Die handels- und steuerrechtliche Behandlung von langfristigen Fertigungsaufträgen unter Einbezug internationaler Aspekte

​​1. Problemstellung

Die Internationalisierung der Rechnungslegung scheint nicht mehr aufhaltbar zu sein. Dies beweist ua das im Jahre 1999 beschlossene Konzernabschlussgesetz, das auf Druck der Wirtschaft zustande kam und erstmals Konzernabschlüsse nach internationalen Maßstäben befreiend anerkennt¹⁾¹⁾Vgl BGBl I 1999/49.. Die internationale Rechnungslegung wird dabei va durch die Standards des FASB und des IASC geprägt. Obwohl der Konzernabschluss lediglich der Informationsfunktion dient, kann wohl in Zukunft nicht ausgeschlossen werden, dass internationale Regeln zunehmend auf die zugrunde liegenden Einzelabschlüsse übergreifen könnten. Ein Einzelabschluss dient va der Information, der Ausschüttungsbemessung und auf Grund der Maßgeblichkeit des§ 5 Abs 1 EStGauch der Steuerermittlung. Deshalb gibt es Überlegungen, ob bzw inwieweit ein internationaler Jahresabschluss die Grundlage für die Steuerermittlung bilden sollte. In der BRD und in Österreich werden verschiedene Lösungsansätze für IAS-Abschlüsse angeboten. Die Vorschläge reichen dabei von der Beibehaltung des herrschenden Maßgeblichkeitsprinzips (diesmal auf Grund eines IAS-Abschlusses) bis zur Erstellung einer unabhängigen Steuerbilanz²⁾²⁾Vgl zB für ÖsterreichGassner, Der Gewinnbegriff des Steuerrechts und dessen zukünftige Gestaltung (Teil I-III), in: RWZ 1998, 321 ff bzw 353 ff und RWZ 1999, 8 ff; Heitzinger, International Accounting Standards und Steuerrecht mit besonderer Berücksichtigung der Herstellungskosten, in: ÖStZ 1999, 45 ff; Heitzinger/Denk, Das immaterielle Wirtschaftsgut Know-how und die handels- und steuerrechtliche Behandlung unter Einbezug internationaler Aspekte, in: ÖStZ 1999, 416 ff; für Deutschland Oestreicher/Sprengel, International Accounting Standards, Maßgeblichkeit und Besteuerung, in: DB 1999, 593 ff; Oestreicher/Sprengel, Maßgeblichkeit der International Accounting Standards für die steuerliche Gewinnermittlung?, Baden-Baden 1999; Weber-Grellet, Die Maßgeblichkeitsgrundsätze im Lichte aktueller Entwicklungen, in BB 1999, 2659 ff mwN; Herzig, Internationalisierung der Rechnungslegung und steuerliche Gewinnermittlung, in: Wpg 2000, 104 ff und die dort angeführte Literatur.
Neuerdings gibt es in Österreich auch einen Vorschlag zur Erstellung eines "dualen Einzelabschlusses": Vgl Breit, Dualer Einzelabschluss nach IAS, in RWZ 2000, 76 ff. . Die Verfasser präferieren einen eigenständigen Ansatz steuerlicher Bemessungsgrundlagen, die jedoch aus systematischen sowie ökonomischen (praktischen) Überlegungen und aus Gründen der Nachvollziehbarkeit aus einem internationalen Abschluss abgeleitet werden können. Dies kann in Form einer Mehr-/Wenigerrechnung durchgeführt werden³⁾³⁾Im Zusammenhang mit der Frage der Berichtigungen von Handels- bzw Steuerbilanzen führtPokorny aus, dass „es nur eine Bilanz, nämlich die Handelsbilanz gibt“. Weiters … „Sie ist eben nur insoweit zu berichtigen, als sie mit den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes bzw mit den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung im Widerspruch steht“. Vgl Pokorny, Grenzen des Maßgeblichkeitsgrundsatzes, in: SWK 1987, AI, 186. Dieser Zweck wird uE mit einer Mehr-/Wenigerrechnung, vor allem aus der Sicht der konsequenten Nachvollziehbarkeit erreicht.. Die klassischen Regeln der Maßgeblichkeit und ihrer Umkehrung können zufolge der Internationalisierung von Rechnungslegungsgrundsätzen nicht aufrecht erhalten werden⁴⁾⁴⁾International ist die Maßgeblichkeit in vielen Ländern unbekannt. In den USA beispielsweise haben sich Handels- und Steuerbilanz vollkommen getrennt entwickelt. Lediglich bei der LIFO-Bewertung der Vorräte gilt die umgekehrte Maßgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz. Vgl Born, Rechnungslegung international: Konzernabschlüsse nach IAS, US-GAAP, HGB und EG-Richtlinien2. Die duale Situation Ausschüttungspolitik und Steuerpolitik bedarf dringend einer jeweils zweckorientierten Ausrichtung⁵⁾⁵⁾Die klassischen Regeln der Maßgeblichkeit und auch die umgekehrte Maßgeblichkeit führen dazu, dass die Normen des Steuerrechts die Handelsbilanz dominieren. Deswegen kommt es (auch wegen der Möglichkeit der Bildung stiller Reserven) zu einer zu pessimistischen Darstellung, die der Informationsfunktion des Jahresabschlusses und somit auch der Generalnorm zuwiderläuft. Näheres vglHaller, Der Grundsatz der Maßgeblichkeit der Handels- für die Steuerbilanz, in: RIW 1992, 48..