VwGH 86/14/0100

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen von 2.760 S binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Nachdem der Beschwerdeführer sein Studium an der Universität Wien mit dem Doktorat der Philosophie im Sommersemester 1982 beendet hatte, nahm er im Schuljahr 1982/83 - zunächst im Probeverhältnis - eine Tätigkeit als Lehrer für Geographie und Geschichte an einer Allgemeinbildenden Höheren Schule (in der Folge: AHS) auf. Mit Beginn des Schuljahres 1983/84 wurde das Probeverhältnis in ein unbefristetes Dienstverhältnis mit voller Lehrverpflichtung umgewandelt.

Neben seiner Tätigkeit als AHS-Lehrer ist der Beschwerdeführer weder wissenschaftlich noch schriftstellerisch tätig.

Der Beschwerdeführer nahm vom 11. bis 26. April 1983 an einer vom Institut für Geographie der Universität Wien für AHS-Lehrer und Studenten der Geographie veranstalteten Studienreise nach Äthiopien teil. Die Kosten dieser Reise machte er als Werbungskosten geltend. Aus den dem diesbezüglichen Antrag beigeschlossenen Bestätigungen des Institutes für Geographie der Universität Wien geht ua hervor, die Äthiopien-Exkursion sei von ao Univ. Prof. Dr. Hans Weis, dem Präsidenten der österreichischen Orient-Gesellschaft, geleitet worden. Diese Exkursion stelle für den Beschwerdeführer den Abschluß seines sich über Jahre erstreckenden Exkursionsprogrammes dar. Dieses Programm sei für seine wissenschaftliche Laufbahn bzw. für seine schulische Tätigkeit von größter Bedeutung, weil er dadurch in die Lage versetzt werde, seinen Schülern die Probleme der Länder der Dritten Welt aus eigener Anschauung zu schildern. Es sei folgendes Exkursionsprogramm absolviert worden:

"Hinflug (Wien-Budapest-Larnaca-Kairo-Khartum-Addis

Abeba)

1. Tag: Stadtbesichtigung, Empfang in der

österreichischen Botschaft.

2. Tag: Fahrt in das Tal des Awash-River, vom

zentraläthiopischen Hochland hinunter in das Rift-Valley.

3. Tag: Awash-Nationalpark, nach Osten bis

Diredaua, dem wichtigen Umschlagplatz an der Bahnlinie Djibuti-

Addis Abeba.

4. Tag: Besuch von Harrar, einem alten

Karawanenzentrum, Marktstudien.

5. Tag: Fahrt nach Süden in den

ostafrikanischen Grabenbruch mit seinen zahlreichen Seen.

6. Tag: Aufenthalt im Seengebiet und Studium

der vulkanischen Erscheinungen, Rückkehr nach Addis Abeba.

7. Tag: Nordroute in Richtung Tana-See.

8. Tag: Canyon des Blauen Nil, Bahar Dar am

Tana-See.

9. Tag: Weiterfahrt nach Gondar, der alten

Residenz der äthiopischen Herrscher.

10. Tag: Flug nach Lalibela mit den berühmten

Felsenkirchen.

11. Tag: Lalibela.

12. Tag: Rückflug nach Gondar und Rückkehr

nach Bahar Dar.

13. Tag: Fahrt zu den Tis Isat-Fällen (Blauer

Nil) und weiter nach Dejen.

14. Tag: Rückkehr nach Addis Abeba.

15. Tag: Addis Abeba.

Heimflug: (Addis Abeba-Asmara-Jeddah-Kairo-Larnaca-Budapest-Wien)"

Der Direktor der AHS bestätigte, die Exkursion nach Äthiopien stelle die letzte Studienreise und zweifellos den Höhepunkt eines planmäßig durchgeführten Exkursionsprogrammes dar, welches sich über mehrere Jahre erstreckt habe. Derartige Exkursionen seien für den Unterrichtenden im betroffenen Fach überaus wertvoll, weil die Lehrperson dadurch in die Lage versetzt werde, die Probleme der Länder der Dritten Welt aus eigener Anschauung zu schildern und dadurch einen lebensnahen Eindruck zu vermitteln. Die Exkursion sei auch vom Landesschulrat für Vorarlberg befürwortet worden.

