VwGH Ra 2018/15/0017

Spruch:

Das angefochtene Erkenntnis wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Das Land Vorarlberg hat dem Revisionswerber Aufwendungen in der Höhe von EUR 1.346,40 binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

1 Der Revisionswerber ist Masseverwalter im Konkurs über das Vermögen der X GmbH.

2 Die X GmbH betrieb nach den Sachverhaltsannahmen im angefochtenen Erkenntnis im Streitzeitraum u.a. an einem Standort in Bregenz ein Pokercasino. Sie war im Besitz einer gewerberechtlichen Bewilligung ("Durchführung erlaubter Kartenspiele ohne Bankhalter"); sie hatte keine Konzession nach dem Glücksspielgesetz.

3 Am Standort wurden an 365 Tagen im Jahr rund um die Uhr Pokerspiele in unterschiedlichen Varianten sowohl als "Cash Games" als auch in Turnierform gespielt. Die X GmbH stellte den Spielern die Spieltische, Karten und Jetons zur Verfügung und leistete Hilfsdienste, sie bewirtete auch die Spieler.

4 Bei einem Turnier bezahlt jeder Teilnehmer ein "Eintrittsgeld", damit er am Spiel teilnehmen darf. Das Eintrittsgeld erhält der Veranstalter (die X GmbH). Darüber hinaus muss der Spieler einen bestimmten Betrag als "Buy-In" leisten und erhält dafür Jetons. Je nach Turnierform ist ein weiteres Nachkaufen von Jetons möglich (Rebuy, Add-on). Ziel des Turniers ist es, alle Jetons zu gewinnen. Bei einem Turnier kann der Spieler - im Gegensatz zu "Cash Games" - nicht jederzeit aufhören und seine Turnierjetons in Geld umwechseln.

5 Bei "Cash Games" können die Spieler - wenn sie den entsprechenden Einsatz leisten - jederzeit in das Spiel einsteigen. Sie können sich auch jederzeit einen allfälligen Gewinn auszahlen lassen und den Pokertisch wieder verlassen. Ein bestimmter Prozentsatz aller eingezahlten Jetons geht als Provision an den Veranstalter ("Rake").

6 Die X GmbH erstattete - für die Monate Jänner 2013 bis März 2014 - monatliche Abgabenerklärungen zur Vergnügungssteuer und Kriegsopferabgabe. Sie führte dabei einerseits Mindesteinsätze ("Blinds") für die Teilnahme an Pokerspielen an (etwa für Jänner 2013: 158.324 EUR). Zum anderen führte sie auch ihre "Bruttoeinnahmen" ("Rake", Turniereintrittsgelder, Strukturkostenbeiträge; für Jänner 2013: 219.519,17 EUR) an. Sie teilte darin jeweils mit, sie habe die Abgaben - berechnet entsprechend den erklärten Mindesteinsätzen - zur Einzahlung gebracht (für Jänner 2013: 14.393,08 EUR).

7 Mit Eingabe vom 15. Mai 2014 beantragte die X GmbH die bescheidmäßige Festsetzung der Kriegsopferabgabe. Sie gehe davon aus, dass keine Kriegsopferabgabe zu leisten sei. In ihren Räumlichkeiten in Bregenz fänden keine gesellschaftlichen Veranstaltungen statt; sie sei auch nicht als Veranstalter zu qualifizieren, sie erhalte weiters kein Eintrittsgeld. Die Ausnahmebestimmung des § 1 Abs. 2 lit. H Kriegsopferabgabegesetz (in der Folge: KOAbG) wäre auf sie - allenfalls analog - anzuwenden. Dieses Ergebnis entspreche einer verfassungskonformen Interpretation; eine gegenteilige Auffassung würde auch gegen das Beihilfenverbot verstoßen. Sie beantrage daher, die Kriegsopferabgabe für April 2014 mit 0 EUR festzusetzen. Weiters gab sie wiederum die Mindesteinsätze sowie die Bruttoeinnahmen bekannt. Entsprechende Anträge - samt Bekanntgabe der Mindesteinsätze und der Bruttoeinnahmen - wurden weiters für die Monate Mai 2014 bis Dezember 2014 gestellt. Ergänzend gab sie ab Juli 2014 auch von ihr geschätzte Werte für die von den Spielern insgesamt geleisteten Einsätze für "Cash-Games" ab; das Tischgeld ("Rake") und der Strukturkostenbeitrag würden erfahrungsgemäß 3,5% der Einsätze ausmachen. Für Turniere könne die Summe der Einsätze der Spieler hingegen auch nicht schätzungsweise genannt werden.

