VwGH 88/15/0067

Spruch:

Der Berufung der Beschwerdeführerin vom 7. Jänner 1985 gegen den Haftungsbescheid des Finanzamtes Hartberg vom 3. Dezember 1984, womit die Beschwerdeführerin gemäß § 9 in Verbindung mit § 80 BAO für Umsatzsteuerschuldigkeiten und Säumniszuschläge der Firma KG in Hartberg in Höhe von insgesamt S 184.959,76 als persönlich Haftungspflichtige in Anspruch genommen wurde, wird gemäß § 289 BAO vollinhaltlich stattgegeben. Der in Berufung gezogene Haftungsbescheid wird ersatzlos aufgehoben.

Begründung

Mit Haftungsbescheid des Finanzamtes vom 3. Dezember 1984 wurde die Beschwerdeführerin gemäß § 9 in Verbindung mit § 80 BAO für aushaftende Abgabenschuldigkeiten der Firma KG in H in Höhe von insgesamt S 184.959,76 als persönlich Haftungspflichtige in Anspruch genommen. In der Begründung dieses Bescheides wurde auf § 80 BAO sowie auf die mit dem Masseverwalter der Beschwerdeführerin bei einer Betriebsprüfung aufgenommene Niederschrift vom 28. Oktober 1981 Bezug genommen. In dieser Niederschrift heißt es wie folgt:

"Mit Gesellschaftsvertrag vom 16.4.1962 wurde die Firma GesmbH gegründet. Gegenstand der Firma ist u.a. die fabriksmäßige Herstellung, der Kauf und Verkauf von Brillenfassungen.

Am 26.4.1977 wurde von den Gesellschaftern der obigen Firma KH und OH zusammen mit der neugegründeten GesmbH die KG gegründet. Die Bareinlagen der Gesellschafter betrugen zusammen S 200.000,--. Gleichzeitig hat die Fa. GesmbH ihre Betriebsanlagen gegen einen Pachtschilling von S 720.000,-- jährlich an die Fa. KG verpachtet und die Rohstoffe, Halb- und Fertigerzeugnisse der KG überlassen und mit netto S 6,194.965,-- in Rechnung gestellt.

Die Geschäftsführung der KG oblag der GesmbH und wurden hiefür Geschäftsführungsvergütungen in Höhe von 1977 S 120.124,80, 1978 S 535.262,-- und 1979 S 496.809,-- bezahlt.

Auf Grund dieses Sachverhaltes, insbesondere mit Rücksicht darauf, daß die KG mit einem Eigenkapital von lediglich S 200.000,-

- von vornherein nicht lebensfähig war, kann davon ausgegangen werden, daß es sich nicht um ein reines Pachtverhältnis, sondern um eine stille Beteiligung der GesmbH an der KG handelt.

Dafür spricht auch, daß nunmehr im Insolvenzverfahren beabsichtigt ist, die Werke GmbH und KG als einheitlichen Gemeinschuldner zu behandeln.

Daraus folgt, daß die seinerzeitige Zurverfügungstellung der Rohstoffe, Halb- u. Fertigfabrikate im Gesamtwert von netto S 6,194.965,-- nicht als Lieferung, sondern als Gesellschaftseinlage zu behandeln ist.

Demnach stellen die in der Bilanz zum 31.12.1979 aus diesem Titel ausgewiesenen Forderungen keine Lieferantenforderungen dar, sodaß hiefür eine Berichtigung der Umsatzsteuer gemäß § 16 UStG 1972 nicht zulässig ist.

Es ergeben sich daher für 1979 folgende Bemessungsgrundlagen:

​

Im übrigen erscheinen die seinerzeit bei der Gründung der Firma O KG eingebrachten Warenvorräte überhöht bewertet worden zu sein.

Stellungnahme der Abgabepfl. bzw. deren Vertreter und des Masseverwalters:

Ohne Anerkenntnis der Sach- und Rechtslage zur Kenntnis genommen."

In der gegen den Haftungsbescheid erhobenen Berufung führt die Beschwerdeführerin u.a. aus, daß nicht sie, sondern die Firma GesmbH Komplementär der KG sei. Schon allein aus diesem Grund sei der mit Berufung bekämpfte Haftungsbescheid gesetzwidrig.

