VwGH 81/17/0060

Spruch:

Der angefochtene Bescheid wird wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufgehoben.

Das Land Tirol hat dem Beschwerdeführer Aufwendungen in der Höhe von S 20.465,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Das Mehrbegehren wird abgewiesen.

Begründung

Anläßlich einer im Cafebetrieb des Beschwerdeführers durchgeführten Getränke- und Speiseeissteuerprüfung errechnete der Prüfer für den Zeitraum 1974 bis 1978 eine Bemessungsgrundlage für die Getränke- und Speiseeissteuer in Höhe von S 861.773,--. Dieser Betrag ist um S 102.103,-- höher als die vom Beschwerdeführer zuvor selbst bemessene und der Abgabenbehörde bekanntgegebene Bemessungsgrundlage.

Im verwaltungsgerichtlichen Verfahren ist unbestritten, daß vom Beschwerdeführer auf Grund der Getränkesteuerprüfung für den genannten Zeitraum Getränkesteuer in Höhe von S 10.210,-- (das sind 10 % des vorhin erwähnten Differenzbetrages von S 102.103,--) zuzüglich eines 2 %igen Säumniszuschlages in Höhe von S 204,20, insgesamt sohin ein Betrag von S 10.414,20 nachgefordert wurde.

In seiner gegen diese „Getränkesteuer‑Nachforderung“ vom 2. August 1979 erhobenen Berufung vom 21. August 1979 wandte sich der Beschwerdeführer insoweit gegen die Nachforderung, als sie auf der von ihm nicht geteilten Rechtsansicht beruht, in seinem Familienbetrieb dürften „Bedienungsprozente“ nicht von der Getränkesteuerbemessungsgrundlage abgezogen werden (nach Angaben des Beschwerdeführers hievon betroffen ein Betrag von S 7.161,--). Dem Inhaber eines Gast-, Schank- und Beherbergungsbetriebes stehe es, auch wenn er kein fremdes Personal beschäftige, frei, ein Bedienungsgeld zu erheben, das gemäß § 6 Abs. 2 (richtig: § 2 Abs. 2) Tiroler Getränke- und Speiseeissteuergesetz, LGBl. Nr. 102/1973 (in der Folge: GetrStG genannt) nicht zur Bemessungsgrundlage der Getränke- und Speiseeissteuer gehöre.

Mit Bescheid des Gemeindevorstandes der Gemeinde G vom 12. Dezember 1980 wurde die Berufung des Beschwerdeführers als unbegründet abgewiesen. In der Begründung dieses Bescheides heißt es, daß wohl auch in einem Familienbetrieb den Gästen Bedienungsprozente in Rechnung gestellt werden dürften; das bedeute jedoch noch nicht, daß die Bedienungsprozente bei der Berechnung der Getränkesteuerbemessungsgrundlage abziehbar seien. Anders als bei der Beschäftigung von in einem Dienstverhältnis zum Abgabenpflichtigen stehenden Personal würden die Bedienungsprozente in einem Familienbetrieb nicht weitergegeben und stellten damit einen Gewinnbestandteil für den Unternehmer dar.

Mit Bescheid der Tiroler Landesregierung vom 18. Februar 1981 wurde die gegen diesen Bescheid erhobene Vorstellung gemäß § 112 der Tiroler Gemeindeordnung 1966 als unbegründet abgewiesen. In der Begründung dieses Bescheides vertritt die belangte Behörde die Auffassung, daß es sich beim Bedienungsgeld richtig verstanden nur um die kollektivvertraglich vorgesehenen Umsatzprozente für Garantielöhner handeln könne. Nach den kollektivvertraglichen Bestimmungen würden die Garantielöhne durch Berechnung eines auf einen bestimmten Konsum der Gäste bezogenen Prozentanteils - bei der Betriebsart Kaffeehaus 15 % - aufgebracht.

Gegen diesen Bescheid richtet sich die vorliegende, allein wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes erhobene Beschwerde.

Die belangte Behörde hat die Verwaltungsakten vorgelegt und eine Gegenschrift erstattet. Der Gemeindevorstand der Gemeinde G hat mit Schriftsatz vom 25. Februar 1983 mitgeteilt, daß er seinen im Abgabenverfahren vertretenen Rechtsstandpunkt aufrecht halte.

