VwGH 2001/15/0215

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Der Beschwerdeführer hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von 381,90 EUR binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Der Beschwerdeführer führte als protokollierter Einzelunternehmer einen Erzeugungs- und Handelsbetrieb für Schulmöbel (Möblierung von Schulklassen, EDV-Räumen, Physiksaaleinrichtungen) sowie Möbel für Veranstaltungsgebäude und Veranstaltungsräume. Vorübergehend, nämlich vom 1. Jänner 1992 bis zum 31. Dezember 1994, hatte er den Betrieb seinem Sohn verpachtet. Mit Schriftsätzen vom 11. Jänner 1995 und 6. März 1995 teilte er dem Finanzamt mit, dass er den Betrieb seit 1. Jänner 1995 wieder auf eigene Rechnung führe; er sei 67 Jahre alt und suche einen Käufer für das Unternehmen; sollte er keinen Käufer finden, stehe er vor der Entscheidung, den Betrieb selbst weiterzuführen oder aufzugeben.

Mit Schreiben vom 3. Jänner 1996 teilte der Beschwerdeführer (durch seinen steuerlichen Vertreter) dem Finanzamt mit, im Jahr 1996 sei eine Betriebsveräußerung geplant bzw. eine Betriebsaufgabe, wenn sich kein Käufer für das Unternehmen finde.

Der Jahresabschluss zum 31. Dezember 1995 sowie die Steuererklärungen für 1995 langten beim Finanzamt am 14. Oktober 1997 ein.

Im Zuge der Veranlagung 1995 hielt das Finanzamt dem Beschwerdeführer vor, er habe mit Schreiben vom 11. März 1997 um Herabsetzung der Einkommensteuervorauszahlungen 1997 angesucht und dies damit begründet, dass die gewerbliche Tätigkeit Ende 1995 beendet worden sei. Der vorgelegten Bilanz für das Jahr 1995 sei jedoch keine Betriebsaufgabe (bzw. Betriebsaufgabegewinnermittlung) zu entnehmen. Der Beschwerdeführer möge mitteilen, wann der Betrieb beendet worden sei.

In der Vorhaltsbeantwortung vom 7. November 1997 teilte der Beschwerdeführer (durch seinen steuerlichen Vertreter) mit, ein Aufgabegewinn habe für das Jahr 1995 nicht ermittelt werden können, weil sich im Zuge der Erstellung des Jahresabschlusses für das Jahr 1995 ergeben habe, dass im Jahr 1996 über einen längeren Zeitraum Geschäfte getätigt worden seien, welche einer begünstigten Aufgabe zum 31. Dezember 1995 entgegenstünden. Die Betriebsaufgabe werde daher erst mit 31. Dezember 1996 erfolgen.

In den Jahren 1998 und 1999 fand beim Beschwerdeführer eine das Jahr 1995 betreffende Buch- und Betriebsprüfung statt. Im Zuge des Betriebsprüfungsverfahrens teilte der Beschwerdeführer mit Schreiben vom 21. April 1999 mit, er habe sich ergebnislos bemüht, einen Käufer für seinen Betrieb zu finden. In der zweiten Hälfte des Jahres 1995 habe er sich dann entschieden, den Betrieb zum 31. Dezember 1995 aufzugeben. Er habe für die Möbelproduktion Facharbeiter der Bereiche Holzbearbeitung, Metallbearbeitung, Kunststoffbearbeitung etc angestellt gehabt (20 Dienstnehmer). Auf den 31. Dezember 1995 habe er alle Mitarbeiter gekündigt und abgefertigt. Im Jahre 1996 seien aus dem Verkauf der zum 31. Dezember 1995 vorhandenen Vorräte Nettoerlöse von ca 820.000 S erzielt worden, im Jahr 1997 solche von ca 800.000 S. Um die Vorräte zu verkaufen, sei es erforderlich gewesen, Teile zu komplettieren, zu reinigen und verkaufsfertig zu machen. Hiefür sei im Jahr 1996 ein Wareneinkauf von ca 160.000 S erforderlich gewesen, im Jahr 1997 ein solcher von ca 80.000 S. Es werde die Anwendung der Begünstigung des § 24 Abs. 6 EStG 1988 für eines der Gebäude beantragt.