Dem Beschwerdeführer wurde für die Dauer der Reise vom Arbeitgeber zwar Dienstfreistellung, jedoch kein Kostenzuschuß gewährt.

Das Finanzamt wies den Antrag des Beschwerdeführers auf Berücksichtigung der Aufwendungen für die Äthiopienreise als Werbungskosten im wesentlichen mit der Begründung ab, diese Reise sei nicht derartig einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Beschwerdeführers abgestellt gewesen, um sie als eine solche anzusehen, die keine Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer hätte haben können.

In der Berufung vertrat der Beschwerdeführer die Ansicht, die Reise nach Äthiopien sei ausschließlich auf interessierte Teilnehmer seiner Berufsgruppe abgestellt gewesen, wobei er zur Richtigkeit seiner Behauptung eine Bestätigung der österreichischen Orient-Gesellschaft vorlegte, in der der bereits erwähnte ao Univ. Prof. Dr. Hans Weis ausführte, die von ihm geleitete Studienreise sei lehrplanmäßig vorbereitet und ausschließlich auf Studenten und AHS-Lehrer der Geographie abgestellt gewesen, weswegen diese Reise auf Angehörige anderer Berufsgruppen bzw. Studenten anderer als der erwähnten Ausbildungsrichtung keine Anziehungskraft ausüben hätte können.

In einer abweisenden Berufungsvorentscheidung hielt das Finanzamt dem Beschwerdeführer unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes vor, die Äthiopienreise sei auf Grund des vorgelegten Programms (Besichtigung von Städten, von historisch interessanten Stätten und von Sehenswüdigkeiten der Natur) nicht nur für Geographen, sondern auch für andere Personen anziehend gewesen. Eine derartige Reise könne jedoch unbeschadet der Tatsache, daß ein Lehrer für Geographie aus dieser auch berufliche Erkenntnisse erzielen könne, nicht als überwiegend beruflich bedingte Reise angesehen werden. An dieser Beurteilung vermöge das Vorbringen des Beschwerdeführers, diese Reise wäre gleichsam als Schulveranstaltung durchgeführt worden, nichts zu ändern. Entscheidend sei nämlich, daß die Äthiopienreise nach Programm und Durchführung keineswegs jeglicher Anziehungskraft auf Berufsfremde entbehrt hätte.

Im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz führte der Beschwerdeführer aus, von keinem Reisebüro in Österreich würden Touristenreisen nach Äthiopien angeboten. Nach der Reise sei von Geographen ein Reiseprotokoll in Form eines Exkursionsberichtes angefertigt und vom geographischen Institut der Universität Wien herausgebracht worden. Die Detailplanung der Reise habe erst in Äthiopien erfolgen können, was zu großen Schwierigkeiten in der Durchführung und Abwicklung derselben geführt habe. So seien zum Großteil nur primitive oder überhaupt keine Unterkünfte vorhanden gewesen. Die Lebensmittel hätten von den Reisenden mitgenommen werden müssen. Als Fahrzeuge seien teilweise nur Lastkraftwagen zur Verfügung gestanden. Reisebewegungen außerhalb der Hauptstadt seien von der Regierung nur auf Grund von Interventionen der österreichischen Botschaft unter Hinweis auf die Notwendigkeit der Studienreise möglich gewesen. Schließlich seien Stadtbesichtigungen nur unter ganz bestimmten Gesichtspunkten durchgeführt worden. So sei beispielsweise das unverbundene Nebeneinanderleben verschiedener Bevölkerungsgruppen, deren soziologisches und ökonomisches Ausmaß auf dem Markt in Harrar sowie die damit zusammenhängenden wirtschaftlichen Interaktionen eines Regionshandelszentrums studiert worden. Ähnliches sei am Fischmarkt beim Awasa-See studiert worden. In Bahar Dar sei das Hauptaugenmerk bei der Stadtbesichtigung auf die Problematik eines Binnenhafens sowie die Art der wirtschaftlichen Verflechtungen zu den Inseln im Tana-See gelegt worden. In der Hauptstadt sei die Struktur der Urbanisation und der Metropolisierung eines internationalen Zentrums unter besonderer Beachtung der Problematik der Wellblechhüttenbezirke erkundet worden. Bei der Besichtigung der monolithischen Kirchen seien ua die Beweggründe für deren Bauart auf Grund der geologischen Situation ebenso studiert worden wie deren spezifische Stellung in sozialer und berufsspezifischer Hinsicht. Hiebei seien die Auswirkungen dieser Bauwerke auf die Bevölkerungsstruktur der Region untersucht worden. Es entspreche daher keineswegs den Tatsachen, daß die Äthiopienreise für andere Personen als für Geographen interessant gewesen wäre.