Der Verwaltungsgerichtshof hat beschlossen, die Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens gemäß § 41 Abs. 1 zweiter Satz VwGG 1965 darüber zu hören, ob der angefochtene Bescheid nicht deshalb rechtswidrig sein könnte, weil im vorliegenden Fall die Gemeindeabgabenbehörden nicht die sich nach den einzelnen Abgabenbemessungszeiträumen ergebende Getränke- und Speiseeissteuer für die Jahre 1974 bis 1978, sondern lediglich die restliche Steuer für diesen gesamten Zeitraum festgesetzt haben.

Der Verwaltungsgerichtshof hat nach Durchführung der vom Beschwerdeführer verlangten Verhandlung, in der den Parteien des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens auch Gelegenheit zur Erörterung der eben erwähnten Frage gegeben wurde, über die Beschwerde erwogen:

Der Beschwerdeführer erachtet sich nach seinem Vorbringen durch den angefochtenen Bescheid in seinem „Recht auf Steuerfreiheit des Bedienungsgeldes“ verletzt. Er meint damit, daß die belangte Behörde die zweitinstanzliche gemeindebehördliche Abgabenfestsetzung nicht hätte bestätigen dürfen, weil nach seiner Ansicht die im folgenden näher umschriebenen kalkulatorischen Teile des der Getränkesteuererhebung zugrunde gelegten Entgeltes richtig als Bedienungsgeld anzusehen und demzufolge aus der Abgabenbemessungsgrundlage auszuscheiden seien. In der mündlichen Verhandlung vor dem Verwaltungsgerichtshof hat der Vertreter des Beschwerdeführers überdies die Frage aufgeworfen, ob das eingangs erwähnte Schreiben des Gemeindeamtes G vom 2. August 1979 überhaupt als Abgabenbescheid angesehen werden könne - eine Frage, die vom Beschwerdepunkt nicht umfaßt ist. Der Beschwerdepunkt konnte auch in der mündlichen Verhandlung nicht mehr in dieser Richtung ausgedehnt werden.

Gemäß § 1 Abs. 1 GetrStG werden die Tiroler Gemeinden ermächtigt, soweit ihnen eine solche Ermächtigung nicht schon durch Bundesgesetz eingeräumt ist, durch Beschluß des Gemeinderates vom Verbrauch von Getränken eine Abgabe (Getränkesteuer) nach den Bestimmungen dieses Gesetzes zu erheben. Abs. 2 dieser Rechtsvorschrift bestimmt, was unter Getränken im Sinne dieses Gesetzes zu verstehen ist.

Gemäß § 2 Abs. 1 GetrStG ist der Steuersatz der Getränkesteuer durch Beschluß des Gemeinderates in einem Hundertsatz bis zum Höchstausmaß von 10 v.H. des getränkesteuerpflichtigen Entgeltes festzusetzen. Gemäß Abs. 2 leg. cit. gilt als getränkesteuerpflichtiges Entgelt das dem Letztverbraucher in Rechnung gestellte Entgelt, einschließlich des Entgeltes für Zugaben, die üblicherweise im Preis für Getränke inbegriffen sind, wie Zucker und Milch bei Kaffee, Zitrone bei Tee u.dgl. jedoch nicht das Entgelt für Verpackungen, die gesondert in Rechnung gestellt werden, ebenso nicht die Getränkesteuer, die Umsatzsteuer, die Abgabe von alkoholischen Getränken und das Bedienungsgeld. Gemäß Abs. 2 leg. cit. gilt, wenn die Getränkesteuer, die Umsatzsteuer, die Abgabe von alkoholischen Getränken oder das Bedienungsgeld in das Entgelt einbezogen werden und wenn der Abgeber hierauf nicht in geeigneter Weise (Aushang, Vermerk auf der Preisliste, wie „Preis einschließlich Getränkesteuer“, u.dgl.) hinweist, das Gesamtentgelt als getränkesteuerpflichtiges Entgelt.

Gemäß § 3 Abs. 1 GetrStG ist zur Entrichtung der Getränkesteuer verpflichtet, wer Getränke an den Letztverbraucher entgeltlich abgibt (Steuerschuldner), wobei es für das Entstehen der Steuerschuld ohne Belang ist, ob diese Abgabe in Ausübung einer gewerblichen Tätigkeit erfolgt oder nicht.

