmensgruppe der Beschwerdeführerin gehörende Sanatorium an dieses gelegt. Die Fakturierung erfolgte in den beiden Streitjahren ohne gesonderten Steuerausweis, doch wurde Umsatzsteuer iHv 10% entrichtet und Vorsteuer geltend gemacht.

Im Zuge einer abgabenbehördlichen Prüfung wurden die Umsätze aus den Bergungsflügen der Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 subsumiert und die im Zusammenhang mit diesen steuerfreien Umsätzen stehenden Vorsteuerbeträge nicht zum Abzug zugelassen. Dem Einwand der Beschwerdeführerin, die der nationalen Befreiungsnorm zu Grunde liegende gemeinschaftsrechtliche Vorschrift des Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. p der 6. MwSt-RL sehe vor, dass nur Beförderungen von kranken und verletzten Personen in dafür eingerichteten Fahrzeugen befreit seien, die von "ordnungsgemäß anerkannten Einrichtungen" durchgeführt werden, hielt der Prüfer entgegen, dass eine solche Anerkennung auch durch die Nichtuntersagung der Ausübung der Tätigkeit erfolgen könne.

Gegen die vom Finanzamt unter Berücksichtigung der Feststellungen des Prüfers erlassenen Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2001 und 2002 erhob die Beschwerdeführerin Berufung. Unter Heranziehung von Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. b der 6. MwSt-RL ("Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik und anderen ordnungsgemäß anerkannten Einrichtungen gleicher Art") könne in systematischer Betrachtungsweise geschlossen werden, dass die

6. MwSt-RL offenbar davon ausgehe, dass Krankentransporte auf Grund des damit verbundenen öffentlichen Interesses regelmäßig einer innerstaatlichen Zulassungsbeschränkung und -kontrolle unterworfen seien und demzufolge nur bestimmte Unternehmer zur Durchführung derartiger Transporte berechtigt seien.

Bei der Beschwerdeführerin handle es sich um keine nach dem Vorarlberger Rettungsgesetz anerkannte Rettungsorganisation. Auch habe sie keine Vereinbarungen mit Trägern des öffentlichen Gesundheitswesens abgeschlossen, was jedoch im Schrifttum als Dokumentation eines Mindestmaßes an öffentlicher Anerkennung angeführt werde.

Die Beförderungsleistungen der Beschwerdeführerin seien daher mangels irgendeiner Form von öffentlicher Anerkennung als Krankenbeförderungsunternehmen nicht der Befreiungsbestimmung des Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. p der 6. MwSt-RL zu subsumieren. Die weiter gefasste Bestimmung des § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 werde wegen des grundsätzlichen Anwendungsvorranges des Gemeinschaftsrechtes verdrängt. Die Umsätze der Beschwerdeführerin seien daher entweder gemäß § 6 Abs. 1 Z. 3 lit. d UStG 1994 (echt) umsatzsteuerbefreit oder als Inlandsbeförderungen gem § 10 Abs. 2 Z. 12 UStG 1994 mit dem ermäßigten Steuersatz zu versteuern.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Sie stützte sich im wesentlichen auf folgende Erwägungen:

Wie von der Beschwerdeführerin vorgebracht, finde sich in Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. b der 6. MwSt-RL ebenfalls der Begriff der "ordnungsgemäß anerkannten Einrichtung". Zu diesem Begriff habe der EuGH in der Rechtssache "Dornier" (Urteil vom 6. November 2003, C-45/01 ) festgestellt, dass Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. b der 6. MwSt-RL nicht die Bedingungen und Modalitäten dieser Anerkennung festlege. Vielmehr sei es Sache des innerstaatlichen Rechts der Mitgliedstaaten, die Regeln aufzustellen, nach denen eine solche Anerkennung den Einrichtungen gewährt werden könne. Der Erlass innerstaatlicher Vorschriften in diesem Bereich sei in Art. 13 Teil A Abs. 2 lit. a der 6. MwSt-RL vorgesehen, wonach die Mitgliedstaaten die Gewährung der unter Abs. 1 lit. b angesprochenen Befreiungen für Einrichtungen, die keine Einrichtungen des öffentlichen Rechtes sind, von Fall zu Fall von der Erfüllung einer oder mehrerer der im Folgenden genannten Bedingungen abhängig machen könnten. Da Art. 13 Teil A Abs. 2 lit. a der 6. MwSt-RL die Mitgliedstaaten jedoch nicht zum Erlass solcher Maßnahmen verpflichte, habe die Tatsache, dass ein Mitgliedstaat von dieser Befugnis keinen Gebrauch gemacht habe, keine Auswirkungen auf die Möglichkeit, eine Einrichtung zum Zweck der Gewährung der dort genannten Befreiungen anzuerkennen. Keine Bestimmung der 6. MwSt-RL verlange, dass die Anerkennung in einem förmlichen Verfahren erfolgen oder in innerstaatlichen Vorschriften mit steuerrechtlichem Charakter ausdrücklich vorgesehen sein müsse (Hinweise auf die Randnr. 64 bis 67 des angeführten Urteils).