In Beantwortung eines Vorhalts der belangten Behörde teilte der Beschwerdeführer mit, die Studienreise nach Äthiopien sei von der Universität Wien unter der Leitung des bereits mehrfach erwähnten ao Univ. Prof. Dr. Hans Weis ausschließlich jenen Studenten angeboten worden, die an dessen Lehrveranstaltungen samt Exkursionsprogramm teilgenommen hätten; (diesbezüglich verwies der Beschwerdeführer auf die Einleitung des mitgesandten Exkursionsberichtes, in dem er jedoch nicht als Mitverfasser aufscheint). Die Studienreise sei ausschließlich auf die Teilnehmer der von ao Univ. Prof. Dr. Hans Weis dazu gehaltenen, vorbereitenden und einführenden Vorlesungen abgestimmt gewesen. Dieser habe im Sommersemester 1977 eine Vorlesung über die Sahelzone sowie im Wintersemester 1978/79 und im Sommersemester 1979 eine solche über die Wirtschaft der afrikanischen Trockenräume gehalten, sodaß das Programm keine Anziehungskraft auf andere Personen, auch nicht auf Historiker, Völkerkundler etc. gehabt hätte. Hinsichtlich des von ihm erzielten Nutzens aus der Reise nach Äthiopien gab der Beschwerdeführer bekannt, daß die eigenen Erfahrungen und Eindrücke für jeden Lehrer von größter Bedeutung seien, weil eine Vermittlung derselben in der Schule den Unterricht aussagekräftiger und überzeugender mache, was zu einer besseren Qualifikation des Lehrers führe. Ein Unterricht könne nur dann wirklich lebensnah gestaltet werden, wenn man die komplexen Probleme der Geographie fremder Gebiete aus eigener Anschauung und aus eigenem Erleben kenne. Schließlich sichere die durch Studienreisen höhere Qualifikation einem Lehrer für Geographie den Arbeitsplatz. Da er zur Zeit der Teilnahme an der Studienreise lediglich Probelehrer gewesen sei, sei es für ihn von größter Bedeutung gewesen, sich durch spezielle Kenntnisse von der Masse der Mitbewerber um eine Lehrerstelle abzuheben. Dies sei ihm auch gelungen, denn bereits im folgenden Schuljahr sei das Probeverhältnis in ein unbefristetes Dienstverhältnis mit voller Lehrverpflichtung umgewandelt worden. Im übrigen habe er bereits während seiner Studienzeit Studienreisen nach Libyen (1977), Jordanien (1978) und Sudan (1981) absolviert.

