private Grundstücksveräußerungen

Grundsätze

Derzeitige Rechtslage

• betrifft Alt- und Neubestand, dh grundsätzlich alle Grundstücksveräußerungen
• Neubestand: Neuanschaffungen ab 1.4.2012 sowie am 31.3.2012 ohne Berücksichtigung von Steuerbefreiungen noch steuerverfangene Grdstk
• Altbestand: am 31.3.2012 ohne Berücksichtigung von Steuerbefreiungen nicht steuerverfangene Grdstk

Begriff des Grundstückes (§ 30 Abs 1 EStG):

• G+B
• Gebäude
• Rechte, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grdstk unterliegen (nur Baurecht nach dem Baurechtsgesetz ist ein grundstücksgleiches Recht, nicht aber zB Jagdrechte, Fischereirechte, Bergwerksberechtigungen)
• Laut EStR Abkehr von der Einheitstheorie, dh G+B sowie Gebäude seit 1.4.2012 zwei unterschiedliche Wirtschaftsgüter (betrifft auch Altbestandsgrundstücke, wenn nach dem 31.3.2012 ein Gebäude darauf errichtet oder ein grundstücksgleiches Recht eingeräumt wird)

Sonderfall: Anteile an vermögensverwaltenden PG (§ 32 Abs 2 & 3 EStG)

• Anschaffung/Veräußerung einer unmittelbar/mittelbar gehaltenen vermögensverwaltenden PG stellt Anschaffung/Veräußerung der anteiligen Grdstk dar
• Übertragung von Grdstk aus PV in PG ist Veräußerung, soweit Grdstk dem Übertragenden nicht mehr anteilig (Abs 2) zuzu
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  rechnen ist. Ist Grdstk dem Übertragenden weiterhin zuzurechnen, liegt Einlage iSd § 6 Z 5 vor.
• Übertragung von Grdstk aus PG in PV ist Veräußerung, soweit Grdstk den übrigen Gesellschaftern nicht mehr anteilig (Abs 2) zuzurechnen ist. War Grdstk dem Übernehmenden bereits bisher zuzurechnen, liegt Entnahme iSd § 6 Z 4 vor (für Übertragungen nach dem 30.06.2024).

Sonderfall: Ablöse Fruchtgenussrecht

• Verkauf/entgeltlicher Verzicht des Fruchtgenussrechts („der Substanz nach“) grds nicht steuerpflichtig
• wenn Fruchtgenussrecht max. 1 Jahr zuvor angeschafft, Steuerpflicht gem. § 31
• wenn Entgelt für Verzicht + Entgelt für Immobilienübertragung mind. 75 % des gemeinen Immobilienwerts zum Zeitpunkt des Verzichts auf das Fruchtgenussrecht beträgt, lt EStR Steuerpflicht gemäß § 30 EStG

Steuersatz (§ 30a EStG)

• besonderer Steuersatz iHv 30%
• (beschränkt steuerpflichtige) Körperschaften: ImmoESt-Abzug iHv 23% möglich (2023: 24%) (§ 30b Abs 1a EStG), besondere Vorauszahlung iHv 23% (2023: 24%) (§ 30b Abs 4 EStG); sollte dennoch Steuer iHv 30% einbehalten worden sein, besteht für nicht unter § 7 Abs 3 KStG fallende Körperschaften die Möglichkeit gemäß § 30a Abs 2 EStG, eine Veranlagung der steuerabzugspflichtigen Einkünfte aus Grundstücksveräußerungen zum Körperschaftsteuertarif zu erwirken (allerdings kein Abzug von Werbungskosten/Betriebsausgaben möglich).
• Einkommensteuerberechnung: keine Berücksichtigung beim Gesamtbetrag der Einkünfte und Einkommen (Ausnahme: Regelbesteuerungsoption)
• Zufluss Veräußerungserlös in Rentenform: Tarifsteuersatz (§ 30a Abs 4)

Auf Antrag anteiliger Entfall der ESt gem. § 30 Abs 8, wenn infolge des unentgeltlichen Erwerbes innerhalb der letzten 3 Jahre GrESt, StiftESt, ErbSt/SchenkSt entrichtet wurde (im Ausmaß der Doppelbelastung)

Steuerbefreiungen

Hauptwohnsitzbefreiung (§ 30 Abs 2 Z 1 EStG)

• Steuerfreie Veräußerung von Eigenheimen oder Eigentumswohnungen samt G+B (ortsüblicher Bauplatz), wenn Nutzung vom Veräußerer
  • Ab Anschaffung oder Herstellung (Fertigstellung) bis Veräußerung für mind. 2 Jahre durchgehend als Hauptwohnsitz und Aufgabe des Hauptwohnsitzes, oder
  • Innerhalb der letzten 10 Jahre vor Veräußerung mind. 5 Jahre durchgehend als Hauptwohnsitz und Aufgabe des Hauptwohnsitzes
  • Hauptwohnsitzbefreiung nur für ortsüblichen Bauplatz, laut EStR zumindest für eine Grundstücksgröße bis 1000 m².