Das österreichische Umsatzsteuergesetz sehe keinerlei Anerkennungsvoraussetzungen für die Umsatzsteuerbefreiung von Krankentransporten vor. Es stelle ausschließlich auf die Art der Tätigkeit ab. Da die 6. MWSt-RL kein förmliches Anerkennungsverfahren verlange, liege insofern auch kein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht vor.

Dass es nach dem Vorarlberger Rettungsgesetz, LGBl. Nr. 46/1979, anerkannte Rettungsorganisation gebe und § 3 Abs. 2 leg.cit. die Möglichkeit vorsehe, andere als diese Organisationen durch Verordnung der Vorarlberger Landesregierung anzuerkennen, die Beschwerdeführerin aber keine derartige landesgesetzlich anerkannte Organisation sei, führe nicht zur Steuerpflicht der strittigen Umsätze. Das Vorarlberger Rettungsgesetz habe nicht den Gesetzeszweck, die Zulassung von Einrichtungen zum Rettungsdienst abschließend zu regeln. Die landesgesetzliche Anerkennung als Rettungsorganisation habe lediglich zur Folge, dass bestimmte Anordnungen etwa über die Durchführung von Rettungseinsätzen anzuwenden seien. Im übrigen würde gerade in einer Einschränkung der Steuerfreiheit gemäß § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 auf landesgesetzlich anerkannte Rettungsorganisationen ein Verstoß gegen die 6. MwSt-RL liegen, weil nach dem angeführten Landesgesetz nur juristische Personen und auch diese nur, wenn es im "Interesse einer bedarfs- und sachgerechten Besorgung der Aufgaben nach § 1 Abs. 2 geboten ist", anerkannt werden könnten. Damit wären natürliche Personen von der Steuerfreiheit von vornherein ausgeschlossen und auch die Steuerfreiheit der von juristischen Personen unternommenen Krankenbeförderungen vom Ermessen der Behörde abhängig. Dies stellte einen Verstoß gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität dar. Dieser Grundsatz verbiete es nämlich, dass Wirtschaftsteilnehmer, die die gleichen Umsätze bewirkten, unterschiedlich besteuert würden.

Schließlich würdigte die belangte Behörde das von der Beschwerdeführerin in der mündlichen Berufungsverhandlung angesprochene Urteil des EuGH in der Rechtssache "Kingscrest". Auch in diesem Urteil vom 26. Mai 2005, C- 498/03 , halte der EuGH - unter Verweis auf seine Urteile in den Rs "Kügler" und "Dornier" - lediglich fest, dass die nationalen Gerichte bei Überprüfung des Vorliegens einer "anerkannten Einrichtung" das Bestehen spezifischer Vorschriften, das mit den Tätigkeiten des betreffenden Steuerpflichtigen verbundene Gemeinwohlinteresse, die Tatsache, dass andere Steuerpflichtige mit den gleichen Tätigkeiten bereits in den Genuss einer ähnlichen Anerkennung kommen, und den Umstand, dass die Kosten einer erbrachten Leistung allenfalls zum großen Teil von Krankenkassen oder anderen Einrichtungen der sozialen Sicherheit übernommen werden, zu berücksichtigen hätten.