8 In einem weiteren Schriftsatz regte die X GmbH an, von der Abgabenfestsetzung gemäß § 206 Abs. 1 lit. B BAO Abstand zu nehmen, da Uneinbringlichkeit anzunehmen sei.

9 Mit Bescheid vom 8. April 2015 setzte der Bürgermeister gemäß § 202 BAO iVm § 201 Abs. 1 BAO Kriegsopferabgabe für die Monate Jänner 2013 bis Dezember 2014 fest (insgesamt ca. 15 Mio. EUR); weiters wurden Säumniszuschläge festgesetzt. Zur Bemessungsgrundlage führte der Bürgermeister insbesondere aus, bei "Cash Games" sei die Bemessungsgrundlage mittels kalkulatorischer Schätzung der Einsätze erfolgt; dabei sei entsprechend der Bekanntgabe der X GmbH vorgegangen worden (Tischgelder und Strukturkostenbeiträge seien 3,5% der Einsätze). Bei Turnieren seien zusätzlich zu den genannten Turniereintrittsgeldern weitere Einsätze zu berücksichtigen (Buy-In, Rebuy, Add-On). Für Jänner 2013 ergebe sich daraus die Bemessungsgrundlage mit ca. 7,3 Mio. EUR und die Kriegsopferabgabe daher mit ca. 663.000 EUR.

10 Die X GmbH erhob gegen diesen Bescheid Beschwerde. 11 Mit Beschwerdevorentscheidung vom 26. Mai 2015 wies der Bürgermeister die Beschwerde als unbegründet ab.

12 Die X GmbH beantragte die Entscheidung über die Beschwerde durch das Verwaltungsgericht. Die X GmbH machte im Vorlageantrag überdies einen Verstoß gegen die Dienstleistungsfreiheit geltend.

13 Mit dem angefochtenen Erkenntnis gab das Landesverwaltungsgericht der Beschwerde keine Folge. Es sprach aus, dass gemäß § 25a VwGG eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof unzulässig ist.

14 Begründend führte das Verwaltungsgericht - nach Wiedergabe des Verfahrensgeschehens und des eingangs geschilderten Sachverhalts - zusammengefasst im Wesentlichen aus, auch der jeweilige Einsatz der Spieler sei als Eintrittsgeld anzusehen (Hinweis auf VwGH 16.12.2015, 2013/17/0326). Ein Abzug etwaiger Aufwendungen von den als Bemessungsgrundlage dienenden Spieleinsätzen sei nicht vorgesehen (wiederum Hinweis auf VwGH 16.12.2015). Die Bestimmungen des KOAbG seien nicht verfassungswidrig; auch ein Verstoß gegen das Unionsrecht liege nicht vor (was im angefochtenen Erkenntnis jeweils näher begründet wurde).

15 Gegen dieses Erkenntnis wendet sich die Revision; die mit diesem Schriftsatz beantragte Wiedereinsetzung in den vorigen Stand wurde mit Erkenntnis des Verwaltungsgerichtshofes vom 29. Mai 2018, Ra 2018/15/0023, bewilligt.

16 Nach Einleitung des Vorverfahrens haben sowohl die belangte Behörde (Bürgermeister) als auch die weitere Partei (Vorarlberger Landesregierung) Revisionsbeantwortungen eingebracht.

17 Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

18 Die Revision ist - nunmehr wegen Abweichens von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes - zulässig und begründet.

19 Mit Erkenntnis eines verstärkten Senats (VwGH 21.3.2018, Ra 2017/13/0076) ist der Verwaltungsgerichtshof von der Rechtsprechung, der Bemessung der Kriegsopferabgabe für Pokercasinos sei die Summe der Spieleinsätze zugrunde zu legen, abgegangen.

