UFS RV/0700-W/05

Schätzung eines Taxiunternehmers wegen fehlender Grundaufzeichnungen (keine Aufbewahrung der elektronisch ausgelesenen Taxameterdaten) und Kalkulationsdifferenzen

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung des Bw., Taxiunternehmer, Baumeister, 1120 Wien, Adresse1, vertreten durch Dkfm. Hans Wolfgang Hefner, Wirtschaftstreuhänder, 1220 Wien, Dumreichergasse 27, vom 29. September 2004 gegen die Bescheide des Finanzamtes für den 12., 13. und 14. Bezirk und Purkersdorf, vertreten durch Hofrat Dr. Walter Klang, vom 26. August 2004 betreffend Umsatzsteuer und Einkommensteuer für den Zeitraum 2000 bis 2002 entschieden:

Die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2000 und 2002 wird als unbegründet abgewiesen.

Der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2000 wird zur Gänze Folge gegeben.

Der Berufung gegen die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2001 und 2002 und gegen den Einkommensteuerbescheid für 2001 wird teilweise Folge gegeben.

Die Bemessungsgrundlagen und die Höhe der Abgaben sind den als Beilage angeschlossenen Berechnungsblättern zu entnehmen und bilden einen Bestandteil dieses Bescheidspruches.

Entscheidungsgründe

Beim Berufungswerber (=Bw.) fanden für den Zeitraum 1993 bis 2003 insgesamt 3 Außenprüfungen statt.

Bereits im Zuge der ersten, im Jahr 1998 durchgeführten Außenprüfung über den Zeitraum 1993 bis 1995 stellte die damalige Betriebsprüferin Folgendes fest:

"16.1 Mängel der Aufzeichnungen:

Die von den Chauffeuren ausgefüllten, vorgedruckten Abschreibezettel, welche alle Daten der Taxameter einschließlich der Einnahmen aufweisen und daher Grundaufzeichnungen darstellen, wurden nicht vorgelegt. Der Umsatz, den ein tageweise tätiger Fahrer machte, wurde nicht erklärt. Aus der Höhe der aufgezeichneten Tageseinnahmen war keine Doppelbesetzung der Taxis erkennbar, obwohl bei den Versicherungsanstalten die Stehzeitvergütung für die Doppelbesetzung beantragt und auch bezahlt wurde.

Im Jahre 1993 wurde eine Versicherungsprovision nicht erklärt.

Versicherungsvergütungen wurden unvollständig erklärt

16.2 Zuschätzung;.

Aufgrund der Mängel der Aufzeichnungen (Tz. 16.1) sind gemäß § 184 BAO die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen. Das Ausmaß der Schätzung wurde mit einem festgestellten Umsatzverkürzungsfaktor von 25 Prozent der Nettoeinnahmen berechnet und ergibt folgende gerundete Beträge: 1993: 200.000,- 1994: 320.000,- und 1995: 300.000,- jeweils plus 10% USt."

Die auf Grund der Prüfungsfeststellungen erlassenen Bescheide erwuchsen in der Folge in Rechtskraft.

Dem Bericht über die im Zeitraum 05.03.2001 bis 18.03.2002 stattgefundene 2. Außenprüfung für den Zeitraum 1996 bis 1999 ist im Zusammenhang mit den Grundaufzeichnungen folgendes zu entnehmen:

"Grundaufzeichnungen/Ermittlung Tageslosung

Vorgangsweise bis 10/97

Es wurde mit den Fahrern in Zeiträumen von 1-3 Wochen abgerechnet; wobei der Abg.pfl. It. seinen Angaben meist selbst die Gesamtsummen der getätigten Umsätze vom Taxameter ablas und in einen Abrechnungszettel eintrug. Der km-Stand des Fahrzeuges wurde vom Tachometer abgelesen; die jeweiligen Differenzen der Stände im Abrechnungszeitraum ergaben einerseits den Gesamtumsatz, andererseits die dazu gefahrenen Kilometer. Die Fahrer hatten auch den Auftrag, die täglichen Umsätze (fern-)mündlich mitzuteilen, welche vom Abg.pfl. in eine Liste eingetragen wurden.

