VwGH 93/13/0040

Spruch:

Die Beschwerde wird als unbegründet abgewiesen.

Die Beschwerdeführerin hat dem Bund Aufwendungen in der Höhe von S 4.565,-- binnen zwei Wochen bei sonstiger Exekution zu ersetzen.

Begründung

Für den am 26. Jänner 1987 verstorbenen Ehemann der Beschwerdeführerin, einen ungarischen Staatsbürger, wurden zwischen Dezember 1987 und Juni 1989 für die Jahre 1985 bis 1987 Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuererklärungen sowie Erklärungen zur Feststellung des Einheitswertes des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1986 und 1. Jänner 1987 eingereicht, in welchen als Art des Unternehmens, Beruf oder Art der Tätigkeit bzw. Art des Gewerbebetriebes Dolmetscher und Außenhandelsberater angeführt wurde. In den Einkommensteuererklärungen wurden jeweils Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Einzelunternehmer erklärt. Diese resultierten für 1985 aus einem laufenden Gewinn entsprechend einer vorgelegten Einnahmen-Ausgabenrechnung in Höhe von S 613.054,-- sowie einem Übergangsgewinn laut einer ebenfalls vorgelegten "SBK-Bilanz zum 31. 12. 1985" in Höhe von S 553.892,--. Für 1986 wurden Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von S 947.846,-- und für 1987 solche in Höhe von S 617.943,- erklärt.

Anläßlich einer hinsichtlich des Einzelunternehmens im Jahr 1990 durchgeführten abgabenbehördlichen Prüfung wurde ua festgestellt, daß der Übergangsgewinn zum 1. Jänner 1985 mit S 1,371.806,-- zu ermitteln

sei, wobei dieser nach der vom Prüfer angestellten Berechnung größtenteils aus "Forderungen für Geschäftstätigkeit" 1983 (S 1,008.000,--) und 1984 (S 900.000,--) resultiere. Der Gewinn des Jahres 1985 sei infolge Überganges von der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgabenrechnung zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich bereits zum 1. Jänner 1985 nach § 4 Abs 1 EStG 1972 zu ermitteln und betrage danach S 498.338,--. In weiterer Folge stellte der Prüfer diverse, aus diesen Feststellungen resultierende Konsequenzen (auch hinsichtlich der Einheitswerte des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1986 und 1. Jänner 1987) dar, insbesondere Anpassungen der 1985 geltend gemachten und 1987 aufgelösten Investitionsrücklage einerseits und Gewerbesteuerrückstellungen andererseits.

Das Finanzamt folgte diesen Feststellungen und erließ entsprechende Bescheide, wobei als Bescheidadressat die Verlassenschaft nach dem Ehemann der Beschwerdeführerin bezeichnet wurde.

In einer dagegen eingebrachten Berufung wandte sich die in den Bescheiden angesprochene Verlassenschaft gegen die "Verpflichtung zur Umstellung auf Bilanzierung per 1. 1. 1985" und beantragte ua die Aufhebung der angefochtenen Bescheide und die Festsetzung der Besteuerungsgrundlagen anhand der eingebrachten Steuererklärungen. In einer Stellungnahme zur Berufung räumte der Prüfer ein, daß eine Buchführungspflicht gemäß S 125 BAO erst ab 1. Jänner 1987 bestehe, da aber bereits zum 31. Dezember 1985 von der Gewinnermittlung durch Einnahmen-Ausgabenrechnung zur Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich übergegangen worden sei, könne von einer freiwilligen Buchführung gesprochen werden. Da ein Wechsel der Gewinnermittlungsart jedoch grundsätzlich nur zu Beginn eines Wirtschaftsjahres zulässig sei, sei der Übergangsgewinn zum 1. Jänner 1986 zu ermitteln, während die laufenden Gewinne der Jahre 1985 und 1987 "unverändert bleiben". In der Folge stellte der Prüfer in einem "berichtigten Betriebsprüfungsbericht" das zu versteuernde Einkommen für 1985 mit S 592.054,-- (entspricht den Einkünften laut Einkommensteuererklärung abzüglich geltend gemachter Sonderausgaben), einen Übergangsgewinn von S 1,248.398,-- sowie den Bilanzgewinn für 1986 mit S 947.846,-- und für 1987 von S 617.943,-- (entspricht ebenfalls der Einkommensteuererklärung) dar.