Dem in den Verwaltungsakten befindlichen Gesellschaftsvertrag der KG zufolge ist die GesmbH alleiniger Komplementär der KG. Punkt 5. dieses Vertrages bestimmt hiezu ausdrücklich, daß die Vertretung der Gesellschaft ausschließlich der Komplementärin, vertreten durch deren jeweilige Geschäftsführer, zusteht.

Mit Berufungsvorentscheidung des Finanzamtes vom 23. Dezember 1985 wurde der Berufung der Beschwerdeführerin teilweise stattgegeben. Begründend heißt es hiezu unter Hinweis auf §§ 21 bis 23 BAO wie folgt:

"Im Sinne dieser Bestimmungen war daher der durch die Betriebsprüfung festgestellte Sachverhalt auch bezüglich eventueller haftungsrechtlicher Konsequenzen zu untersuchen.

Die Geschäftsführung und Vertretung einer GesmbH u. Co KG obliegt nach dem Handelsrecht der Komplementär GesmbH. Komplementär der KG war lt. Gesellschaftsvertrag die GesmbH.

Aufgrund der hieramts vorliegenden Jahresabschlüsse dieser Firma steht jedoch eindeutig fest, daß diese keinerlei Aktivitäten entwickelt hat, sondern durch ihre handelsrechtliche Existenz als Firmenmantel lediglich eine Strohmannfunktion erfüllte.

Tatsächlich wurde die Geschäftsführung der KG jedoch ausschließlich durch die Berufungswerberin besorgt, die für diese Tätigkeit auch die oa. Geschäftsführungsvergütungen erhalten hat. Wie bereits durch die Betriebsprüfung festgestellt wurde, hatte die Berufungswerberin bei der KG in wirtschaftlicher Betrachtungsweise eine gesellschaftliche Stellung, nach ha.

Ansicht de facto die Stellung eines Komplementärs.

Es liegt kein Grund vor, der die Berufungswerberin gehindert

hätte, diese Stellung auch handelsrechtlich einzunehmen.

Nach ha. Ansicht findet daher die Gründung einer Strohmann-

GesmbH als fiktiver Komplementär ihre Begründung allein in dem Bestreben, den tatsächlich geschäftsführenden Gesellschafter (= Komplementär) der KG von jeglicher Haftung auszuschließen. Dieser Haftungsausschluß wird hieramts jedoch im Sinne der oa.

Bestimmungen der §§ 21 - 23 BAO nicht anerkannt.

Die Berufungswerberin haftet daher als de facto

Gesellschafterin für die Abgabenschuldigkeiten der KG gem. § 12 BAO.

Eine Haftung gem. § 9 Abs. 1 BAO in Verbindung mit § 80

Abs. 1 BAO besteht für die Berufungswerberin nicht, da diese Bestimmungen nur auf Vertreter von juristischen Personen und die gesetzlichen Vertreter von natürlichen Personen anwendbar sind.

Den Ausführungen der Berufungswerberin partiell Rechnung tragend wird daher der Haftungsbescheid (lt. Beilage) sowohl bezüglich des Firmenwortlautes als auch bezüglich der Rechtsgrundlage für die Haftung berichtigt und der Berufung somit teilweise stattgegeben."

Die Beschwerdeführerin stellte mit Schriftsatz vom 21. Jänner 1986, beim Finanzamt eingelangt am 22. Jänner 1986, rechtzeitig den Antrag auf Vorlage ihrer Berufung zur Entscheidung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

Mit vorliegender Säumnisbeschwerde macht die Beschwerdeführerin die Verletzung der Entscheidungspflicht durch die belangte Behörde geltend.

Die der belangten Behörde mit Verfügung des Berichters vom 9. Februar 1988 gesetzte Frist zur Nachholung des versäumten Bescheides innerhalb von drei Monaten ist ungenützt verstrichen. Die belangte Behörde beantragte auch mangels Vorliegens von in der Sache gelegenen Gründen keine Fristverlängerung nach § 36 Abs. 2 VwGG. Demnach ist die Zuständigkeit zur Entscheidung über die Berufung auf den Verwaltungsgerichtshof übergegangen.

Der Gerichtshof hat auf Grund vorliegender Säumnisbeschwerde über die Berufung der Beschwerdeführerin erwogen:

Gemäß § 9 Abs. 1 BAO haften die in den §§ 80 ff leg. cit. bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.