Weitere Grundaufzeichnungen (Abrechnungen mit den Fahrern, etc.) wurden nicht vorgelegt. (Gem. niederschriftlicher Aussage des Abg.pfl. am 15.3.2001 wurden diese vernichtet.)

Vorgangsweise ab 11/97

Ab diesem Zeitraum wurden die Taxameter mittels PC und Kabelsatz direkt ausgelesen. Diese Daten wurden in eine Umsatzliste eingetragen. Bei jedem Ablesevorgang wurden die vorherigen Daten überschrieben.

Irgendwelche Grundaufzeichnungen (die abgelesenen Daten betreffend; Abrechnungen mit den Fahrern, etc.) wurden nicht vorgelegt."

Diese und weitere Feststellungen nahm die nunmehrige Prüferin zum Anlass für eine Nachkalkulation. Im Rahmen dieser Nachkalkulation unterstellte sie pro eingesetztem Taxi eine Jahreskilometerleistung von 30.000 (Besetzt)Kilometern; dies unter Annahme einer zumindest teilweisen Doppelbesetzung der Taxis (so genannter 2-Schichtbetrieb).

Der Bw. erhob Berufung und bestritt zwar die niederschriftlich festgehaltene Aussage, die Grundaufzeichnungen über die Abrechnungen mit den Fahrern vernichtet zu haben, legte solche in der Folge aber trotzdem nicht vor.

Im Bericht über die 3. Außenprüfung hinsichtlich der Jahre 2000 bis 2002 führt die Prüferin unter Tz. 14 Folgendes aus:

Die Grundaufzeichnungen hinsichtlich der Ermittlung der Tageslosungen beim Taxiunternehmen wurden nicht aufbewahrt:

Wie vom Abg.pfl. Im Verlauf des Prüfungsverfahrens am 30.4.2004 für den der Demonstration unmittelbar vorangegangenen Zeitraum vorgeführt wurde, wurden entsprechende Daten (im Wesentlichen: Losungen, Schaltungen, Km-Leistungen und -stände) EDV-unterstützt fahrzeug- und fahrerbezogen laufend vom Taxameter ausgelesen. Diese Daten wurden nach Eintragung in Excel-Tabellen vernichtet, d.h. weder auf Datenträger aufbewahrt noch Ausdrucke angefertigt, die noch vorhanden wären.

Bei Versicherungsunternehmen durchgeführte Einsichtnahmen in Schadensakte haben ergeben, dass im gesamten Prüfungszeitraum gehäuft Lenker an Unfällen beteiligt waren, die im Zeitpunkt des Unfalles nicht, sondern vielmehr erst nachträglich für diesen Tag als Dienstnehmer angemeldet wurden. Lohnkonten wurden für diese Tageslenker keine geführt, ebenso wenig existieren Auszahlungsbelege deren Lohnauszahlungen betreffend.

Eine von der Bp. aufgrund des verbuchten Treibstoffeinsatzes durchgeführte kalkulatorische Verprobung hat im Zeitraum 2000 keine, in den Jahren 2001 und 2002 erhebliche (01: ATS 1,863.000,00, d.s. rd. 33 % der erklärten Taxiumsätze; 02: Euro 128.000,00, dies entspricht rd. ATS 1,760.000,00 und rd. 37 % der Taxiumsätze It. Erkl.) Differenzen ergeben.

Eine Aufklärung bzw. Erläuterung, aus welchem Grunde die Kalkulation unter Zugrundelegung derselben, branchenüblichen Km-Erträge 2000 keine und in den Folgejahren ohne erkennbare Ursache derart eklatante Umsatzdifferenzen ergab, blieb der Abg.pfl. trotz mehrmaligen Ersuchens schuldig."

Die Umsatzdifferenzen rechnete die Betriebsprüfung den mit 10% zu versteuernden Umsätzen hinzu.

