Vorleistungen des Leasingnehmers, wie eine erhöhte erste Leasingrate oder ein Einmalbetrag, der während der Grundmietzeit mit den Leasingraten verrechnet wird, ändern idR an der Zurechnung zum Leasinggeber nichts, wenn die Vorleistungen 30% der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Leasinggutes nicht übersteigen.
Bei Übersteigen dieser Grenze kann das Gesamtbild der Verhältnisse wirtschaftliches Eigentum des Leasingnehmers von Anfang an anzeigen, insbesondere, wenn ein Gebäude auf dem Grund und Boden des Leasingnehmers errichtet wird.
Für Vertragsabschlüsse bis 30.4.2007:Das Leasinggut ist jedenfalls dem Leasingnehmer zuzurechnen, wenn er während der Grundmietzeit - neben den laufenden Leasingraten - zusätzliche Leistungen von insgesamt mehr als 75% der Herstellungskosten (ohne USt) erbringt.
Für Vertragsabschlüsse ab 1.5.2007:
Das Leasinggut ist jedenfalls dem Leasingnehmer zuzurechnen, wenn er während der Grundmietzeit - neben den laufenden Leasingraten - zusätzliche Leistungen von insgesamt mehr als 50% der Herstellungskosten (ohne USt) erbringt.
Beim Sale and lease back-Vertrag ist das Wirtschaftsgut insbesondere dann dem Verkäufer und Leasingnehmer zuzurechnen, wenn einer der folgenden Fälle vorliegt:
- In den Zurechnungsfällen der Rz 137 ff: Bei bereits genutzten Wirtschaftsgütern ist zur Berechnung des Prozentsatzes die neu zu ermittelnde Restnutzungsdauer der Grundmietzeit gegenüberzustellen.
- Der Kaufpreis weicht erheblich vom gemeinen Wert des Wirtschaftsgutes ab (VwGH 12.8.1994, 90/14/0145).
- Es liegt ein Missbrauch gemäß § 22 BAO vor (vgl. VwGH 4.10.1983, 82/14/0317; VwGH 24.3.1983, 2721/79). Sale-and-lease-back-Verträge sind übliche Vertragsgestaltungen und daher für sich noch nicht missbrauchsverdächtig (VwGH 16.12.1998, 93/13/0257). Wird jedoch eine Gestaltung mit unüblichen Vertragsbedingungen in Form einer Sale-and-lease-back-Konstruktion gewählt, um Steuervorteile zu lukrieren (etwa wegen des Aktivierungsverbotes für unkörperliche Wirtschaftsgüter), liegt Missbrauch vor.
Wird beim Sale-and-lease-back wie in den beispielhaft angeführten Fällen das Wirtschaftsgut dem Verkäufer und Leasingnehmer zugerechnet, so sind der Verkauf und die Rückmiete wirtschaftlich betrachtet ein Darlehensvertrag, zu dessen Sicherung das Wirtschaftsgut dem Leasinggeber übereignet wird.
Wird der Leasinggegenstand dem Leasinggeber zugerechnet, dann sind die Leasingraten bei ihm Betriebseinnahmen und bei betrieblicher oder beruflicher Verwendung des Leasinggutes beim Leasingnehmer Betriebsausgaben oder Werbungskosten. Ist das Leasinggut ein Kraftfahrzeug, dann sind Leasingraten und laufende Betriebskosten unter Berücksichtigung der Angemessenheitsgrenze (siehe Rz 4761 ff), eines allfällig auszuscheidenden Privatanteiles (siehe Rz 1079 ff) sowie eines allfälligen Leasing-Aktivpostens (siehe Rz 3226 ff) abzugsfähig. Die amtlichen Kilometergelder können dann an Stelle der tatsächlichen Aufwendungen geltend gemacht werden, wenn das Fahrzeug nicht im Wege des Finanzierungsleasing, sondern nur kurzfristig, das ist nicht länger als einen Monat, gemietet wird. Beim Kautionsleasing (einer Form des Restwertleasing) hat der Leasingnehmer zusätzlich Zahlungen an den Leasinggeber zu leisten. Kautionszahlungen mit Rückzahlungsanspruch des Leasingnehmers sind beim Leasingnehmer als Darlehensforderung zu aktivieren und beim Leasinggeber als Darlehensverbindlichkeit zu passivieren.
Wird der Gegenstand dem Leasingnehmer zugerechnet, so hat dieser den Gegenstand mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu aktivieren. Als Anschaffungs- oder Herstellungskosten können jene des Leasinggebers angesetzt werden. In gleicher Höhe ist eine Verbindlichkeit an den Leasinggeber zu passivieren. Beim Leasinggeber tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in gleicher Höhe die Kaufpreisforderung an den Leasingnehmer. Die Leasingraten sind in einen für beide Vertragspartner sich ständig erhöhenden erfolgsneutralen Tilgungsanteil und in einen entsprechend sich ständig verringernden erfolgswirksamen Teil (Betriebsausgabe bzw. Werbungskosten beim Leasingnehmer und Betriebseinnahme beim Leasinggeber) aufzuspalten; dabei kann die Zinsstaffelmethode angewendet werden. Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Leasingnehmers, die nicht in den Leasingraten enthalten sind, wie zB Montagekosten, sind vom Leasingnehmer zusätzlich zu aktivieren.
Wird beim Sale-and-lease-back das Wirtschaftsgut dem Verkäufer und Leasingnehmer zugerechnet und ist damit von einem Darlehensvertrag auszugehen (siehe Rz 147), so hat der Leasingnehmer den Rückzahlungsbetrag zu passivieren; der Unterschiedsbetrag zum niedrigeren Verfügungsbetrag ist zu aktivieren und auf die Mietdauer degressiv verteilt abzuschreiben. Entsprechend umgekehrt hat der Leasinggeber zu verfahren.