20 Da das angefochtene Erkenntnis der früheren Rechtsprechung folgt, erweist es sich als rechtswidrig.

21 Im Hinblick auf das in den Revisionsbeantwortungen erstattete Vorbringen ist zu bemerken, dass der Verwaltungsgerichtshof mit dem Erkenntnis des verstärkten Senates nicht ausgesprochen hat, dass die vorliegende Veranstaltung nicht der Kriegsopferabgabe (oder der Vergnügungssteuer) unterliegt. Der verstärkte Senat hat vielmehr ausgeführt (Rz 19), an der Ansicht, der Bemessung der Kriegsopferabgabe (und auch der Vergnügungssteuer) für das streitgegenständliche Pokerkasino sei die Summe der Spieleinsätze - und nicht etwa, bei den im Vordergrund stehenden "cash games", der Gesamtbetrag der "Tischgelder" - zugrunde zu legen, könne nicht festgehalten werden. Es wurde sohin lediglich die Ansicht abgelehnt, die Summe der Spieleinsätze sei Bemessungsgrundlage für die Kriegsopferabgabe.

22 Nach § 1 Abs. 1 KOAbG ist u.a. für die in Vorarlberg stattfindenden gesellschaftlichen Veranstaltungen eine Abgabe zu entrichten, sofern nicht gemäß Abs. 2 eine Befreiung gewährt ist. Nach § 1 Abs. 2 lit. h unterliegen Ausspielungen gemäß § 2 GSpG durch Konzessionäre nach den §§ 14, 21 und § 22 (Pokersalons) GSpG nicht der Abgabe.

23 § 2 KOAbG lautet (idF LGBl. Nr. 11/2012):

"§ 2 Abgabepflichtige und einhebepflichtige Personen

(1) Zur Entrichtung der Abgabe ist verpflichtet, wer die von der Abgabe betroffenen Veranstaltungen gegen Entrichtung eines Eintrittsgeldes besucht. Hiebei ist es gleichgültig, ob das Eintrittsgeld in der gewöhnlichen Form des Entgeltes für eine Eintrittskarte oder in anderer Form entrichtet wird. Als Eintrittsgeld sind insbesondere auch Beiträge für irgendwelche Zwecke anzusehen, wenn mit ihnen das Recht zum Besuch der Veranstaltung miterworben wird, ferner Beiträge, die zur Deckung der Veranstaltungskosten von den Besuchern eingesammelt oder in Form eines Zuschlages auf den Preis der bei der Veranstaltung verabreichten Speisen und Getränke oder in Form einer die gewöhnliche Höhe übersteigenden Garderobengebühr oder als Preis für Tanzkarten, Maskenzeichen und dergleichen eingehoben werden. Zur Entrichtung der Abgabe ist weiters verpflichtet, wem der von der Abgabe betroffene Bildträger gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen innerhalb des Geltungsbereiches dieses Gesetzes überlassen wird. Im Zweifel ist anzunehmen, dass der Bildträger zu diesem Zweck überlassen wird.

(2) Der Veranstalter ist verpflichtet, die Abgabe vom Abgabepflichtigen in Form eines Zuschlages zum Eintrittsgeld einzuheben und nach den Bestimmungen dieses Gesetzes abzuführen. Er haftet für die richtige Abfuhr aller Beträge, zu deren Einhebung er verpflichtet ist. Kommen mehrere Personen gemeinsam als Veranstalter in Betracht, so haften sie für die Abgabe zur ungeteilten Hand. Dies gilt in gleicher Weise für Personen, die Bildträger Dritten gegen Entgelt zum nichtöffentlichen Abspielen überlassen.

(3) Als Veranstalter gilt, wer sich als Veranstalter öffentlich ankündigt oder der Behörde gegenüber ausgibt, im Zweifel derjenige, auf dessen Rechnung die Einnahmen der Veranstaltung gehen.

(4) Für das Aufstellen oder den Betrieb von Wettterminals ist jene Person abgabepflichtig, die hiefür eine Bewilligung nach dem Wettengesetz hat oder haben müsste."