Die vorgenommene Schätzung begründete die Betriebsprüfung unter Tz. 17 des Berichtes wie folgt:

"Aufgrund der in Tz 14 dargestellten Mängel der Buchführung/Aufzeichnungen, insbesondere der vernichteten Grundaufzeichnungen für den gesamten Prüfungszeitraum sowie der in zwei Prüfungsjahren festgestellten, erheblichen unaufklärbaren Kalkulationsdifferenzen (auch das gehäufte Vorkommen von nachträglichen Meldungen von Fahrern an Unfalltagen erscheint nach dem Gesamtbild der Verhältnisse unglaubwürdig und könnte die Vermutung nach sich ziehen, dass andere Tageslenker, die in keinen Unfall involviert waren, eventuell nicht -nachträglich -angemeldet wurden) ergibt sich eine Verpflichtung der Abgabenbehörde, die Besteuerungsgrundlagen im Schätzungswege zu ermitteln (§ 184 BAO).

Es werden den Betriebsergebnissen daher nachstehende Beträge als Sicherheitszuschlag hinzugerechnet:

​

Die Höhe der Hinzurechnungen ergibt sich einerseits aus der Schwere der festgestellten Mängel, andererseits aufgrund der festgestellten Kalkulationsdifferenzen für die Jahre 2001 und 2002 und erscheint jedenfalls geboten, um sämtlicher Unsicherheiten hinsichtlich der Richtigkeit der Besteuerungsgrundlagen auszuräumen."

Die Nachkalkulation wurde weder im Betriebsprüfungsbericht noch in der Niederschrift zur Schlussbesprechung dargestellt.

Eine Darstellung der Nachkalkulation der Umsätze der Jahre 2000 bis 2002 (sowie für den Zeitraum 01 bis 09/2003) findet sich im Arbeitsbogen der Prüferin (Bl. 1 und 2).

Wie sich aus der vom Bw. eingebrachten Berufung ergibt, wurden ihm diese Nachkalkulationsunterlagen bekannt gegeben.

Für die Nachkalkulationen zog die Prüferin den jeweils erklärten Treibstoffaufwand heran und errechnete aus diesen unter Annahme eines Treibstoffverbrauches von durchschnittlich 10 Liter/100 km und nach Abzug eines 3%igen Privatanteiles die jährliche Kilometerleistung. Auf diese wandte sie einen "branchenüblichen" Kilometerertrag in Höhe von öS 16,00 an und gelangte solcherart im ersten Jahr zu einem geringfügigen Minderergebnis und in den beiden Folgejahren (und im Zeitraum 01 bis 09/2003) zu erheblichen Kalkulationsdifferenzen.

Dem Augenschein nach dürfte sich die Prüferin beim Ansatz des "branchenüblichen" Kilometerertrages am von ihr für das Jahr 2000 rechnerisch aus dem erklärten Umsatz und dem Treibstoffaufwand unter Zugrundelegung eines 3%igen Privatanteiles und eines Durchschnittsverbrauches von 10 Litern/100 km ermittelten durchschnittlichen Kilometerertrag in Höhe von öS 16,13 orientiert haben.

Der Bw. erhob Berufung.

In der nachgereichten Begründung führte er Folgendes aus:

"Nachfolgend übermittle ich innerhalb offener Frist meine Begründung zur Berufung gegen die Bescheide aufgrund der BP f. d. Jahre 2000 bis 2002:

Zu Tz 14) Allgemeine Feststellungen des Betriebsprüfungsberichtes:

Die Grundaufzeichnungen hinsichtlich Tageslosungen wurden nicht aufbewahrt. Im Zuge der letzten BP (f. d. Jahre 1996 bis 1999) wurde die Vorgangsweise der elektronischen Ermittlung der Tageslosungen, welche laufend vom Taxameter ausgelesen werden, ausführlich besprochen sowie schriftlich erläutert und von der Finanzverwaltung gutgeheißen. Hierbei werden die Daten des Taxameters, insbesondere Grundschaltungen, Fortschaltungen, Zuschläge, gefahrene Strecke sowie Datum, mittels Kabelsatz und Notebook eingesehen und in einer Tabelle zusammengefasst. Diese Tabelle ist Grundlage für die ermittelten Losungen.