Über Weisung der belangten Behörde (welcher zu entnehmen ist, daß

die Verlassenschaft bereits am 20. Jänner 1989 beendet gewesen sei) wies das Finanzamt die Berufung mit einem an die Beschwerdeführerin als Erbin nach ihrem Ehemann gerichteten Bescheid auf Grund eines "fehlenden Bescheidadressaten" zurück. Kurz darauf ergingen an die Beschwerdeführerin (ebenfalls als Erbin nach ihrem Ehemann) neue Umsatz-, Einkommen- und Gewerbesteuer- sowie Einheitswertbescheide, wobei das Finanzamt in den Einkommen- und Gewerbesteuerbescheiden der Stellungnahme des Prüfers, daß der Übergangsgewinn zum 1. Jänner 1986 anzusetzen sei, Rechnung trug. Für 1985 ging das Finanzamt jedoch (abweichend von der Darstellung im "berichtigten Betriebsprüfungsbericht") von einem zu versteuernden Einkommen von S 607.055,-- aus, was mit der Nichtanerkennung der Pauschalregelung des § 4 Abs 6 EStG 1972 und der daraus folgenden Anpassung der Investitionsrücklage begründet wurde. Auch die Investitionsrücklage des Jahres 1986 wurde in Abweichung vom "berichtigten Betriebsprüfungsbericht" angepaßt. Diese Anpassungen fanden auch im Einkommen- und Gewerbesteuerbescheid für 1987 durch die Auflösung der (angepaßten) Investitionsrücklagen und in den Einheitswertbescheiden zum 1. Jänner 1986 und 1. Jänner 1987 ihren Niederschlag.

Dagegen erhob die Beschwerdeführerin Berufung. Da sie keine Gesamtrechtsnachfolgerin nach ihrem verstorbenen Ehemann sei, seien die angefochtenen Bescheide schon deshalb rechtswidrig. Darüber hinaus wandte die Beschwerdeführerin hinsichtlich der Jahre 1985 und 1986 Festsetzungsverjährung ein und verwies "in der Sache selbst" auf die Berufung gegen die an die Verlassenschaft ergangenen Bescheide. Weiters wandte sich die Beschwerdeführerin dagegen, daß die Bescheide gegenüber dem "berichtigten Betriebsprüfungsbericht" abwichen. Die Investitionsrücklagen seien "nicht richtig angepaßt" und schließlich sei bei der Gewinnermittlung 1986 die Gewerbesteuerrückstellung unrichtig "sowie auch für das Jahr 1986". Dies ergebe sich aus den Gewerbesteuerbescheiden "dieser Jahre". Auch "erscheine durch die Umarbeitung des Übergangsgewinnes gemäß berichtigtem Betriebsprüfungsbericht eine Änderung der Besteuerungsgrundlagen für 1985 notwendig, da sich der Bilanzierungszeitpunkt verschoben" habe.

Mit Berufungsvorentscheidung ua hinsichtlich Einkommen- und Gewerbesteuer 1986 und 1987 wurde diesem Vorbringen insoweit Rechnung getragen, als die Gewerbesteuerrückstellung laut "berichtigtem Betriebsprüfungsbericht" berücksichtigt und die Investitionsrücklage neu angepaßt (1986) bzw. aufgelöst (1987) wurde.

In einem Antrag auf Entscheidung der Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz wurde zunächst vorgebracht, die Beschwerdeführerin sei nicht Erbin nach ihrem verstorbenen Ehemann, weil ein inländisches Nachlaßverfahren nicht abgewickelt worden sei. Auch sei dem Berufungsbegehren nicht voll entsprochen worden, "da der Bilanzstichtag nicht verschoben worden ist". Im Betriebsprüfungsbericht, welcher den Entscheidungsgrundlagen der Finanzverwaltung zugrunde liege, sei die Wirksamkeit der Buchführungspflicht gemäß S 125 BAO unrichtig angenommen worden.