Mit dem nunmehr angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung nach Wiedergabe des Verwaltungsgeschehens und unter Hinweis auf die entscheidungswesentlichen Bestimmungen des Einkommensteuergesetzes sowie auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes - insbesondere auf die Ausführungen im hg. Erkentnis vom 6. Oktober 1976, Zlen 1608 und 1695/76, Slg Nr. 5024/F, - im wesentlichen mit der Begründung ab, aus dem vorgelegten Programm sei ersichtlich, daß die Reise nach Äthiopien durchwegs der Besichtigung von Städten und deren Sehenswürdigkeiten (zB. Märkte), von Sehenswürdigkeiten der Natur (zB. der Awash-Nationalpark) und von Baudenkmälern (zB. die Felsenkirchen von Lalibela) gedient hätte. Derartige Besichtigungen lägen im allgemeinen Interesse und führten auch dann nicht zu einer anderen Betrachtung, wenn die Reise von einem bzw. mehreren Geographen unternommen werde. Der Behauptung des Beschwerdeführers, nur Geographen hätten an der Reise Interesse haben können, widersprächen die Ausführungen in dem vom Lexikon-Institut Bertelsmann herausgegebenen zehnbändigen Länderlexikon. In diesem werde als Reisemotiv für den Besuch von Äthiopien die "Entdeckung" dieses Landes angeführt, jedoch davor gewarnt, daß manche Landstriche dem "normalen" Mitteleuropäer in klimatischer Hinsicht Schwierigkeiten bereiteten und die unsichere innenpolitische Lage ungewollte Abenteuer mit sich bringen könne. Allerdings sei dieses Land sehr wohl eine Reise wert, weil die unterschiedlichen Landschafts- und Vegetationsformen, wie der Äthiopische Graben mit seinen Senken und Seen, das weite Hochland mit einzelnen Gebirgsstöcken und tief eingeschnittenen Tälern, Tana-See und Blauer Nil, der tropische Regenwald, die Trocken- und Dornenstrauchsavanne, Wüsten und Halbwüsten dem Reisenden bleibende Eindrücke vermittelten. Auch die Baudenkmäler der alten Königsstädte Aksum und Gondar sowie die früheren Kirchen der Kopten in Lalibela seien kunstgeschichtlich interessant. Überdies werde in diesem Werk unter den Städten und Sehenswüdigkeiten eine Reihe solcher genannt, die auch in dem vom Beschwerdeführer vorgelegten Reiseprogramm aufschienen. Daraus ergebe sich, daß die vom Beschwerdeführer unternommene Reise nach Äthiopien grundsätzlich auch für andere Personen als Geographen anziehend gewesen wäre. Der Beschwerdeführer habe niemals behauptet, daß er oder auch die Mitreisenden in Äthiopien geforscht hätten. Dies wäre auch in der zur Verfügung gestandenen Zeit bei der zurückgelegten Strecke gar nicht möglich gewesen. Selbst eine Tätigkeit, wie sie allgemein mit dem Begriff "Studium" verbunden werde, habe auf Grund der Reisebedingungen nicht ausgeübt werden können. Es sei nur zu mehr oder minder flüchtigen Begegnungen mit Land und Leuten gekommen. Von wertvollen wissenschaftlichen Erkenntnissen, die vom Beschwerdeführer in der Folge in den von ihm ausgeübten Beruf verwertet hätten werden können, könne daher keine Rede sein. Die vom Beschwerdeführer für die Reise aufgewendeten Beträge seien daher weder im einzelnen noch dem Grund nach als Werbungskosten zu berücksichtigen.

Im Verfahren vor dem Verwaltungsgerichtshof macht der Beschwerdeführer sowohl inhaltliche Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides als auch dessen Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften geltend.

In ihrer Gegenschrift beantragt die belangte Behörde, die Beschwerde möge als unbegründet und kostenpflichtig abgewiesen werden.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die Beschwerde erwogen:

Der Beschwerdeführer vertritt zunächst die Auffassung, die belangte Behörde habe in Verkennung des Gegenstandes der Geographie als Wissenschaft und als Bildungsfach (Schulgeographie) die Reise nach Äthiopien an den Voraussetzungen gemessen, die der Verwaltungsgerichtshof für die steuerliche Berücksichtigung von Aufwendungen für Studienreisen im bereits erwähnten Erkenntnis Slg Nr 5024/F aufgestellt habe. Hiebei sei sie jedoch von einer unrichtigen Vorstellung über die Tätigkeit eines Geographen ausgegangen. Dieser Auffassung folgt in der Beschwerdeschrift eine umfangreiche Beschreibung des Gegenstandes der Geographie und der Tätigkeit eines Geographen. Dabei macht der Beschwerdeführer keinen Unterschied zwischen einem wissenschaftlich tätigen Geographen und einem AHS-Lehrer für Geographie.