Eine Anmerkung der BP zur Aufbewahrung der Aufzeichnungen wurde nicht getroffen, daher wurden die Daten im guten Glauben, dass diese Vorgangsweise von der Finanzverwaltung akzeptiert wird, nicht aufbewahrt.

Nachträgliche Anmeldung von Lenkern bei der Sozialversicherung.

Aus der Tatsache, dass Lenker nachträglich angemeldet wurden, kann steuerlich nichts gewonnen werden, da eine Meldung innerhalb von sieben Tagen (bei fallweise Beschäftigten bis zu ein Monat im nachhinein) der Verpflichtung gemäß allg. Sozialversicherungsgesetz entspricht. Vielmehr werden in meinem Unternehmen sämtliche Dienstnehmer nachträglich bei der Gebietskrankenkasse gemeldet, was auch der gängigen Praxis entspricht. Grund hierfür ist der erhöhte Verwaltungsaufwand und Kosten bei Nichterscheinen des Lenkers (laufend An- und Abmeldungen, die Gebietskrankenkasse schreibt die Beiträge vor, die wiederum korrigiert werden, Evidenzhaltung und Überprüfung notwendig).

Eine Anmeldung im Vorhinein wäre bei der hohen Fluktuation im Taxigewerbe praxisfremd. Insbesondere bei fallweise Beschäftigten (z.B. Taxilenker, die manchmal spontan d.h. ohne Voranmeldung zum Dienst erscheinen und dann nur einen Tag arbeiten), hat der Gesetzgeber für bestimmte Gewerbe diese Möglichkeit geschaffen. Es existiert daher keine Verpflichtung, dass die Fahrer vor Arbeitsbeginn angemeldet werden müssen.

Wenn von der BP behauptet wird, dass die genannten Fahrer nur an den Unfalltagen angemeldet waren, so ist dem entgegenzuhalten, dass eine Vielzahl von Fahrern auch an anderen Tagen als den Unfalltagen beschäftigt und daher angemeldet waren. Nachfolgend sind beispielhaft einige von der BP genannten Lenker angeführt, die sehr wohl im Zeitraum vor und nach einem Schadenereignis beschäftigt waren:

(Anmerkung: In der Folge listete der Bw. die Namen von 6 - offenbar nur tageweise (3 bis 10 Tage im Prüfungszeitraum) angemeldeten/beschäftigten - Dienstnehmern, die Tage ihrer Beschäftigung im Prüfungszeitraum sowie die jeweiligen Unfallstage auf. Für die Arbeitnehmer A Ü, N R, Al T und B Ar legte der Bw. lt. Aktenlage keine (nachträglichen) Anmeldungen bei der Wiener Gebietskrankenkassa für die jeweiligen Unfallstage vor.)

In den Beilagen finden Sie die betreffenden Meldungen zur Gebietskrankenkasse in Kopie. Für fallweise Beschäftigte wird in meinem Betrieb kein Lohnkonto geführt, da wiederum der Verwaltungsaufwand zu groß wäre. Vielmehr wird im Jänner des Folgejahres eine Beitragsnachweisung für geringfügig Beschäftigte an die Gebietskrankenkasse gemeldet. Dies entspricht der gängigen Praxis und wurde seit Beginn meiner unternehmerischen Tätigkeit bei einer Vielzahl von Beitragsprüfungen von der Gebietskrankenkasse gutgeheißen. Bei fallweise beschäftigten Taxilenkern, die höchstens einen Tag arbeiten, ist in meinem Betrieb vereinbart, dass der Lenker nach erfolgtem Dienst die vereinbarte Entlohnung gleich von der Losung einbehält und den Restbetrag mit dem Wagenschlüssel in ein zur Verfügung gestelltes Kuvert gibt, um in weiterer Folge dieses Kuvert in den Briefkasten einzuwerfen. Aus diesen Gründen existieren daher keine Auszahlungsbelege.