Herstellerbefreiung (§ 30 Abs 2 Z 2 EStG)

• Steuerfreie Veräußerung von im Privatvermögen selbst hergestellten Gebäuden (soweit innerhalb der letzten 10 Jahre nicht zur Erzielung von Einkünften genutzt)
• Selbst hergestelltes Gebäude: Steuerpflichtiger muss Bauherreneigenschaft besitzen (finanzielles Baurisiko erforderlich)
• keine Steuerbefreiung für G+B

Enteignungen (§ 30 Abs 2 Z 3 EStG)

• Veräußerung infolge eines behördlichen Eingriffes
• Vermeidung eines solchen nachweisbar unmittelbar drohenden Eingriffes

Zusammenlegungs- oder Flurbereinigungsverfahren von land/forstwirtschaftlichen Grdstk, behördliche Maßnahmen zur besseren Gestaltung von Bauland, wechselseitige Grenzbereinigung (§ 30 Abs 2 Z 4 EStG)

• steuerneutraler Tauschvorgang von Grdstk
• Einkünfteermittlung: erworbenes Grdstk tritt an Stelle des hingegebenen GrdstkAllfällige
• Ausgleichszahlung bei Grenzbereinigung darf € 730 nicht übersteigen

Abgeltungen von Wertminderungen von Grundstücken (§ 3 Abs 1 Z 33 EStG)

• Voraussetzung: Maßnahmen im öffentlichen Interesse

Veräußerungsüberschussermittlung Neubestand (§ 30 Abs 3 EStG)

Veräußerung von Grdstk, die am 31.3.2012 ohne Berücksichtigung von Steuerbefreiungen steuerverfangen waren oder ab 1.4.2012 erworben wurden:

Veräußerungserlös

• AK (abzgl berücksichtigte AfA und steuerfreie Beträge gem. § 28 Abs 6)
• Herstellungsaufwand (soweit unberücksichtigt bei Einkünfteermittlung)
• Instandsetzungsaufwand (soweit unberücksichtigt bei Einkünfteermittlung)
• AK von an die Gemeinde zu übertragenden Grundstücksteilen bei Widmungsänderung Zwischensumme
• Kosten für Mitteilung oder Selbstberechnung der Immo-ESt
• Minderbeträge aus Vorsteuerberichtigungen aufgrund der Veräußerung

Abzugsverbot von weiteren Kosten gem. § 20 Abs 2 bei Einkünften, auf die der besondere Steuersatz angewendet wird (z. B. Makler, Bewertung, Vertragserrichtung, Beratung); wird die Regelbesteuerungsoption ausgeübt, ist ein Abzug von Werbungskosten möglich

Pauschale Veräußerungsüberschussermittlung Altbestand (§ 30 Abs 4 EStG)

Veräußerung von Grdstk, die am 31.3.2012 ohne Berücksichtigung von Steuerbefreiungen nicht steuerverfangen waren:

• AK fiktiv mit 86% des Veräußerungserlöses anzusetzen (entspricht wirtschaftlich einer Steuerbelastung von 4,2% des Veräußerungserlöses) oder
• AK fiktiv mit 40% des Veräußerungserlöses anzusetzen (entspricht wirtschaftlich einer Steuerbelastung von 18% des Veräußerungserlöses), sofern
  • Umwidmung des Grdstk nach dem 31.12.1987
  • Umwidmung = nach dem letzten entgeltlichen Erwerb erfolgte Änderung der Widmung, welche erstmalige Bebauung erlaubt
  • Dies gilt auch für eine in wirtschaftlichem Zusammenhang mit der Veräußerung stehenden Umwidmung, wenn die Umwidmung innerhalb von fünf Jahren nach der Veräußerung erfolgt ist sowie für eine Kaufpreiserhöhung auf Grund einer späteren Umwidmung; spätere Umwidmung = rückwirkendes Ereignis iSd § 295a BAO (Anzeigepflicht gegenüber dem Finanzamt)
  • Bei teilweiser Umwidmung: Verhältnismethode
• Alternativ: Antrag zur Einkünfteermittlung gem. § 30 Abs 3 möglich
• Sonderfall: Erhöhung des Veräußerungsüberschusses um 50% der innerhalb der letzten 15 Jahre gem. § 28 Abs 3 abgesetzten Beträge
• Abzugsverbot von Kosten gem. § 20 Abs 2 bei Einkünften, auf die der besondere Steuersatz angewendet wird