Der eben dargestellten Auffassung ist im Sinn der Ausführungen der belangten Behörde in ihrer Gegenschrift entgegenzuhalten, daß der Beschwerdeführer in seiner Vorhaltsbeantworung vom 5. Feber 1986 bekannt gegeben hat, er übe keine wissenschaftliche Tätigkeit aus. Daraus folgt, daß die belangte Behörde bei ihrer Entscheidung keineswegs genaue Kenntnisse vom Umfang und den Teilgebieten der Geographie als Gegenstand der Wissenschaft haben mußte. Vielmehr reichte es vollends aus, wenn sie Kenntnis vom Gegenstand der Geographie als Unterrichtsfach an einer AHS hatte. Davon, daß die mit der Entscheidung über die Berufung befaßten Organwalter eine derartige Kenntnis hatten, kann ausgegangen werden. Aber auch dann, wenn diese Organwalter nur unklare und/oder unzureichende Vorstellungen vom Gegenstand der Geographie sowie über die Tätigkeit eines AHS-Lehrers in diesem Fach gehabt hätten, hätte dies - wie nachstehend ausgeführt - keine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides nach sich gezogen.

Der Beschwerdeführer vertritt nach wie vor die Ansicht, die Reise nach Äthiopien wäre für Berufsfremde (Nichtgeographen) völlig uninteressant gewesen, weswegen die Aufwendungen hiefür als Werbungskosten zu berücksichtigen seien.

Wie nun der Verwaltungsgerichtshof im Erkenntnis vom 21. Oktober 1986, Zl. 86/14/0031, unter Hinweis auf seine bisherige Rechtsprechung dargelegt hat, können die Kosten von Studienreisen nur unter bestimmten Voraussetzungen als steuerlich absetzbare Aufwendungen anerkannt werden, wobei diese Voraussetzungen alle zusammen erfüllt sein müssen, soll nicht das Abzugsverbot des § 20 Abs 1 Z 2 EStG zum Zug kommen. Zu diesen Voraussetzungen zählt ua, daß das Reiseprogramm und seine Durchführung derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Steuerpflichtigen abgestellt sein müssen, daß sie jeglicher Anziehungskraft auf andere als in der spezifischen Richtung beruflich interessierte Teilnehmer entbehren.

Im Beschwerdefall sind die genannten Voraussetzungen keineswegs erfüllt. Wie der Verwaltungsgerichtshof in seinen Erkenntnissen vom 3. Mai 1983, Zl. 82/14/0154, Slg. Nr. 5783/F, und vom selben Tag, Zl. 82/14/0297, betreffend Reisen von Geographielehrern nach Schottland und in die Toskana (auf deren Ausführungen im Sinn des § 43 Abs. 2 zweiter Satz VwGG hingewiesen wird) ausgeführt hat, führt der Beruf eines Lehrers für Geographie noch keineswegs dazu, daß dieser nur beruflich bedingte und ausschließlich nach den beruflichen Zwecken gestaltete Reisen unternehmen kann. Vielmehr kann ein solcher Lehrer vor allem eine berufsbedingte Reise in einer Weise gestalten, daß sie auch privaten Interessen Rechnung trägt. Bei einer Reise eines Lehrers für Geographie, die dermaßen gestaltet ist, daß sie nicht einwandfrei die zumindest weitaus überwiegende berufliche Bedingtheit erkennen läßt, kommt der Abzug von Reiseaufwendungen als Werbungskosten ebenfalls nicht in Betracht. Es besteht kein Anlaß, auf Reisen eines Lehrers für Geographie einen anderen Maßstab anzulegen als auf Reisen von Angehörigen anderer Berufsgruppen. Der Grundsatz, daß eine Reise nur dann beruflich veranlaßt ist, wenn sie für Berufsfremde keinerlei Anziehungskraft hat, gilt auch für Reisen von AHS-Lehrern für Geographie.