24 Nach § 3 Abs. 1 KOAbG beträgt die Abgabe für Veranstaltungen im Allgemeinen 10 v.H. des Eintrittsgeldes.

25 Der Verwaltungsgerichtshof geht weiterhin davon aus, dass die "Durchführung erlaubter Kartenspiele" (so der Wortlaut der gewerberechtlichen Bewilligung der X GmbH) eine Veranstaltung iSd KOAbG ist (vgl. etwa VwGH 16.12.2015, 2013/17/0326, mwN). Hiefür spricht auch gerade die Ausnahme in § 1 Abs. 2 lit. h KOAbG, wonach Ausspielungen gemäß § 2 GSpG durch Konzessionäre nach u.a. § 22 GSpG (Pokersalons) nicht der Abgabe unterliegen; diese Ausnahme wäre überflüssig, wären diese Ausspielungen von vornherein nicht als Veranstaltungen iSd KOAbG zu beurteilen. Da die X GmbH aber nicht Konzessionär iSd GSpG ist, ist sie von dieser Ausnahme nicht erfasst (vgl. VwGH 20.1.2016, 2013/17/0325). Schließlich wird diese Beurteilung auch dadurch bestätigt, dass § 2 Abs. 3 lit. i (Vorarlberger) Gemeindevergnügungssteuergesetz (GVStG) als öffentliche Vergnügungsveranstaltungen etwa "Preiskartenspiele" nennt. Hiebei ist zu berücksichtigen, dass es sich sowohl bei der Kriegsopferabgabe als auch bei der Gemeindevergnügungssteuer um Lustbarkeitsabgaben handelt (vgl. § 16 Abs. 1 Z 9 und 10 Finanzausgleichsgesetz 2017).

26 Es bestehen auch keine Zweifel daran, dass die X GmbH insoweit Veranstalterin ist. Auch nach dem Vorbringen in der Revision war es die X GmbH, die im relevanten Zeitraum das Pokercasino betrieb, wofür sie auch über die erforderliche Gewerbeberechtigung verfügte. Sie war es auch, die unbestritten aus der Veranstaltung Einnahmen erzielte (vgl. zu diesem Punkt die Ausführungen im Erkenntnis des verstärkten Senats, Rz 14).

27 Bemessungsgrundlage für die Abgabe ist das "Eintrittsgeld". Als "Eintrittsgeld" gelten nach § 2 Abs. 1 KOAbG nicht nur Eintrittsgelder "in der gewöhnlichen Form des Entgeltes für eine Eintrittskarte" (also Eintrittsgelder im Sinne des allgemeinen Sprachgebrauchs), sondern insbesondere auch Beiträge für irgendwelche Zwecke, wenn mit ihnen das Recht zum Besuch der Veranstaltung miterworben wird, ferner Beiträge, die zur Deckung der Veranstaltungskosten von den Besuchern eingesammelt oder in Form eines Zuschlages auf den Preis der bei der Veranstaltung verabreichten Speisen und Getränke oder in Form einer die gewöhnliche Höhe übersteigenden Garderobengebühr oder als Preis für Tanzkarten, Maskenzeichen und dergleichen eingehoben werden (vgl. im Übrigen auch die ähnlichen Formulierungen in § 6 GVStG).

28 Wenn mit LGBl. Nr. 6/1992 durch Einfügung des § 7a KOAbG (aufgehoben mit LGBl. Nr. 9/2011) betreffend Spielbanken als Bemessungsgrundlage die den Besuchern zur Verfügung gestellte Fläche normiert wurde, so bezog sich dies auf die Absicht eines Spielbankbetreibers, "künftig kein Eintrittsgeld mehr zu verlangen" (80 BlgLT 25. GP 1). Ob dieser Spielbank damals neben den Eintrittsgeldern im Sinne des allgemeinen Sprachgebrauchs Eintrittsgelder in anderer Form zugekommen wären, an die allenfalls die Kriegsopferabgabe hätte anknüpfen können, dies aber der Absicht des Gesetzgebers widersprochen hätte, ist aus diesen Erwägungen nicht ableitbar. Der Gesetzgeber hat sich vielmehr dazu entschieden, für Spielbanken - wegen des Fehlens von Eintrittsgeldern im Sinne des allgemeinen Sprachgebrauchs - eine andere Bemessungsgrundlage zu wählen.