In der antragsgemäß durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung brachte der steuerliche Vertreter bezüglich der Gewerbesteuer vor, daß der Verstorbene lediglich als Geschäftsführer einer protokollierten HandelsgesmbH tätig gewesen sei und daher seine Einkünfte als Geschäftsführer unter die Einkunftsart "Einkünfte aus selbständiger Arbeit" zu subsumieren seien. Aus diesem Grunde bestehe überhaupt keine Gewerbesteuerpflicht. Bezüglich der mangelnden Passivlegitimation wurde vorgebracht, daß die Finanzbehörde bisher nicht geprüft habe, welche tatsächliche Stellung die Beschwerdeführerin im Verlassenschaftsverfahren nach ihrem verstorbenen Ehemann besessen habe, nämlich unbedingt erbserklärte Erbin oder bedingt erbserklärte Erbin oder Legatarin. Bezüglich des Zeitpunktes für die Errechnung des Übergangsgewinnes wurde vorgebracht, "die Forderung aus Geschäftsführertätigkeit für das Jahr 1985 (im genannten Bericht unrichtig Geschäftstätigkeit genannt) wurde erst per 29. 12. 1986 fakturiert, sodaß selbst dann, wenn man die ausdrücklich als unrichtig angesehene Ermittlung des Übergangsgewinnes zum 1. 1. 1986 vornimmt, ein Ansatz unter Forderungen im Sinne des § 6 EStG 1972 unrichtig wäre, weil bestensfalls ein Ausweis unter der Position noch nicht abgerechnete Leistungen zulässig wäre. Da aber für diesen Wertansatz noch nicht verwirklichte Gewinne nicht auszuweisen sind, sondern lediglich die Selbstkosten, so ist dieser Wertansatz bei weitem überhöht ausgewiesen. Bezüglich der Selbstkosten verweise ich auf das von mir der Finanzbehörde vorgelegte Rechenwerk".

Mit dem angefochtenen Bescheid gab die belangte Behörde der Berufung betreffend Gewerbesteuer für die Jahre 1985 bis 1987 Folge. Dies mit der Begründung, daß dem Vorbringen in der mündlichen Berufungsverhandlung Berechtigung zukomme. In den den Steuererklärungen beigelegten Unterlagen sei zwar von "Forder. f. Geschäftstätigkeit" die Rede; aus der Vermögensübersicht, Anlage 1 des Betriebsprüfungs-Berichtes, sei ersichtlich, daß es sich bei der Geschäftstätigkeit um eine Geschäftsführertätigkeit gehandelt habe. Daran ändere auch nichts, wenn in den Steuererklärungen seitens des Steuerberaters die Tätigkeit als "Dolmetscher und Außenhandelsberater" bekanntgegeben worden sei. Da der verstorbene Ehemann der Beschwerdeführerin an einer GmbH wesentlich beteiligt gewesen sei, seien die Einkünfte aus der Geschäftsführertätigkeit Einkünfte aus sonstiger selbständiger Arbeit gemäß S 22 Abs 1 Z 2 EStG 1972. Daher liege keine Gewerbesteuerpflicht betreffend diese Einkünfte vor. Die Berufung gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer für die Jahre 1985 bis 1987 sowie betreffend Einkommensteuer für das Jahr 1985 wurde als unbegründet abgewiesen. Die angefochtenen Bescheide betreffend Einkommensteuer für die Jahre 1986 und 1987 sowie betreffend die Einheitswerte des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1986 und 1. Jänner 1987 wurden abgeändert.

