4. Spitzen im Ertragsteuerrecht

​​4.1. Natürliche Personen als Anteilsinhaber

​4.1.1. Beteiligung im Privatvermögen

Hält der Anteilsinhaber die Aktien in seinem Privatvermögen und verbleiben ihm bei nomineller Kapitalerhöhung Aktien, für die er keine (weiteren) Gratisaktien beziehen kann, entstehen sog. Spitzen.^26922692Bei einer effektiven Kapitalerhöhung können allenfalls Teilbezugsrechte entstehen, die zur freien Veräußerung der entsprechenden Jungaktien führen, wenn sie nicht zusammengelegt werden (siehe dazu Winner in Doralt/Nowotny/Kalss, AktG2 § 4 KapBG Rz 10). Die Diskussion der ertragsteuerlichen Behandlung von Spitzen ist damit in diesem Teil der Arbeit angesiedelt, während Bezugsrechte und damit auch Teilbezugsrechte im Teil IV aus ertragsteuerlicher Sicht behandelt werden. Das Entstehen von Spitzen kann grundsätzlich keine Steuerpflicht begründen, denn ausgehend von der Substanzabspaltungstheorie^26932693Zu ihrer Anwendung bei nomineller Kapitalerhöhung BFH 19. 12. 2000, IX R 100/97; 25. 2. 2009, IX R 26/08. wurden die Gratisaktien sowie Spitzen bereits mit Erwerb der Altanteile angeschafft.^26942694Vgl. etwa dt. BMF Schreiben betr. Zweifelsfragen bei der Besteuerung privater Veräußerungsgeschäfte nach § 23 Abs 1 Satz 1 Nr. 2 EStG vom 25. Oktober 2004 (BStBl. I S. 1034) (BMF IV C 3-S 2256–238/04) Tz 20 f. Ähnlich wie bei Verselbständigung von Bezugsrechten im Wege der Kapitalerhöhung gegen Einlage, kommt es beim Entstehen von Spitzen zunächst lediglich zu einer Substanzverschiebung in der Sphäre desselben Steuerpflichtigen.^26952695Vgl. dazu Teil IV.1.5. Wie bei der Zuteilung von Gratisanteilen kommt dem Anteilsinhaber beim Entstehen von Spitzen kein Vermögensvorteil zu, es ändert sich nichts am Beteiligungsverhältnis der Aktionäre.^26962696Vgl. Schreiben betr. Zweifelsfragen bei der Besteuerung privater Veräußerungsgeschäfte nach § 23 Abs 1 Satz 1 Nr. 2 EStG Vom 25. Oktober 2004 (BStBl. I S. 1034) (BMF IV C 3-S 2256–238/04) Tz 21. Fallen die Spitzen in ausreichender Zahl beim Anteilsinhaber zusammen, ist ihre Verschmelzung zu einer Aktie weder als Veräußerung der Spitze noch als Anschaffung der bezogenen Aktie zu sehen, weil die Gratisanteile in der Anschaffung der Altaktien angelegt sind.^26972697So Schreiben betr. Einzelfragen zur Abgeltungsteuer; Ergänzung des BMF-Schreibens vom 22. Dezember 2009 (BStBl. 2010 I S. 94) unter Berücksichtigung der Änderungen durch das BMF Schreiben vom 16. November 2010 (BStBl. I S. 1305) vom 9. Oktober 2012 (BStBl. I S. 953) (BMF IV C 1 – S 2252/10/10013) Tz 90, sofern unter „Geltendmachung der Teilrechte“ ihre Verschmelzung zu einer Aktie verstehen ist. Da Spitzen ein eigenständiger Gegenstand eines Veräuße

rungsgeschäfts sein können,^26982698Dazu in Teil II.3.3.2. kann erst bei ihrer Veräußerung ein allenfalls steuerpflichtiger Vermögenszuwachs generiert werden. Die Steuerpflicht des Veräußerungsgewinns hängt von der Einordnung von Spitzen ins bestehende Ertragsteuerrecht ab. Spitzen sind selbständige Mitgliedschaftsrechte, bloß eine gemeinsame Berechtigung an einem Anteil.^26992699So Winner in Doralt/Nowotny/Kalss, AktG2 § 4 KapBG Rz 15. Ausgehend von der Substanzabspaltungstheorie sind Spitzen eine vom Anteil abgespaltete Substanz. Ausgangspunkt für die ertragsteuerliche Beurteilung von Spitzen sollen daher zunächst Einkünfte aus Kapitalvermögen sein.