Gemäß § 6 Abs. 1 GetrStG hat der Steuerschuldner binnen einem Kalendermonat und 10 Tagen nach Ablauf eines Kalendermonates (Erklärungszeitraum) auf Grund der Aufzeichnungen nach § 5 leg. cit. bei der Gemeinde eine Erklärung über die im Erklärungszeitraum erzielten getränkesteuerpflichtigen Entgelte und den sich daraus ergebenden Getränkesteuerbetrag einzureichen (Getränkesteuererklärung) und die Getränkesteuer zu entrichten (Steuerfälligkeit).

Gemäß § 8 Abs. 1 GetrStG finden auf die Erhebung der Speiseeissteuer, sofern die Gemeinden von der ihnen durch § 14 Abs. 3 lit. b des Finanzausgleichsgesetzes 1973 erteilten Ermächtigung zur Ausschreibung einer solchen Abgabe Gebrauch machen, die Bestimmungen des Getränkesteuergesetzes Anwendung.

Gemäß § 9 GetrStG gelten für die Erhebung der Getränke- und der Speiseeissteuer die Bestimmungen der Tiroler Landesabgabenordnung, LGBl. Nr. 7/1963, in der jeweils geltenden Fassung (TLAO).

Gemäß § 165 ff TLAO tritt - wenn nicht die Verpflichtung zur Entrichtung eines Säumniszuschlages aus besonderen Gründen hinausgeschoben wird - mit Ablauf des Fälligkeitstages die Verpflichtung zur Entrichtung dieses Zuschlages insoweit ein, als die Abgabe nicht spätestens am Fälligkeitstag entrichtet wurde.

Zunächst erhebt sich die schon oben erwähnte Frage, ob es überhaupt dem Gesetz entspricht, wenn im vorliegenden Fall die Gemeindeabgabenbehörden nicht die sich nach den einzelnen Abgabenbemessungszeiträumen ergebende Getränke- und Speiseeissteuer für die Jahre 1974 bis 1978 insgesamt, sondern lediglich die restliche Steuer für diesen Zeitraum festgesetzt haben. Diese Frage erhält ihre besondere Bedeutung dadurch, daß die Änderung einer bescheidmäßig festgesetzten bzw. kraft Gesetzes als festgesetzt geltenden Abgabe einer Grundlage im Verfahrensrecht bedarf. Die Abgabenbehörden haben es im Beschwerdefall unterlassen, sich auf eine geeignete gesetzliche Grundlage zu berufen.

Die Frage ist nach Ansicht des Verwaltungsgerichtshofes klar zu verneinen. Gemäß § 150 Abs. 1 TLAO hat nämlich die Abgabenbehörde, soweit in Abgabenvorschriften nicht anderes vorgeschrieben ist, die Abgaben durch Abgabenbescheide festzusetzen. Gemäß Abs. 2 der eben zitierten Rechtsvorschrift haben Abgabenbescheide im Spruch die Art und Höhe der Abgabe, den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit und die Grundlagen der Abgabenfestsetzung (Bemessungsgrundlagen) zu enthalten.

Daraus, daß der im Instanzenzug ergangene Bescheid des Gemeindevorstandes der Gemeinde G als Abgabenbescheid anzusehen ist und nach dem Gesagten für Abgabenbescheide allgemein die Anordnung gilt, daß darin die Abgaben festzusetzen sind, ergibt sich zwingend, daß im vorliegenden Fall - in dem die Gemeindeabgabenbehörden lediglich restliche Abgaben festgesetzt haben - auch die belangte Behörde gegen das Gesetz verstoßen hat: aus dem eben genannten Grund hätte nämlich die belangte Behörde den Bescheid des Gemeindevorstandes der Gemeinde G vom 12. Dezember 1980 wegen Rechtswidrigkeit seines Inhaltes aufheben müssen. Dadurch, daß die belangte Behörde dies unterlassen hat, hat sie ihrerseits den angefochtenen Bescheid mit Rechtswidrigkeit des Inhaltes belastet.