In der Niederschrift über die Schlussbesprechung vom 10. Mai 1999 wird unter Punkt 3 festgehalten, dass der Beschwerdeführer im Rahmen der Betriebsprüfung eine Betriebsaufgabe auf den 31. Dezember 1995 angeregt habe, und sodann ausgeführt:

"Vom Prüfer wurde festgestellt, dass in den Jahren 1996 und 1997 noch beträchtliche Umsätze getätigt wurden. Diese Umsätze beschränken sich nicht auf Reparaturen und Ersatzteillieferungen. Es wurden in den Jahren 1996 und 1997 mehrere größere eigenständige Lieferungen erbracht. Teilweise wurden zur Erfüllung dieser Lieferungen noch Zukäufe getätigt.

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Unter Aufgabe im Sinne des § 24 EStG versteht man die Zerschlagung einer betrieblichen Einheit in der Form, dass der Betrieb als solcher zu bestehen aufhört. Kein Fall der Aufgabe liegt im Falle der über längere Zeit erfolgenden Abwicklung eines Betriebes vor. Keine Aufgabe ist die bloße Einschränkung der bisherigen Tätigkeit.

Nach Ermittlung des Sachverhalts durch die Betriebsprüfung kann bei dem (Beschwerdeführer) nicht von einer Betriebsaufgabe im Sinne des § 24 EStG ausgegangen werden. Der Betrieb wird im verringerten Ausmaß weiterbetrieben. Vom Tätigkeitsbereich erfuhr der Betrieb in den Jahren 1996 und 1997 keine Änderung. Die Schlosser, Tischler- und Pulverbeschichtungsarbeiten wurden nach Erhebung der BP weiterhin durchgeführt."

In der Berufung gegen den im Anschluss an die abgabenbehördliche Prüfung ergangenen Einkommensteuerbescheid 1995 wandte sich der Beschwerdeführer gegen die Nichtberücksichtigung der Betriebsaufgabe zum 31. Dezember 1995. Er bezeichnete im Einzelnen die beantragten Änderungen, die, weil seiner Ansicht nach die gemeinen Werte in vielen Fällen unter den Buchwerten lägen, zu einem Aufgabeverlust führten. Zur Begründung brachte der Beschwerdeführer vor, er habe den Betrieb ab Jänner 1995 wieder auf eigene Rechnung geführt. In der Folge habe er Versuche unternommen, das Unternehmen zu verkaufen oder zu verpachten; diese seien ohne Erfolg geblieben. Er sei daher auf einem beachtlichen Warenlager, insbesondere an halbfertigen Erzeugnissen und ungängigen Waren, hängen geblieben und habe auch die Maschinen bzw. die Betriebs- und Geschäftsausstattung nicht verkaufen können. Größere Maschinen und Einrichtungsgegenstände hätten im Hinblick auf die hohen Kosten für Abbruch und Transport sowie Wiederaufstellung nicht einmal unentgeltlich übertragen werden können. Mit Schreiben vom 7. November 1997 habe er durch eine falsche Beurteilung der einkommensteuerrechtlichen Gesetzeslage und Rechtsprechung dem Finanzamt mitgeteilt, dass die Betriebsaufgabe noch nicht im Jahre 1995 erfolgt sei. In seinem Einzelunternehmen seien über eine Zeitspanne von nahezu 40 Jahren im wesentlichen Objekt Möbel erzeugt worden. Da das Unternehmen nach der Betriebsaufgabe zum 31. Dezember 1995 keinen Rechtsnachfolger erhalten habe, habe sich zwingend ergeben, dass bisherige Kunden zum Teil mit Garantieansprüchen, zum Teil mit Wünschen nach Komplettierung oder - in geringem Umfang - auch nach Erweiterungslieferungen an ihn herangetreten seien. Diesen Kundenwünschen bzw. Rechtsansprüchen habe er entsprochen, indem er Garantiearbeiten durch andere Unternehmen habe durchführen lassen und Komplettierungen aus vorhandenen Halb- bzw. Fertigerzeugnissen geliefert habe. Im Jahre 1995 habe das Unternehmen einen Nettoumsatz von ca 15,7 Mio S bei einem Mitarbeiterstand von 20 Mitarbeitern zu Beginn des Jahres und ca 10 Mitarbeitern zu Ende des Jahres erzielt. Die Ergänzungs- bzw. Nachlieferungen des Jahres 1996 hätten ca 820.000 S betragen, das seien lediglich fünf Prozent des im Jahre 1995 erzielten Umsatzes. Im Jahre 1997 sei nur mehr ein Umsatz von ca 775.000 S erzielt worden. Der wesentliche Teil der Nachlieferungen habe in bereits vorhandenen unfertigen Erzeugnissen bzw. Fertigerzeugnissen und Waren bestanden. Der Zukauf an Hilfs- und Ergänzungsmaterial habe im Jahre 1996 ca 238.000 S, im Jahre 1997 ca 87.000 S betragen, sohin 3,7 % (1996) bzw. 1,3 % (1997) des Wareneinsatzes 1995. Diese Zahlen dokumentierten, dass der 31. Dezember 1995 das Ende der betrieblichen Tätigkeit und somit "das Ende der Totalperiode" gewesen sei. Sämtliche bis dahin nicht veräußerten Wirtschaftsgüter seien durch die Betriebsstilllegung als "Totalentnahme" zum 31. Dezember 1995 in das Privatvermögen überführt worden.