Zur Gesamtrechtsnachfolge führte die belangte Behörde aus, das Berufungsvorbringen, wonach die Beschwerdeführerin keine Gesamtrechtsnachfolgerin im Sinne des S 19 BAO nach ihrem verstorbenen Ehemann sei, werde im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz begründet. Demnach sei die Beschwerdeführerin keine Erbin, weil ein inländisches Nachlaßverfahren nicht abgewickelt worden sei. Bei dieser Argumentation werde übersehen, daß der im inländischen Ausfolgungsverfahren nach dem verstorbenen Ehemann der Beschwerdeführerin ergangene Beschluß eines inländischen Bezirksgerichtes vom 25. Jänner 1989 in Verbindung mit dem Verlassenschaftsbeschluß des staatlichen Notars von Budapest und dem Beschluß des Bezirksgerichtes vom 13. Juni 1988 zu beurteilen sei. Aus dem Verlassenschaftsbeschluß des staatlichen Notars von Budapest gehe hervor, daß der Beschwerdeführerin der Nachlaß ihres Ehemannes dem gesetzlichen Erbrecht entsprechend als Erbin übergeben worden sei. Dem Beschluß des inländischen Bezirksgerichtes vom 13. Juni 1988 sei ua zu entnehmen, "daß zur Empfangnahme der inländischen Vermögenswerte, die erbl. Witwe" (= Beschwerdeführerin)I "berechtigt ist". Daraus sei ersichtlich, daß dem Erbrecht der Beschwerdeführerin, festgehalten im ungarischen Nachlaßverfahren, durch das inländische (nach dem Außerstreitgesetz durchgeführte) Ausfolgungsverfahren auch im Inland zum Durchbruch verholfen worden sei. Die Berechtigung der Beschwerdeführerin zur Empfangnahme der inländischen Vermögenswerte beruhe somit auf dem Titel der Erbfolge - einem Fall der Gesamtrechtsnachfolge. Zur Festsetzungsverjährung wurde darauf hingewiesen, daß der Prüfungsauftrag vom 27. September 1989 - welcher auch nach außen in Erscheinung getreten sei - und die anschließende Prüfung eine Unterbrechungshandlung darstelle, eine Verjährung somit nicht eingetreten sei.

Zur Frage des Zeitpunktes der Ermittlung eines Übergangsgewinnes wies die belangte Behörde darauf hin, daß entscheidend sei, ob der Steuerpflichtige (freiwillig) Bücher geführt habe. Dies sei nach den anläßlich der Einreichung der Steuererklärungen vorgelegten Unterlagen für den Zeitraum ab 1. Jänner 1986 als erwiesen anzunehmen. Überdies begründete die belangte Behörde den Umstand, daß im Fall einer kalenderjahrbezogenen Gewinnermittlung ein Übergangsgewinn auf den 1. Jänner des Kalenderjahres zu ermitteln sei.

Den Einwand des steuerlichen Vertreters der Beschwerdeführerin in der mündlichen Berufungsverhandlung zum Ansatz von Forderungen aus Geschäftsführertätigkeit des Jahres 1985 zum 1. Jänner 1986 bezeichnete die belangte Behörde deswegen als nicht stichhaltig, weil Forderungen aus einer im abgelaufenen Wirtschaftsjahr erbrachten Leistung zum Bilanzstichtag ohne Rücksicht auf ihre Fälligkeit zu bilanzieren seien. Der Umstand, daß eine Fakturierung erst per 29. Dezember 1986 erfolgt sei, hindere nicht den Ansatz der Forderung hinsichtlich des zum 1. Jänner 1986 zu ermittelnden Übergangsgewinnes.

In der Folge berechnete die belangte Behörde die Bemessungsgrundlagen für die Einkommensteuer und die Einkommensteuer für die Jahre 1986 und 1987 unter Berücksichtigung der weggefallenen Gewerbesteueraufwendungen neu und stellte auch die Berechnung der Einheitswerte des Betriebsvermögens zum 1. Jänner 1986 und 1. Jänner 1987 neu dar.

Die Beschwerdeführerin beantragt die Aufhebung des angefochtenen Bescheides wegen Rechtswidrigkeit des Inhaltes und Rechtswidrigkeit infolge Verletzung von Verfahrensvorschriften.

Die belangte Behörde legte die Akten des Verwaltungsverfahrens vor und beantragt in ihrer Gegenschrift die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde.