Sonderformen der Veräußerungsüberschussermittlung

• AfA Bemessung (§ 16 Abs 1 Z 8 lit c):
  • Ansatz fiktiver AK (dh Aufwertung auf Verkehrswert) bei erstmaliger Vermietung nur möglich, wenn Grdstk zum 31.3.2012 nicht steuerverfangen (Altbestand)
• Veräußerungsüberschussermittlung bei erstmaliger Vermietung eines zum 31.3.2012 nicht steuerverfangenen Grdstk (§ 30 Abs 6 lit a):
  • Wertänderungen, die bis zum Beginn der Einkünfteerzielung entstanden sind, können nach § 30 Abs 4 pauschal berücksichtigt werden (wirtschaftlich 4,2% ESt vom Wert der fiktiven AK)
  • Wertänderungen, die ab dem Beginn der Einkünfteerzielung entstehen, sind konkret nach § 30 Abs 3 zu ermitteln (30% ESt).
• Veräußerungsüberschussermittlung bei Entnahme von auf- oder abgewerteten Grdstk und späterem Verkauf (§ 30 Abs 6 lit b iVm § 4 Abs 3a Z 3 lit c):
  • Ist ein Aufwertungsbetrag (aus einem Wechsel der Gewinnermittlungsart auf § 5) bei Veräußerungen des Grdstk nachzuversteuern, dann kann die pauschale Besteuerung nach § 30 Abs 4 (wirtschaftlich) in Höhe von 4,2% des TW im Zeitpunkt des Wechsels der Gewinnermittlungsart erfolgen (außer der aufgewertete G+B wäre auch ohne Wechsel der Gewinnermittlung auf § 5 zum 31.3.2012 noch steuerverfangen gewesen)
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  • Stille Reserven, die nach der Aufwertung entstanden sind, sind jedenfalls nach § 30 Abs 3 konkret zu ermitteln
• Veräußerungsüberschussermittlung bei Entnahme von mit dem TW eingelegten Grdstk und späterem Verkauf (§ 30 Abs 6 lit c):
  • Bei Veräußerung des Grdstk gilt der Unterschiedsbetrag zwischen TW im Einlagezeitpunkt und AK/HK als Einkünfte aus privaten Grdstkveräußerungen. Pauschale Besteuerung nach § 30 Abs 4 (wirtschaftlich) in Höhe von 4,2% des TW im Einlagezeitpunkt möglich (wenn Grdstk zum 31.3.2012 weder steuerverfangen war bzw. ohne Einlage nicht mehr steuerverfangen gewesen wäre)

Verlustausgleich (§ 30 Abs 7 EStG)

• Gesamtverlust aus 30%igen Steuersatz unterliegenden privaten Grundstücksveräußerungen: 60% des Verlustüberhanges (der Verlust muss dabei nachgewiesen werden) mit Einkünften aus V+V ausgleichsfähig
  • gleichmäßige Verteilung auf das Jahr der Verlustentstehung und die folgenden 14 Jahre oder
  • Ausgleich nur im Verlustentstehungsjahr (Antrag in Steuererklärung)
• ansonsten kein Verlustausgleich und kein Verlustvortrag
• offene 15-tel-Beträge gehen nicht auf einen Rechtsnachfolger über
• Veranlagungsoption (§ 30b Abs 3)
  • Verrechnung von positiven und negativen Einkünften aus privaten Grundstückveräußerungen
  • Saldo unterliegt dem 30%igen Sondersteuersatz
• Regelbesteuerungsoption (§ 30a Abs 2)
  • nur für sämtliche Einkünfte mit besonderem Steuersatz gem. § 30a Abs 1 möglich (Schatteneffekt)
  • grds keine Ausgleichsmöglichkeit für einen Überhang aus privaten Grundstücksverlusten mit anderen Einkünften (außer 60% mit Einkünften aus V+V), gleichmäßige Verteilung auf das Jahr der Verlustentstehung und die folgenden 14 Jahre oder Ausgleich nur im Verlustentstehungsjahr (Antrag in Steuererklärung)
  • Abzug von Werbungskosten bei Veräußerungen nach dem 31.12.2015 grundsätzlich möglich