29 Eintrittsgelder sind aber auch - wie bereits dargelegt - insbesondere Beiträge, die zur Deckung der Veranstaltungskosten von den Besuchern eingesammelt oder in Form eines Zuschlages auf den Preis der bei der Veranstaltung verabreichten Speisen und Getränke oder in Form einer die gewöhnliche Höhe übersteigenden Garderobengebühr usw. eingehoben werden. § 2 Abs. 1 KOAbG enthält keine abschließende Aufzählung der als Eintrittsgeld zu erachtenden Leistungen (vgl. VwGH 16.12.2015, 2013/17/0326; arg. "insbesondere").

30 Nach den unbestrittenen Sachverhaltsfeststellungen stellte die X GmbH den Spielern die Spieltische, Karten und Jetons zur Verfügung und leistete Hilfsdienste; unbestritten ist auch, dass die X GmbH die Räumlichkeiten zur Verfügung stellte. An den Spielen selbst nahm sie nicht teil (und durfte dies auch nicht). Die X GmbH ermöglichte mit diesen Leistungen den Spielern die Teilnahme an Spielen. Als Eintrittsgelder sind jene Beträge anzusehen, die im Rahmen dieser Ermöglichung der Teilnahme erfolgen; Zahlungen im Rahmen des Spiels sind hingegen nicht als Eintrittsgelder zu beurteilen.

31 Die Einsätze der Spieler erfolgten im Rahmen des Spiels selbst; es handelt sich dabei um einen integralen Bestandteil des Spiels. Diese Einsätze sind nicht als Eintrittsgelder zu beurteilen, was auch für die Mindesteinsätze ("Blinds") gilt.

32 Bei "Cash-Games" geht aber nach den Sachverhaltsfeststellungen ein bestimmter Prozentsatz der eingezahlten Jetons als Provision ("Rake", "Tischgelder") an die X GmbH. Diese Beträge werden offenkundig dafür geleistet, an den durch Leistungen der X GmbH ermöglichten (von dieser veranstalteten) Spielen teilnehmen zu können. Diese Beträge sind als Eintrittsgelder iSd KOAbG zu beurteilen.

33 Bei Turnieren hat jeder Teilnehmer ein - im angefochtenen Erkenntnis auch aus solches bezeichnetes - "Eintrittsgeld" zu zahlen, damit er am Spiel teilnehmen darf, welches der Veranstalter erhält. Es handelt sich hiebei also wiederum um eine Zahlung (an einen Nicht-Spieler), um die Teilnahme am Spiel zu ermöglichen. Es handelt sich hiebei um Eintrittsgelder iSd KOAbG. Welchen Charakter die darüber hinaus zu leistenden Beträge (Buy-In, Rebuy, Add-on) aufweisen, ist aus den getroffenen Feststellungen nicht mit Sicherheit ableitbar. Auch welchen Charakter die von der X GmbH bekannt gegebenen "Strukturkostenbeiträge" aufweisen, ist mangels Feststellungen hiezu beim derzeitigen Verfahrensstand nicht erkennbar.

34 Vor diesem Hintergrund kann derzeit auf die umfangreichen unionsrechtlichen und verfassungsrechtlichen Einwände des Revisionswerbers, die im Wesentlichen auf die "enorme Höhe" der Abgaben ("Erdrosselungswirkung") gestützt werden, nicht eingegangen werden.

35 Das angefochtene Erkenntnis war gemäß § 42 Abs. 2 Z 1 VwGG wegen Rechtswidrigkeit seines Inhalts aufzuheben.

36 Von der beantragten Verhandlung konnte gemäß § 39 Abs. 2 Z 6 VwGG abgesehen werden.

37 Der Ausspruch über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der VwGH-Aufwandersatzverordnung 2014.

Wien, am 19. Dezember 2018