Ohne Zweifel sei in der Durchführung von Krankentransporten mit Helikoptern eine dem Gemeinwohl dienende Tätigkeit zu sehen; eine Gewinnerzielungsabsicht der Beschwerdeführerin ändere daran nach dem Urteil in der Rechtssache "Kingscrest" nichts. Ebenso wenig verstoße die Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 gegen den Grundsatz der Gleichbehandlung. Zur Frage der Kostenübernahme habe der EuGH im Urteil "Dornier" festgestellt, dass bei Vorliegen vergleichbarer Leistungen der bloße Umstand, dass die Kosten der Behandlungsleistung nicht oder nicht vollständig von den Trägern der Sozialversicherung übernommen werden, keine unterschiedliche Behandlung der Leistungserbringer in Bezug auf die Mehrwertsteuerpflicht rechtfertigen könne. Da die Beschwerdeführerin hinsichtlich der Krankentransporte die gleichen Leistungen erbringe wie andere nach § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 befreite Einrichtungen, könne die Kostenübernahme für die Beurteilung der Steuerfreiheit daher nicht ausschlaggebend sein, zumal auch die Frage, ob die Kosten für Krankentransporte mittels Helikoptern in Wintersportgebieten von Krankenversicherungen übernommen werden oder nicht, von der jeweiligen Versicherung des Leistungsempfängers abhänge und nicht (nur) davon, wer den Krankentransport durchführe.

Gegen diese Entscheidung wendet sich die vorliegende Beschwerde, in welcher sich die Beschwerdeführerin in ihrem Recht auf Vorsteuerabzug nach den allgemeinen Bestimmungen des § 12 Abs. 1 und 2 UStG 1994 dadurch verletzt erachtet, dass aufgrund der Anwendung der unechten Steuerbefreiung gemäß § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 auf ihre Umsätze aus den Rettungsflügen der damit zusammenhängende Vorsteuerabzug gemäß § 12 Abs. 3 UStG 1994 versagt worden sei.

Begründend wird dazu angeführt, dass § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 wegen der nicht enthaltenen Beschränkung auf "ordnungsgemäß anerkannte Einrichtungen" iSd Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. p der 6. EG-RL gegen Gemeinschaftsrecht verstoße und daher nicht angewendet werden dürfe oder aber richtlinienkonform zu interpretieren sei.

Nach Vorlage der Akten und Erstattung einer Gegenschrift durch die belangte Behörde sowie einer Replik hierauf durch die Beschwerdeführerin hat der Verwaltungsgerichtshof erwogen:

Nach § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 sind "die Beförderungen von kranken und verletzten Personen mit Fahrzeugen, die hiefür besonders eingerichtet sind" steuerfrei.

Die gemeinschaftsrechtliche Grundlage dieser Bestimmung, Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. p der im Streitzeitraum noch maßgebenden Sechsten Richtlinie des Rates der Europäischen Union vom 17. Mai 1977, 77/388/EWG (im Folgenden: RL), normiert als steuerfrei:

"p) die von ordnungsgemäß anerkannten Einrichtungen durchgeführten Beförderungen von kranken und verletzten Personen in dafür besonders eingerichteten Fahrzeugen"

Nach ständiger Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs sind die in Art. 13 der RL vorgesehenen Steuerbefreiungen autonome gemeinschaftsrechtliche Begriffe. Die verwendeten Begriffe sind eng auszulegen, da die Steuerbefreiungen Ausnahmen von dem allgemeinen Grundsatz darstellen, dass alle gegen Entgelt ausgeführten Lieferungen von Gegenständen und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer unterliegen. Dies bedeutet jedoch nicht, dass sie in einer Weise auszulegen sind, die den Befreiungen ihre Wirkung nähme. Diese Begriffe sind nach ihrem Sachzusammenhang sowie nach den Zielsetzungen und der Systematik der Sechsten Richtlinie auszulegen, wobei insbesondere der Normzweck jeder einzelnen Steuerbefreiung zu berücksichtigen ist (vgl. EuGH vom 16. Oktober 2008, C-253/07 , Canterbury Ladies Hockey Club, Randnr. 17)