Von den in den §§ 80 ff BAO enthaltenen Vertreterregelungen kommt im Beschwerdefall nur § 81 leg. cit. in Betracht. Abs. 1 dieser Vorschrift zufolge sind abgabenrechtliche Pflichten einer Personenvereinigung (Personengemeinschaft) ohne eigene Rechtspersönlichkeit von den zur Führung der Geschäfte bestellten Personen und, wenn solche nicht vorhanden sind, von den Gesellschaftern (Mitgliedern) zu erfüllen.

Das Finanzamt hat in der Berufungsvorentscheidung - anders als zuvor im Haftungsbescheid, in welchem es sich auf die eben zitierten Rechtsvorschriften gestützt hatte - § 12 in Verbindung mit den §§ 21 bis 23 BAO herangezogen.

Gemäß § 12 BAO haften die Gesellschafter von als solche abgabepflichtigen und nach bürgerlichem Recht voll oder teilweise rechtsfähigen Personenvereinigungen ohne eigene Rechtspersönlichkeit persönlich für die Abgabenschulden der Personenvereinigung. Der Umfang ihrer Haftung richtet sich nach den Vorschriften des bürgerlichen Rechtes.

Gemäß § 114 Abs. 1 HGB sind zur Führung der Geschäfte einer offenen Handelsgesellschaft alle Gesellschafter berechtigt und verpflichtet.

Für die Kommanditgesellschaft ordnet § 164 HGB an, daß die Kommanditisten von der Führung der Geschäfte der Gesellschaft ausgeschlossen sind; sie können einer Handlung der persönlich haftenden Gesellschafter nicht widersprechen, es sei denn, daß die Handlung über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes der Gesellschaft hinausgeht.

Gemäß Art. 7 Nr. 5 EVHGB darf ein Gesellschafter einer OHG im Zweifel die Führung der Geschäfte einem Dritten nicht übertragen. Ist die Übertragung gestattet, so hat er ein ihm bei der Übertragung zur Last fallendes Verschulden zu vertreten. Das Verschulden eines Gehilfen hat er im gleichen Umfang zu vertreten wie eigenes Verschulden. Das Gesagte gilt gemäß § 161 Abs. 2 HGB auch für die Kommanditgesellschaft.

Zu § 12 BAO als Rechtsgrundlage für die Haftungsinanspruchnahme der Beschwerdeführerin:

Das Finanzamt geht in der Berufungsvorentscheidung davon aus, der Beschwerdeführerin komme (in wirtschaftlicher Betrachtungsweise bzw. auf Grund eines Mißbrauches von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts) anstelle der GesmbH die Stellung eines "de facto - Komplementärs" der KG zu; dies deswegen, weil die Beschwerdeführerin zum Zwecke des Haftungsausschlusses bei ihr tatsächlich die Geschäfte der KG führe, weswegen die GesmbH eine bloße "Strohmannfunktion" erfülle.

Dieser Rechtsansicht des Finanzamtes ist entgegenzuhalten, daß aus den die Geschäftsführung betreffenden Umständen und aus der Verpachtung von Betriebsanlagen durch die Beschwerdeführerin an die KG samt Verkauf von Rohstoffen, Halb- und Fertigerzeugnissen nichts für den Schluß gewonnen werden kann, die Beschwerdeführerin sei anstelle der GesmbH Gesellschafter (Komplementär) der KG. Eine gesellschaftsrechtlich zulässige Konstruktion der Verflechtung von Gesellschaften stellt für sich einen Mißbrauch von Formen und Gestaltungsmöglichkeiten des bürgerlichen Rechts selbst dann nicht dar, wenn dafür der Haftungsauschluß bei einer der verflochtenen Gesellschaften bestimmend war. Auch der für Verflechtungen wie im Beschwerdefall bedeutsame Gesichtspunkt der sinngemäßen Anwendung der für die steuerliche Anerkennung von Verträgen zwischen nahen Angehörigen durch die Rechtsprechung herausgearbeiteten Grundsätze (vgl. etwa die hg. Erkenntnisse vom 10. Mai 1988, Zl. 87/14/0084, und Zl. 87/14/0085, samt der dort zitierten Lehrmeinung) rechtfertigt keine andere Beurteilung des Falles.