Im übrigen steht im vorliegenden Fall in Streit, ob in die Bemessungsgrundlage der Getränke- und Speiseeissteuer auch Beträge einbezogen werden durften, die der Beschwerdeführer als „Bedienungsgeld“, die belangte Behörde und die Gemeindeabgabenbehörden aber übereinstimmend nicht als solches beurteilt haben. Unbestritten ist, daß der Beschwerdeführer seinen Betrieb in den Jahren 1974 bis 1978 als Familienbetrieb ohne Beschäftigung von Dienstnehmern geführt hat. Der Beschwerdeführer vertritt die Auffassung, daß der Begriff „Bedienungsgeld“ seinem Wortlaut nach jenen Teil des vom Gast bezahlten Inklusivpreises, der auf die Bedienung (das Servieren am Tisch) entfällt, kennzeichnet. Er meint, daß die Einhebung des Bedienungszuschlages auch bei Nichtbeschäftigung von Personal zulässig sei und dann auch dieser Zuschlag nicht zum getränkesteuerpflichtigen Entgelt gehöre. Demgegenüber ist die belangte Behörde der Ansicht, daß unter dem umstrittenen Begriff „Bedienungsgeld“ immer nur die kollektivvertraglich vorgesehenen Umsatzprozente für tatsächlich beschäftigte Garantielöhner verstanden werden können.

Der Beschwerdeführer beruft sich in seiner Beschwerde auf die im Abgabenrecht seines Erachtens allein zulässige Wortinterpretation, gestützt durch folgende Überlegungen: Da im § 2 Abs. 2 GetrStG das getränkesteuerpflichtige Entgelt definiert sei, müsse auch bei der Auslegung des Begriffes „Bedienungsgeld“, der für getränkesteuerpflichtige Zwecke im Zusammenhang mit der Minderung des Entgeltes eine Rolle spiele, von der Einnahmen-, nicht aber von der Ausgabenseite ausgegangen werden. Demnach komme dem weiteren Schicksal des beim Gast kassierten Bedienungsgeldes keine ausschlaggebende Bedeutung zu, wie dies z.B. dann deutlich zum Ausdruck komme, wenn die beim Gast kassierte Losung und damit auch das in der Losung enthaltene Bedienungsgeld in der Folge etwa durch Diebstahl von fremder Seite entwendet werde oder auch durch Unterschlagen von Seite des Personals dem Unternehmen entzogen werde. Ebenso sei es denkbar, daß das vom Gast kassierte Bedienungsgeld wegen arbeitsrechtlicher Differenzen, bei Verzicht des Dienstnehmers, bei fehlender Auszahlungsmöglichkeit, im Falle einer plötzlichen Abreise des Dienstnehmers ohne Hinterlassung einer Adresse und in anderen Fällen nicht zur Auszahlung gelange. In allen diesen Beispielsfällen sei unbestritten, daß das beim Gast kassierte Bedienungsgeld nicht der Getränkesteuer zu unterwerfen sei, obwohl der diesbezüglichen Einnahme eine korrespondierende Ausgabe bzw. Weiterleitung des Entgeltbestandteiles an den Dienstnehmer nicht gegenüberstehe. Ähnliches gelte für die allfällige Nichtabfuhr der Getränkesteuer, Umsatzsteuer und Alkoholsteuer, wenn die vollständige Abfuhr dieser Steuern in der Folge aus irgendwelchen Gründen unterbleibe. Die Rechtsansicht der belangten Behörde würde auch in der Praxis dann auf unüberwindliche Schwierigkeiten stoßen, wenn der gastgewerbliche Betrieb gleichzeitig neben dem fremden Servierpersonal auch nicht entlohnte Familienangehörige einsetzen müsse, wie dies im gastronomischen Bereich zu Spitzenzeiten unvermeidlich sei. Soweit die belangte Behörde im Bedienungsgeld eine Art „Durchlaufposten“ erblicke, fehle es für eine solche Qualifikation an der Vereinnahmung im fremden Namen und für fremde Rechnung.

Der belangten Behörde ist in diesem Punkt vorerst darin beizupflichten, daß bei der Auslegung gesetzlicher Bestimmungen auch auf den Sinn und Zweck einer gesetzlichen Vorschrift Bedacht zu nehmen ist, wenn dieser im Gesetz erkennbaren Ausdruck gefunden hat (vgl. z.B. das hg. Erkenntnis vom 24. März 1976, Zl. 1104/75).

Wenn der Beschwerdeführer nun die Auffassung vertritt, das „Bedienungsgeld“ sei nur von der Einnahmenseite her - d-h. aus der Sicht des zahlenden Gastes - zu sehen, so steht dem der Umstand entgegen, daß bei der Verrechnung eines Inklusivpreises das Bedienungsgeld in dem nach außen hin einheitlichen Preis gar nicht erkennbar wird. Umgekehrt enthält das Gesetz auch keinen Anhaltspunkt dafür, der Inhalt des umstrittenen Begriffes und damit das Ausmaß des Minderungspostens der Getränkesteuerbemessungsgrundlage bestimme sich in jedem einzelnen Fall nach der Kalkulation des betroffenen Abgabepflichtigen.