Kalkulatorische Verprobung

Diese Berechnung wurde bereits von mir in der Vergangenheit bemängelt, da sie aufgrund nachfolgend angeführter Gründe nicht geeignet ist, eine Verprobung der Umsätze zu gewährleisten.

1) Beim Treibstoffeinsatz wurden die Wagenwäschen, Öle, Kleinmaterial und Kleinersatzteile nicht berücksichtigt. Es wurde daher von der BP falsch recherchiert.

2) Der Treibstoffverbrauch variiert von Fahrzeug zu Fahrzeug und von Lenker zu Lenker (Fahrweise) beträchtlich. Von der BP wurden die diversen Fahrzeugtypen nicht berücksichtigt. Bei älteren Dieselfahrzeugen, die fast überwiegend im Stadtverkehr betrieben werden, kommt es zu Verrußungen ansaugseitig (Saugrohr, Einlasskanäle, Motor) sowie abgasseitig (Verlegung Katalysator), außerdem stimmen die Motorsteuerzeiten nicht mehr genau (unrunder Lauf des Motors) und es kommt dadurch zu erhöhtem Treibstoffverbrauch.

3) Ein branchenüblicher km-Ertrag existiert nicht, vielmehr erbringt jedes Unternehmen für sich seinen spezifischen Ertrag, der überdies innerhalb des Unternehmens starken Schwankungen unterliegt. (Siehe Studie Breitfuss der Wirtschaftsuniversität Wien).

4) Aufgrund des fälschlich ermittelten Treibstoffeinsatzes wird eine Km-Leistung ermittelt, um dann mit einem willkürlich angenommenen km-Faktor zu multiplizieren, wobei sich die offensichtlichen Fehler dabei vervielfältigen. Diese Methode beruht nur auf Zufälligkeiten und hat keine Aussagekraft. Abweichungen nach unten und nach oben sind daher gegeben, und erklären auch die Diskrepanz zu meinen Aufzeichnungen.

Die BP stellt diese zweifelhafte Verprobungsmethode quasi als Richtlinie dar, und vergleicht diese mit meinen umfangreichen Aufzeichnungen, die hierdurch ad absurdum geführt werden. Dieser Vergleich wird selten übereinstimmen und beruht nur auf Zufälligkeiten.

Bezüglich der von der Finanzverwaltung vorgenommenen Schätzung der Besteuerungsgrundlagen verweise ich überdies auf meine umfangreichen Erläuterungen in der Berufung vom 18.04.2002 bzw. deren Begründung v. 27.06.2002.

Zusammenfassung:

Aufgrund der oben dargelegten Einwände ergibt sich keine Veranlassung für die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen, und ich beantrage von einer Zuschätzung Abstand zu nehmen und ersuche um Stattgabe der Berufung."

Das Finanzamt holte daraufhin ein Stellungnahme der Prüferin ein:

"Wie dem Bp-Bericht vom 27.8.2004 zu entnehmen ist, wurden aufgrund der in Tz 14) desselben dargestellten Mängel der Buchführung/Aufzeichnungen die Besteuerungsgrundlagen gem. § 184 BAO geschätzt (Tz. 17), wobei sich die Höhe der Hinzurechnungen einerseits aus der Schwere der festgestellten Mängel, andererseits aus den Kalkulationsdifferenzen ergab.

Zu den in der Berufung vorgebrachten Einwendungen wird nun Stellung genommen wie folgt:

- Vernichtete Grundaufzeichnungen:

Die Tatsache, dass die von den Taxametern ausgelesenen Daten nach Eintragung in Tabellen weder auf Datenträger noch in Form von Ausdrucken aufbewahrt wurden, wird vom Abg.pfl. nicht bestritten.