Die Pflichten eines Gesellschafters einer Personengesellschaft sind grundsätzlich persönlich wahrzunehmen (§ 114 HGB - Art. 7 Nr. 5 EVHGB; siehe Torggler-Kucsko in Straube, Kommentar zum HGB, Rz. 8 zu § 114 HGB, und Rz. 1, 2 zu Art. 7 Nr. 5 EVHGB, sowie Kastner, Grundriß4 73 und OGH HS 8117). Jedoch kann ein Gesellschafter mit Genehmigung der übrigen seine Geschäftsführungsagenden auch auf eine dritte Person übertragen. Durch eine solche Übertragung erhält aber der Dritte nicht die gesellschaftsrechtliche Funktion eines Geschäftsführers (Torggler-Kucsko, a.a.O., Rz. 7). Derartige Konstruktionen sind daher auch abgabenrechtlich nicht als mißbräuchlich zu erkennen, weil ja der übertragende Gesellschafter (insbesondere auch der Komplementär einer Kommanditgesellschaft) Gesellschafter bleibt (siehe Torggler-Kucsko, a.a.O, Rz. 7-9), und zwar mit allen Konsequenzen im Sinne des § 12 BAO.

§ 12 BAO bildet daher im Beschwerdefall schon deswegen keine Rechtsgrundlage für eine persönliche Haftungsinanspruchnahme der Beschwerdeführerin für die bei der KG aushaftenden Abgabenschuldigkeiten, weil die Beschwerdeführerin nicht die Stellung einer Gesellschafterin der KG hat.

Zu § 9 in Verbindung mit den §§ 80 ff BAO als Rechtsgrundlage für die Haftungsinanspruchnahme der Beschwerdeführerin:

Das Finanzamt ist in seiner Berufungsvorentscheidung von seiner vorher im Haftungsbescheid vertretenen Rechtsansicht, die in Rede stehenden Rechtsvorschriften stellten eine taugliche Rechtsgrundlage für die Haftungsinanspruchnahme der Beschwerdeführerin dar, selbst abgerückt. Auch der Verwaltungsgerichtshof ist der Ansicht, daß die Tatbestandsmerkmale für eine Haftungsinanspruchnahme der Beschwerdeführerin gemäß § 9 in Verbindung mit den §§ 80 ff BAO im Beschwerdefall nicht erfüllt sind. Dies schon deswegen, weil der hier einzig in Betracht kommende § 81 Abs. 1 BAO als abgabenrechtliche Vertreter einer Personenvereinigung nur dann andere Personen als die Gesellschafter ansieht, wenn (eine oder mehrere) andere Personen zur Führung der Geschäfte bestellt sind. Darunter ist zu verstehen, daß diesen anderen Personen die Geschäftsführungsbefugnis zukommt, nicht aber, daß sie bloß tatsächlich die Geschäfte der Personenvereinigung führen. Wie bereits erwähnt, bedeutet selbst der Umstand, daß die Geschäftsführung mit Zustimmung der übrigen Gesellschafter auf einen Dritten übertragen wird, nicht, daß dieser Dritte damit gesellschaftsrechtlich zum Geschäftsführer bestellt wird (Torggler-Kucsko, a.a.O.); allein darauf kommt es aber nach § 81 Abs. 1 BAO an.

Im Beschwerdefall ist die Beschwerdeführerin, wie bereits erwähnt, nicht Gesellschafterin der KG. Nichts, auch nicht die §§ 21 und 22 BAO, spricht ferner dafür, daß die GesmbH die Geschäftsführungsbefugnis der KG - entgegen dem Gesellschaftsvertrag - auf die Beschwerdeführerin mit der Wirkung übertragen hätte, daß diese damit gesellschafts- und abgabenrechtlich zur bestellten Geschäftsführerin der Kommanditgesellschaft geworden wäre. Daher kam die Beschwerdeführerin auch nicht als gemäß § 9 in Verbindung mit den §§ 80 ff BAO für aushaftende Abgabenschuldigkeiten der KG persönlich Haftungspflichtige in Betracht.

Da sohin im Beschwerdefall die in Betracht kommenden Haftungstatbestände nicht erfüllt sind, war der Berufung der Beschwerdeführerin, ohne daß es noch erforderlich gewesen wäre, auf das weitere Berufungsvorbringen näher einzugehen, Folge zu geben und der erstinstanzliche Haftungsbescheid des Finanzamtes ersatzlos aufzuheben.

Wien, am 3. Oktober 1988