Im Licht dieser Ausführungen kann die strittige Reise nicht als beruflich veranlaßt angesehen werden. Wie die belangte Behörde in der angefochtenen Entscheidung zu Recht ausgeführt hat, entsprach das Programm der Reise nach Äthiopien einem solchen, das auch Touristen empfohlen wird. Wenn bei einer Gesamtreisedauer von 16 Tagen unter Zurücklegung tausender Kilometer zahlreiche Sehenswürdigkeiten besichtigt werden, so schließt dies überdies die Möglichkeit von Studien der einzelnen besichtigten Objekte nahezu gänzlich aus. Daraus folgt wiederum, daß das Reiseprogramm und seine Durchführung nicht derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer der Berufsgruppe des Beschwerdeführers abgestellt gewesen ist, daß die Reise auf Berufsfremde keine Anziehungskraft gehabt hätte. Daran vermag auch der Umstand nichts zu ändern, daß die Reise unter fachkundiger Leitung gestanden ist, weil es in weiten Bevölkerungskreisen üblich geworden ist, der Allgemeinbildung dienende Studienreisen nach entfernten Ländern zu unternehmen, die unter Leitung wissenschaftlicher Fachleute stehen. Es sei unbestritten, daß die Reise nach Äthiopien auch für die Berufstätigkeit des Beschwerdeführers von Nutzen sein konnte. Dies reicht aber nicht aus, die Kosten derselben als Werbungskosten zu berücksichtigen, weil Aufwendungen für die Lebensführung, welche die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden dürfen, auch wenn sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen.

Was schließlich die Ausführungen des Beschwerdeführers betrifft, er habe während der Reise Forschungsarbeiten geleistet, genügt es im Sinn der Ausführungen der belangten Behörde in ihrer Gegenschrift dem Beschwerdeführer entgegenzuhalten, daß er innerhalb der relativ kurzen, mit vielen Ortswechseln verbundenen Reise eine Forschungstätigkeit nicht entfalten konnte. Der Beschwerdeführer hat überdies niemals dargetan, welche konkreten Ergebnisse sich auf Grund der Reise in Bezug auf den von ihm gehaltenen Unterricht ergeben hätten. Auch an dem ausschließlich von Studenten der Geographie verfaßten Bericht über die Reise nach Äthiopien hat der Beschwerdeführer nicht mitgewirkt.

Aus dem Gesamtbild der Verhältnisse ergibt sich also, daß der Beschwerdeführer eine interessante, anstrengende und nicht alltägliche Reise unternommen hat, die dem heutigen Trend nach exotischen Reisezielen unter Inkaufnahme persönlicher Unbill entspricht, jedoch einer fachkundigen Reiseleitung bedarf. Die belangte Behörde ist daher nicht rechtswidrig vorgegangen, wenn sie der Reise die steuerliche Anerkennung versagt hat.

Der Beschwerdeführer rügt zwar die Verletzung von Verfahrensvorschriften, ohne jedoch konkret auszuführen, in welchem Punkt der festgestellte Sachverhalt von der belangten Behörde aktenwidrig angenommen worden sein soll, noch welche Ermittlungen vermißt werden, wodurch ein im Spruch anders lautender Bescheid ergehen hätte können.

Dem angefochtenen Bescheid haftet daher weder inhaltliche Rechtswidrigkeit noch Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften an, weshalb die Beschwerde gemäß § 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen war.

Die Entscheidung über den Aufwandersatz gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung vom 17. April 1989, BGBl Nr 206, insbesondere deren Art III.

Hinsichtlich der (noch) nicht in der Amtlichen Sammlung enthaltenen zitierten hg Erkenntnisse wird an Art. 14 Abs. 4 der Geschäftsordnung des Verwaltungsgerichtshofes, BGBl. Nr. 45/1965, erinnert.

Wien, am 17. Oktober 1989