Unter. „Bedienungsgeld“ hat der Bundesfinanzausgleichsgesetzgeber, wie aus § 13 Abs. 1 Z. 8 Finanzausgleichsgesetz 1973 erhellt, in Anlehnung an die historische Entwicklung dieses Begriffes, die ihrerseits wieder auf die Verkehrsübung zurückgibt, jenen Teil des vom Gast zu leistenden Entgeltes verstanden, der üblicherweise von vornherein für das in einem Dienstverhältnis zum Unternehmer stehende Bedienungspersonal bestimmt ist. Eine solche (Trinkgeldablöse‑)Funktion ist jedoch dann zu verneinen, wenn der abgabepflichtige Unternehmer wie im vorliegenden Fall, gar kein in einem Dienstverhältnis zu ihm stehendes Personal zur Bedienung der Gäste einsetzt. Maßstab für die Höhe des als Bedienungsgeld zu verstehenden Teiles des Gesamtpreises ist die Verkehrsübung; für deren Ermittlung kann allerdings die kollektivvertragliche Fixierung ein Hilfsmittel sein.

Diese Auslegung entspricht nicht nur der eigentümlichen Bedeutung der Worte in ihrem Zusammenhang (§ 6 ABGB), sondern auch dem offensichtlichen Sinn des Gesetzes. Enthält doch die erschöpfende Aufzählung jener Bestandteile des dem Letztverbraucher in Rechnung gestellten Preises, die nicht getränkesteuerpflichtiges Entgelt darstellen (von den bei Inklusivpreisen ohnehin nicht in Betracht kommenden Preisen besonderer Verpackung abgesehen), ausschließlich Beträge, die in Wahrheit nicht dem Unternehmer zukommen, sondern die er für andere vereinnahmt; ob man dies als „Durchlaufposten“ bezeichnet, wie dies die belangte Behörde getan hat und wogegen sich der Beschwerdeführer (offenbar in Anlehnung an das Umsatzsteuerrecht) mit seiner Ansicht, daß dies ein Handeln auch im fremden Namen erfordere, wendet, ist für die hier zu treffende Auslegung ohne jede Bedeutung.

Bei diesem Ergebnis vermag der Gerichtshof nicht zu finden, daß die sich aus § 2 Abs. 2 und 3 GetrStG ergebende Auslegung zu „in der Praxis nicht zu bewältigenden Rechenoperationen“ führen würde, etwa dann, wenn sowohl der Gastwirt als auch seine mittätigen Angehörigen einerseits als auch das im Dienstverhältnis zum Unternehmer stehende Personal andererseits bei der Bedienung mitwirken. Muß doch der Gastwirt mit seinen Dienstnehmern ohnehin auch das Bedienungsgeld abrechnen, sofern der Dienstvertrag nicht anderes vorsieht. Dieser Betrag vermindert die Getränkesteuerbemessungsgrundlage.

Die belangte Behörde hat also im angefochtenen Bescheid durch die von ihr vertretene, wenn auch hinsichtlich des Abstellens auf einen Kollektivvertrag nicht ganz zutreffende Rechtsansicht Rechte des Beschwerdeführers - der keine Bediensteten aus dem „Bedienungsgeld“ zu entlohnen hatte - nicht verletzt.

Nichtsdestoweniger war der angefochtene Bescheid angesichts der zuvor aufgezeigten Rechtswidrigkeit seines Inhaltes - und zwar auch hinsichtlich seines den Säumniszuschlag betreffenden Spruchteiles - gemäß § 42 Abs. 2 lit. a VwGG 1965 aufzuheben.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG 1965 in Verbindung mit der Verordnung des Bundeskanzlers vom 7. April 1981, BGBl. Nr. 221. Die Umsatzsteuer ist in den Pauschalsätzen dieser Verordnung bereits berücksichtigt; Flugkosten mit der Tyrolean Airways konnten mangels eines behördlich genehmigten und daher im Sinne des § 49 Abs. 3 VwGG 1965 idF der Novelle BGBl. Nr. 316/1976 „geltenden Tarifes“ nicht zuerkannt werden.

Wien, am 29. April 1983