Sein Vorbringen, dass diese Vorgangsweise von der Finanzverwaltung gutgeheißen worden wäre, ist aus der Sicht der Bp. keinesfalls nachzuvollziehen; vielmehr wurde der Abg.pfl. im Verlauf der Prüfungsverfahren (Vor- und gegenstdl. Bp) mehrfach, z.B. am 30.4.04 anlässlich seiner Demonstration des Auslesevorganges, auf seine Aufbewahrungsverpflichtungen hingewiesen.

Die in der Berufung aufgestellte Behauptung, der Bw. hätte die Daten in gutem Glauben, dass diese Vorgangsweise von der Finanzverwaltung akzeptiert werde, nicht aufbewahrt, ist nicht nur für die Beurteilung des Sachverhaltes (unbestrittene Nichterfüllung der abgabenrechtlichen Aufbewahrungsverpflichtungen) irrelevant, sondern entspricht auch nach ho. Informationsstand nicht den Tatsachen (bzw. kann nicht nachvollzogen werden in welcher Form "Gutheißung" durch Finanzverwaltung?).

Nachträgliche Anmeldung von Lenkern an Unfalltagen

Das Vorbringen des Abg.pfl., dass es der gängigen Praxis entspräche, tageweise beschäftigte Lenker nicht im vorhinein bei der Wr. GKK anzumelden, mag den Tatsachen entsprechen; es wurden aus dieser Vorgangsweise auch keine unmittelbaren steuerlichen Schlussfolgen gezogen; vielmehr stellt nach Ansicht der Bp. der Umstand, dass Lenker (gerade) an einzelnen Tagen, an denen diese in einen Unfall involviert waren, im nachhinein angemeldet wurden, ein weiteres Indiz dar, die die Vollständigkeit der erfassten Geschäftsfälle anzweifeln lassen (vgl. auch die entsprechenden Feststellungen anlässlich der Vor-Bp), daran kann auch der Umstand nichts ändern, dass diese Lenker auch an einigen wenigen anderen Tagen gemeldet waren.

Die (nicht bestrittene) Tatsache, dass für diese Lenker weder Lohnkonten geführt wurden, noch hinsichtlich deren Entlohnung Empfangsbestätigungen, Auszahlungsbelege o.ä. existierten, erhärtet aus ho. Sicht den Verdacht, dass nicht sämtliche Geschäftsfälle Aufnahme in das Rechenwerk des geprüften Unternehmens Aufnahme gefunden haben.

Kalkulatorische Verprobung

1) Das Vorbringen in der Berufung, beim Treibstoffeinsatz wären Wagenwäschen, Öle, Kleinmaterial und -ersatzteile nicht berücksichtigt worden, ist so nicht nachvollziehbar und wäre jedenfalls durch den Bw. dem Grunde und der Höhe nach zu belegen. Im Zuge der Bp. wurde dieser Einwand jedenfalls nicht vorgebracht und haben stichprobenweise Belegprüfungen nichts dergleichen ergeben.

2) Der Treibstoffverbrauch variiert, wie in der Berufung zutreffenderweise angeführt wird, von Fahrzeug zu Fahrzeug und von Lenker zu Lenker und wurde daher für die kalkulatorische Verprobung ein Durchschnittswert (10/100km) angesetzt, der wiederholt (zuletzt anlässlich der SB am 8.7.04) mit dem Abg.pfl. abgesprochen und von diesem auch bestätigt wurde. Im Hinblick auf die Fahrzeugtypen (überwiegend Mercedes C 220 TD, C 200 T CDI und VW Golf Variant) und deren Baujahre (im Prüfungszeitraum Ende 1997 bis 1999; Aufstellung des Abg.pfl. Arb.b. S. 184) erscheint dieser Wert realistisch (vgl. vom ÖAMTC zur Verfügung gestellt Werte It. BRIS z.B. Mercedes 250 TD Stadt 9,6 l; Mercedes 190 D 2.0. Stadt 8,2 l). Hinsichtlich nunmehr vorgebrachter gegenteiliger Behauptungen wäre nach Ansicht der Bp. jedenfalls Nachweis zu führen.