Der Beschwerdeführer habe auch im Jahre 1998 versucht, die Liegenschaft, die Betriebs- und Geschäftsausstattung und noch vorhandene Warenvorräte zu veräußern. Alle Bemühungen seien ohne Erfolg geblieben, auch die Versuche, Maschinen zu verkaufen, seien gescheitert. Im Jahre 1998 habe er noch Reparaturarbeiten und Ergänzungslieferungen im Ausmaß von ca 70.000 S getätigt.

In der abweisenden Berufungsvorentscheidung führte das Finanzamt aus, aus der Bilanz zum 31. Dezember 1995 und aus dem Schreiben des Beschwerdeführers vom 7. November 1997 ergebe sich, dass der Wille des Beschwerdeführers nicht auf eine Betriebsaufgabe zum 31. Dezember 1995 gerichtet gewesen sei. Eine solche wäre auch dann nicht zu unterstellen, wenn schon im Jahre 1995 Verkaufsgespräche (erfolglos) geführt worden sein sollten, zumal nach dem 31. Dezember 1995 noch über einen längeren Zeitraum Geschäfte getätigt worden seien, die einer steuerbegünstigten Betriebsaufgabe zum Ablauf des Jahres 1995 entgegenstünden ("z.B. erheblicher Wareneinkauf"). Das Finanzamt sei auf Grund der Umsatzsteuererklärungen 1996 und 1997 der Ansicht, dass der Beschwerdeführer den Betrieb eingeschränkt weitergeführt habe. Für diese Ansicht sprächen die Umsätze der Jahre 1996 (910.260 S) bzw. 1997 (974.897,28 S), wobei gerade die Umsatzsteigung des Jahres 1997 mit dem Berufungsvorbringen, der Beschwerdeführer habe zum Teil Garantieansprüche der bisherigen Kunden befriedigt, im Widerspruch stehe, zumal 1997 auf Grund der allgemeinen Gewährleistungsregel keine Garantieansprüche mehr bestanden haben könnten. Die Umsätze des Jahres 1997 seien somit nur mit Komplettierungswünschen der Kunden und Erweiterungslieferungen zu erklären. Die Befriedigung solcher Wünsche sei jedoch nach Ansicht des Finanzamtes angesichts der Umsatzsteigerung gegenüber dem Jahre 1996 nur mit einem aufrechten Betrieb möglich, der auch öffentlich bekannt sei. Dafür spreche die Tatsache, dass der Beschwerdeführer im Telefonbuch 1998/99 noch mit folgendem Wortlaut enthalten sei: "(Name des