Der Verwaltungsgerichtshof hat erwogen:

Als Verstoß gegen die der belangten Behörde obliegende Ermittlungspflicht rügt die Beschwerdeführerin zunächst, daß die belangte Behörde nicht festgestellt habe, ob das in Österreich abgewickelte Ausfolgungsverfahren gemäß dem Beschluß des inländischen Bezirksgerichtes tatsächlich zu dem Ergebnis geführt habe, daß die Beschwerdeführerin im Wege der Universalsukzession als Erbin gemäß S 19 BAO hafte. Bei entsprechenden Feststellungen hätte die belangte Behörde herausgefunden, daß die Beschwerdeführerin nicht Universalsukzessorin sei und daher S 19 BAO nicht zur Anwendung gelange. Diesbezüglich liege auch eine inhaltliche Rechtswidrigkeit vor. Die belangte Behörde habe in Verletzung der ihr obliegenden Ermittlungspflicht nicht einmal festgestellt, ob und welches "Erbschaftssteuerverfahren" abgeführt worden sei. Das zwischen Österreich und Ungarn bestehende Doppelbesteuerungsabkommen auf dem Gebiet der Nachlaß- und Erbschaftssteuern sei nicht angewendet worden.

Hiezu ist folgendes zu sagen: Die belangte Behörde ist im Einklang mit der Aktenlage davon ausgegangen, daß die Verlassenschaftsabhandlung entsprechend dem Personalstatut des Erblassers als ungarischer Staatsbürger in Ungarn durchgeführt wurde und die Beschwerdeführerin nach dem in beglaubigter Übersetzung in den Akten erliegenden Verlassenschaftsbeschluß eines öffentlichen Notars in Budapest als gesetzliche Erbin nach ihrem verstorbenen Ehemann feststeht. Diese Verlassenschaftsabhandlung entspricht dem zwischen Österreich und Ungarn abgeschlossenen Vertrag über Verlassenschaftsangelegenheiten BGBl Nr 306/1967. Von der Beschwerdeführerin wird in der Beschwerde - anders als noch im Antrag auf Entscheidung über die Berufung durch die Abgabenbehörde zweiter Instanz - auch nicht mehr in Abrede gestellt, Erbin nach ihrem verstorbenen Ehemann zu sein. Der Frage, ob das in Österreich in einem wie gegenständlich vorliegenden Fall im Verfahren außer Streitsachen i durchzuführende Ausfolgungsverfahren hinsichtlich des in Österreich befindlichen beweglichen Nachlasses die Stellung der Beschwerdeführerin als Universalsukzessorin nach ihrem Ehemann i zur Folge hat, kommt daher keine Bedeutung zu, zumal die belangte Behörde entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin nicht "lapidar" behauptet hat, daß Universalsukzession deswegen vorliege, weil ihr im Ausfolgungsverfahren die Berechtigung zur Empfangnahme des inländischen beweglichen Nachlasses zugesprochen wurde. Der Erbe ist auch nach ungarischem Recht Universalsukzessor des Erblassers (vgl Hellbling in ZfRV 1962, 227). Ob und welches Erbschaftssteuerverfahren abgeführt wurde, war ebensowenig zu ermitteln wie das Doppelbesteuerungsabkommen mit Ungarn auf dem Gebiet der Nachlaß- und Erbschaftssteuern zu berücksichtigen war, weil der angefochtene Bescheid - wie die belangte Behörde in ihrer Gegenschrift richtig ausführt - keine Erbschaftssteuer zum Inhalt hat.

Unberechtigt ist daher schon deshalb die Rüge einer Verjährung, weil die Beschwerdeführerin als Erbin die Person des Erblassers fortsetzt. Zu Recht hat die belangte Behörde aber auch aus den im angefochtenen Bescheid angeführten Gründen den Prüfungsauftrag vom 27. September 1989 und die anschließende abgabenbehördliche Prüfung als eine nach außen hin in Erscheinung tretende Unterbrechungshandlung der in Rede stehenden Abgaben beurteilt (vgl auch Stoll, BAO Kommentar, 2195 ff).

Hinsichtlich des Zeitpunktes (1. Jänner 1986), zu welchem von der belangten Behörde der Übergangsgewinn ermittelt wurde,j rügt die Beschwerdeführerin als weitere Verletzung von Verfahrensvorschriften, daß nicht festgestellt worden sei, ob Bücher im Sinne des § 4 Abs 1 EStG 1972 geführt worden seien.