In seinen Urteilen vom 10. September 2002, C-141/00 , Kügler, vom 6. November 2003, C-45/01 , Dornier, sowie vom 26. Mai 2005, C-498/03 , Kingscrest, hatte sich der EuGH unter anderem auch mit dem in Art. 13 Teil A Abs. 1 der RL mehrfach verwendeten Begriff der "(ordnungsgemäß) anerkannten Einrichtung" zu befassen. Gleicher Tenor aller Urteile war, dass es (innerhalb des gemeinschaftsrechtlich vorgegebenen Rahmens) Sache der jeweiligen Mitgliedstaaten ist, Art und Umfang von etwaigen Bedingungen für die Steuerbefreiungen im Hinblick auf das Tatbestandsmerkmal der "Anerkennung" vorzusehen (vgl. mit einem Hinweis auf die Rechssache Dornier Randnr. 49 des zuletzt ergangenen Urteils Kingscrest). Wenn diese Urteile auch zu den in Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. b, g und h der RL enthaltenen Steuerbefreiungen ergangen sind, für welche überdies die Bestimmung des Abs. 2 lit. a der RL zu beachten ist, kann ihnen für die gegenständlich anzuwendende Steuerbefreiung der lit. p jedoch zweifelsfrei entnommen werden, dass die "Anerkennung einer Einrichtung" kein förmliches Anerkennungsverfahren voraussetzt und es Sache des nationalen Gerichts ist zu beurteilen, ob ein Steuerpflichtiger als "ordnungsgemäß anerkannte Einrichtung" anzusehen ist.

Nach ihrem Vorbringen vor dem Verwaltungsgerichtshof wurde der Beschwerdeführerin mit Bescheid des Bundesministeriums für Verkehr, Innovation und Technologie vom 30. November 2000 die Konzession zur Beförderung von Fluggästen, Post und Fracht im gewerblichen Luftverkehr erteilt. Diese Konzession schließe - mangels spezieller gesetzlicher Regelung - auch die Berechtigung zur Durchführung von Krankentransporten ein. Wenn die belangte Behörde bei dieser Sach- und Rechtslage davon ausgegangen ist, dass es sich bei der Beschwerdeführerin aus gemeinschaftsrechtlicher Sicht um eine "ordnungsgemäß anerkannte Einrichtung" iSd Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. p der RL handelt, kann dies nicht als rechtswidrig erkannt werden.

Da die Beschwerdeführerin im Hinblick auf die ihr erteilte Konzession als "ordnungsgemäß anerkannte Einrichtung" iSd Art. 13 Teil A Abs. 1 lit. p der RL gilt, ist es aus Sicht des Gemeinschaftsrechts in keiner Weise geboten, auf eine weitere (zusätzliche) Anerkennung, wie beispielsweise die in der Beschwerde angeführte Anerkennung nach dem Vorarlberger Rettungsgesetz abzustellen. Auch das Vorliegen von Vereinbarungen mit den Trägern der Sozialversicherung hinsichtlich einer Kostenübernahme ist im gegebenen Zusammenhang nicht von Relevanz.

Soweit die Beschwerdeführerin schließlich vorbringt, das mit der Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 verbundene Vorsteuerabzugsverbot werde gegenständlich auch nicht durch Beihilfen nach dem Gesundheits- und Sozialbereich-Beihilfengesetz ausgeglichen, ist ihr zu entgegnen, dass das Recht auf Vorsteuerabzug nach Art. 17 Abs. 2 der RL nur zusteht, soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke der besteuerten Umsätze verwendet werden, den Mitgliedstaaten bei der Durchführung dieser Vorschrift kein Ermessensspielraum zusteht (vgl. EuGH vom 8. November 2001, C-338/98 , Komm/Niederlande, Randnr. 43) und die von der Beschwerdeführerin erfüllte Steuerbefreiung des § 6 Abs. 1 Z. 22 UStG 1994 keinen der in Art. 17 Abs. 3 lit. b der RL angeführten Ausnahmetatbestände erfüllt.

Da die Beschwerde somit insgesamt keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen vermag, war sie gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Von der beantragten Durchführung einer Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof konnte aus den Gründen des § 39 Abs. 2 Z. 6 VwGG abgesehen werden.

Die Kostenentscheidung stützt sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl. II Nr. 455/2008.

Wien, am 25. November 2009