Beschwerdeführers) ... Stahlrohrmöbel, Schul- und

Objekteinrichtungen, Erzeugung und Zentrale, ...". Da der Beschwerdeführer bis November 1997 davon ausgegangen sei, dass wegen der über einen längeren Zeitraum im Jahre 1996 durchgeführten schädlichen Geschäfte eine Betriebsaufgabe zum 31. Dezember 1995 nicht stattgefunden habe, und außerdem in den beiden Folgejahren entsprechend hohe Umsätze ("kein Abverkauf") erzielt habe, und die wesentlichen Betriebsgrundlagen nicht in einem einheitlichen Vorgang veräußert bzw. ins Betriebsvermögen übernommen worden seien, habe der Beschwerdeführer keine Ermittlung eines Betriebsaufgabegewinnes vorgenommen. Solcherart könne eine Betriebsaufgabe zum 31. Dezember 1995 nicht angenommen werden. Das Finanzamt vertrete vielmehr die Ansicht, dass eine Betriebsaufgabe zum 31. Dezember 1995 nachträglich und rückwirkend "konstruiert" worden sei.

Der Beschwerdeführer beantragte die Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz.

In der mündlichen Berufungsverhandlung brachte der Beschwerdeführer ua vor, er habe mit Ende des Jahres 1995 seine Gewerbeberechtigung zurückgelegt. Derzeit befinde sich im vorderen Teil des Betriebsgebäudes der Gewerbebetrieb des Sohnes, im restlichen Teil des Gebäudes befänden sich die voll funktionstüchtigen, aber unverkäuflichen Maschinen des Beschwerdeführers. Die Buchhaltung für das Jahr 1996 und die Folgejahre habe der ehemalige Buchhalter des Unternehmens erstellt, der allerdings (nach dem 31. Dezember 1995) nicht mehr beim Beschwerdeführer angestellt gewesen, sondern nur jeweils einmal pro Jahr tätig geworden sei.

Mit dem angefochtenen Bescheid wies die belangte Behörde die Berufung als unbegründet ab. Der Beschwerdeführer habe im Jahre 1995 seine betriebliche Tätigkeit im Vergleich zur bisherigen Tätigkeit erheblich eingeschränkt. Dennoch habe er seine betriebliche Tätigkeit (Schlosser-, Tischler- und Pulverbeschichtungsarbeiten) in verringertem Ausmaß weitergeführt und unter Nutzung des betrieblichen Vermögens in den Jahren 1996 und 1997 Einnahmen von wirtschaftlicher Bedeutung erzielt. Auf Grund der Einschränkung der betrieblichen Tätigkeit, des Alters des Beschwerdeführers, der Zurücklegung der Gewerbeberechtigung sowie der Kündigung und Abfertigung sämtlicher Mitarbeiter könne davon ausgegangen werden, dass der Beschwerdeführer im Jahre 1995 objektiv erkennbare, unmittelbar der Betriebsaufgabe dienende Handlungen gesetzt und damit die Betriebsaufgabe im Berufungsjahr begonnen habe. Entscheidungswesentlich sei aber, ob die Aufgabehandlungen zum 31. Dezember 1995 bereits so weit fortgeschritten gewesen seien, dass dem streitgegenständlichen Betrieb die wesentlichen Grundlagen entzogen gewesen seien. Bei einem Möbelerzeugungsbetrieb kämen den Maschinen, den Werkzeugen, anderen beweglichen Wirtschaftsgütern und den Betriebsräumlichkeiten ausschlaggebende Bedeutung zu. Diese Gegenstände stellten die wesentlichen Betriebsgrundlagen dar. Nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen zähle das Personal. Dem Vorbringen des Beschwerdeführers, die zum 31. Dezember 1995 nicht veräußerten Wirtschaftsgüter seien, weil sie unverkäuflich gewesen seien, durch die Betriebsstilllegung als "Totalentnahme" in das Privatvermögen übernommen worden, sei zu entgegnen, dass wesentliche Betriebsgrundlagen nur dann in das Privatvermögen überführt werden könnten, wenn sie zur privaten Nutzung geeignet seien oder wegen Wertlosigkeit eine andere betriebliche Weiterverwendung auszuschließen sei. Keine Beendigung des Aufgabezeitraumes liege aber vor, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen lediglich formell in das Privatvermögen überführt würden, um den Aufgabezeitraum nicht zu lange werden zu lassen, aber weiterhin die Absicht bestehe, bei nächster Gelegenheit eine Weiterveräußerung vorzunehmen. Der Aufgabezeitraum ende in einem solchen Fall erst mit der tatsächlichen Veräußerung der Wirtschaftsgüter.