Wenn die Beschwerdeführerin meint, daß hiezu weder dem ursprünglichen, noch dem berichtigten Betriebsprüfungsbericht "etwas" zu entnehmen sei, so ist darauf hinzuweisen, daß in der dem berichtigten Betriebsprüfungsbericht vorangegangenen Stellungnahme des Prüfers zu der von der "Verlassenschaft" erhobenen Berufung, welche der Beschwerdeführerin zweifellos zugegangen ist, weil sie diese in ihrer Berufung vom 27. Jänner 1992 selbst erwähnt, ausdrücklich von einer freiwilligen Buchführung der Beschwerdeführerin ab 1. Jänner 1986 gesprochen wird. Daß zumindest ab dem 1. Jänner 1986 freiwillig Bücher geführt wurden, wurde von der Beschwerdeführerin dennoch weder im Verwaltungsverfahren noch in der Beschwerde selbst konkret in Abrede gestellt. Die diesbezügliche Verfahrensrüge ist daher verfehlt.

Was das Beschwerdevorbringen zum Ansatz der "Forderung aus Geschäftsführungstätigkeit für 1985" zum 1. Jänner 1986 betrifft, teilt der Gerichtshof die Ansicht der belangten Behörde, daß eine solche Forderung ohne Rücksicht auf den Zeitpunkt der Rechnungslegung zu bilanzieren bzw. im Rahmen der Ermittlung eines Übergangsgewinnes in Ansatz zu bringen ist (vgl das hg Erkenntnis vom 6. April 1962, 2222/61). Daß 1985 entsprechende Leistungen aus Geschäftsführungstätigkeit nicht oder nur unvollständig erbracht worden wären, wurde von der Beschwerdeführerin nicht behauptet.

Soweit die Beschwerdeführerin hinsichtlich der Ermittlung des Übergangsgewinnes Begründungsmängel behauptet sowie dessen Richtigkeit anzweifelt und diesbezüglich auf die Darlegungen "in den Rechtsmitteln" verweist, genügt, abgesehen davon, daß Verweisungen auf den Inhalt eines in einem anderen Verfahren - insbesondere im Verwaltungsverfahren - eingebrachten Schriftsatzes keine gesetzmäßige Darlegung der Beschwerdegründe im Sinne des S 28 Abs 1 Z 5 VwGG darstellen und daher unbeachtlich sind (vgl das hg Erkenntnis vom 20. September 1985, 92/13/0194), der Hinweis, daß gegen den Übergangsgewinn der Höhe nach in den "Rechtsmitteln" keine konkreten Einwendungen erhoben wurden; insbesondere wurde auch die Nachvollziehbarkeit seiner Ermittlung nicht bestritten.

Zuletzt rügt die Beschwerdeführerin, daß die belangte Behörde im Hinblick auf die nach der Berufungsentscheidung nicht mehr gegebene Gewerbesteuerpflicht die Besteuerungsgrundlagen auch hinsichtlich des Jahres 1985 hätte berichtigen müssen. Nun konnte die Beschwerdeführerin aber dadurch, daß die belangte Behörde eine solche allenfalls gebotene Berichtigung nicht durchführte, in keinen subjektiv-öffentlichen Rechten verletzt werden. Eine durch den Wegfall der Gewerbesteuerpflicht bedingte Berichtigung der Besteuerungsgrundlage hätte nämlich nur eine Erhöhung dieser Bemessungsgrundlage zur Folge. Daran ändert auch der Umstand nichts, daß gegebenenfalls die geltend gemachte Investitionsrücklage anzupassen wäre, weil damit nur ein Teil (25 g) der Gewinnerhöhung "aufgefangen" werden könnte. Einej insgesamt niedrigere Steuerbemessungsgrundlage ergäbe sich daraus nicht. Im Beschwerdefall ist allerdings zu beachten, daß in der Einnahmen-Ausgabenrechnung des Rechtsvorgängers der Beschwerdeführerin, welche auch dem angefochtenen Bescheid zugrundeliegt, ein Aufwand an Gewerbesteuer nicht enthalten ist. Das diesbezügliche Beschwerdevorbringen ist daher schon deshalb unberechtigt.

Da die Beschwerde daher insgesamt nicht geeignet ist, eine Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides aufzuzeigen, war sie gemäß S 42 Abs 1 VwGG als unbegründet abzuweisen.

Die Kostenentscheidung gründet sich auf die §S 47 ff VwGG in Verbindung mit der Verordnung BGBl Nr 416/1994.

Wien, am 3. Juli 1996