Der Beschwerdeführer habe auch nach dem 31. Dezember 1995 beabsichtigt, die genannten wesentlichen Betriebsgrundlagen bei nächster Gelegenheit zu veräußern. Diese Absicht ergebe sich etwa aus dem Schreiben des Beschwerdeführers vom 21. April 1999; in diesem sei festgehalten, dass in den Jahren 1996 und 1997 die zum 31. Dezember 1995 vorhandenen Vorräte komplettiert, gereinigt und verkaufsfertig gemacht (und schließlich verkauft) worden seien. Auch aus der Berufung ergebe sich, dass der Beschwerdeführer noch im Jahre 1998 seine Bemühungen fortgesetzt habe, die Liegenschaft, die Betriebs- und Geschäftsausstattung bzw. noch vorhandene Warenvorräte und Maschinen zu verkaufen.

Im Beschwerdefall liege somit der für die Verwirklichung der Betriebsaufgabe entscheidende Schritt in der Veräußerung der wesentlichen Betriebsgrundlagen. So lange die wesentlichen Betriebsgrundlagen (Maschinen, Werkzeuge, ein Großteil der Vorräte sowie Betriebsgrundstück) noch vorhanden seien und laufend der Versuch unternommen werde, diese zu verkaufen, und solange auch laufend Vorräte verkauft würden, könne nicht davon gesprochen werden, dass dem Betrieb die wesentlichen Grundlagen bereits entzogen seien und er bereits endgültig aufgegeben sei. Der Zeitpunkt der Betriebsaufgabe sei sohin zum 31. Dezember 1995 noch nicht erreicht gewesen.

Selbst wenn es zutreffen sollte, dass - wie dies in der mündlichen Berufungsverhandlung vorgebracht worden sei - der Beschwerdeführer seinem steuerlichen Vertreter auf Grund von Unstimmigkeiten jahrelang keine entsprechenden Sachverhaltsdarstellungen übermittelt habe, sei darauf zu verweisen, dass der Beschwerdeführer im Veranlagungsverfahren (Schreiben vom 3. Jänner 1996 bzw. vom 7. November 1997) vorgebracht habe, die Aufgabe des Betriebes erfolge erst im Jahre 1996. Schließlich habe der Beschwerdeführer auch in der Bilanz zum 31. Dezember 1995 keinen Aufgabegewinn ermittelt.

Der Verwaltungsgerichtshof hat über die gegen diesen Bescheid erhobene Beschwerde erwogen:

Die Aufgabe eines Betriebes liegt dann vor, wenn sich der bisherige Betriebsinhaber im Rahmen eines einheitlichen wirtschaftlichen Vorganges in einem Zug mit der Aufgabe der betrieblichen Tätigkeit der Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens begibt oder sie in sein Privatvermögen überführt, wobei die Besteuerung des Aufgabegewinnes zeitpunktbezogen in jenem Jahr zu erfolgen hat, in welches der Zeitpunkt fällt, in dem die Aufgabehandlungen bereits so weit fortgeschritten sind, dass dem Betrieb die wesentlichen Grundlagen entzogen sind (vgl. die hg. Erkenntnisse vom 19. September 1995, 91/14/0222, und vom 20. Oktober 1993, 91/13/0168).

Eine Betriebsaufgabe hat somit die Einstellung der betrieblichen Tätigkeit zur Voraussetzung. Im gegenständlichen Fall ist entscheidend, dass der Beschwerdeführer auch nach dem 31. Dezember 1995 seine betriebliche Tätigkeit fortgesetzt hat.

In der Berufungsvorentscheidung hat das Finanzamt ua ausgeführt, aus der Bilanz zum 31. Dezember 1995 und aus dem Schreiben des Beschwerdeführers vom 7. November 1997 ergebe sich eindeutig, dass dessen Wille nicht auf eine Betriebsaufgabe zum 31. Dezember 1995 gerichtet gewesen sei. Der Betrieb sei nach 1995, wenn auch eingeschränkt, weitergeführt worden. 1996 und 1997 seien Umsätze von jährlich über 900.000 S erzielt worden, es sei auch zu einem erheblichen Wareneinkauf gekommen. Da im Jahr 1997 keine Garantieansprüche mehr bestanden hätten, seien die Umsätze des Jahres 1997 nur mit Erweiterungslieferungen und Komplettierungswünschen der Kunden erklärbar. Die Befriedigung dieser Wünsche sei nur mit einem aufrechten Betrieb möglich gewesen. Auch im Telefonbuch für das Jahr 1998/99 sei der Beschwerdeführer noch mit einem aufrechten Betrieb ausgewiesen.

Den angeführten Sachverhaltsfeststellungen ist der Beschwerdeführer in der Folge nicht entgegengetreten. Der solcherart unbedenklichen Sachverhaltsfeststellung der belangten Behörde zufolge hat der Beschwerdeführer in den Jahren 1996 und 1997 Umsätze von nicht nur geringfügiger absoluter Höhe aus dem Verkauf (und der Reparatur) von Möbeln erzielt, wobei diese Einnahmen nicht bloß aus Garantieleistungen im Zusammenhang mit bereits in der Vergangenheit ausgeführten Lieferungen resultierten. Ungeachtet des Umstandes, dass der Beschwerdeführer zum 31. Dezember 1995 seine Dienstnehmer gekündigt hat, hat er somit, wenn auch in eingeschränktem Umfang - zum Teil unter Einsatz von Subunternehmern -, seine betriebliche Tätigkeit weiter entfaltet.

Die Entnahme von Betriebsvermögen in das Privatvermögen erfordert ein tatsächlich nach außen in Erscheinung tretendes Verhalten des Steuerpflichtigen; die Entnahme erfolgt bei notwendigem Betriebsvermögen durch die dauerhafte außerbetriebliche Nutzung (vgl. Hofstätter/Reichel, § 4 Abs 1 EStG 1988, Tz 77 und Tz 183).

Im Hinblick auf die fortgesetzten betrieblichen Aktivitäten des Beschwerdeführers und die von der belangten Behörde festgestellte weitergehende betriebliche Nutzung von Betriebsräumlichkeiten, Maschinen und Werkzeugen ist nicht erkennbar, dass eine Entnahme von Betriebsvermögen erfolgt wäre.

Der Beschwerdeführer rügt, einzelne Mitglieder des Berufungssenates hätten andere Mitglieder mit der Rechtsmeinung "in Irrtum" geführt, wesentliche Betriebsgrundlagen könnten nur dann in das Privatvermögen überführt werden, wenn sie sich für eine private Nutzung eigneten oder wertlos seien. Abgesehen davon, dass die Äußerung einer Rechtsmeinung durch ein Mitglied des Berufungssenates während der Beratung des Berufungssenates über die Entscheidungsfindung - entgegen dem Beschwerdevorbringen - von vorneherein keine Verletzung von Verfahrensvorschriften darstellen kann, unterlässt es der Beschwerdeführer darzustellen, auf welche Art und Weise die Entnahme der in Rede stehenden Wirtschaftsgüter in das Privatvermögen erfolgt sein sollte.

Der belangten Behörde kann sohin nicht entgegengetreten werden, wenn sie für das Streitjahr keine Betriebsaufgabe (und keine Übernahme des Anlagevermögens in das Privatvermögen des Beschwerdeführers) angenommen hat. Am Unterbleiben der Betriebsaufgabe vermag auch die Kündigung des Personals zum 31. Dezember 1995 nichts zu ändern, zumal dieses in der Regel nicht zu den wesentlichen Betriebsgrundlagen gehört (vgl. etwa das hg Erkenntnis vom 17. Oktober 1978, 2446/77). Auch die Zurücklegung der Gewerbeberechtigung vermag daran nichts zu ändern, wobei ergänzend anzumerken ist, dass die Zurücklegung nicht auf einen Stichtag des Jahres 1995, sondern auf den 16. Jänner 1996 erfolgt ist (siehe hiezu die im Verwaltungsakt befindliche Mitteilung der Gewerbebehörde vom 12. Februar 1996).

Die Beschwerde erweist sich sohin als unbegründet und war daher gemäß § 42 Abs. 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §§ 47 ff VwGG iVm der Verordnung BGBl. II Nr. 333/2003.

Wien, am 9. September 2004