3) Zur Behauptung in der Berufung, ein branchenüblicher km-Ertrag existiere nicht, darf auf die umfassenden Ausführungen anlässlich der VorBp. (bsplsweise Stellungnahme der Bp. zu den Berufungen Ust und Est 1996-1999) verwiesen werden, insbesondere auch darauf, dass eine behauptete Abweichung von den - von der Wiener Taxiinnung bestätigten - durch vergleichbare Betriebe erzielte Km-Erträgen durch den Abg.pfl. glaubhaft zu machen wären.

4) Den Vorbringen des Bw. hinsichtlich der behaupteten Ungenauigkeit und Willkürlichkeit der von der Bp. durchgeführten Schätzung wird entgegengehalten, dass es im Wesen einer Schätzung liegt, dass die auf diese Weise zu ermittelnden Größen die tatsächlich erzielten Ergebnisse nur bis zu einem mehr oder weniger großen Genauigkeitsgrad erreichen können und dass, wer zur Schätzung begründeten Anlass gibt, die mit jeder Schätzung verbundene Unsicherheit hinnehmen muss."

Im Arbeitsbogen finden sich im Zuge der Prüfung abgegebene Vorhaltsbeantwortungen:

Im Vorhalt vom 19.01.2004 (Arb.Bg 146-149) ersuchte die Prüferin den Bw. um Darstellung und Ermittlung bzw. um Aufzeichnungen hinsichtlich Privatfahrten, um Stellungnahme zu den Nachkalkulationsdifferenzen und zu den Mängeln der Aufzeichnungen. Ferner verwies sie auf die Feststellungen der vorangegangenen Prüfungen.

Der Bw. gab in der Vorhaltsbeantwortung dazu an, dass der Eigenverbrauch griffweise geschätzt worden sei und keine Aufzeichnungen darüber existierten. Außerdem sei ein Privatfahrzeug vorhanden.

Der Km-Satz mit ATS 16,00 sei falsch, im Jahresschnitt nicht erzielbar. Die Fahrer seien nicht kontrollierbar. Zum Beweis verweise er auf die "Studie Bf, eine Bestätigung der Fachgruppe und eine Berechnung des Ertragskilometers. (Anmerkung: Die zitierte Berechnung des Ertragswertes fand sich allerdings nicht unter den der Vorhaltsbeantwortung angeschlossenen Unterlagen.)

Zum von der Prüferin angesprochenen Umsatzrückgang gab er an: "Fahrgäste sparen, finde keine Chauffeure, Fahrzeuge veraltet und oft kaputt, will nicht mehr soviel in neue Fahrzeuge investieren, Motivation durch zahlreiche Betriebsprüfung schlecht, viele bürokratische Verpflichtungen, habe keine Zeit."

Zu den Mängeln der Aufzeichnungen führte er aus: "Es werden keine Abrechnungszettel geführt, ist veraltete Methode und in Zeiten der EDV nicht zumutbar. Fahrer kommen in unregelmäßigen Abständen, Taxameter wird von mir elektronisch ausgelesen, ist Grundlage der Buchhaltung. Laut Auskunft der Fachgruppe zulässige Methode, machen andere Kollegen auch, ist übliches Instrument."

Mit Vorhalt vom 04.06.2004 (Arb.Bg. 12 und 13) ersuchte die Prüferin den Bw. hinsichtlich der fallweise beschäftigten und im nachhinein angemeldeten Lenker

1a) um die Vorlage von Auszahlungsbelegen bzw. Bestätigungen der Fahrer über den erhaltenen Lohn,

1b) um Darstellung, wie die entsprechenden Löhne in der Buchhaltung erfasst wurden, ob keine Lohnkonten vorhanden seien

2) um Vorlage eines "Planers" (Anmerkung: offenbar über den Einsatz der Fahrer in den jeweiligen Taxis)

Der Bw. beantwortete den Vorhalt wie folgt (Arb.Bg. 14):

zu 1a) Wie bereits mitgeteilt, wurde die vereinbarte Entlohnung wie branchenüblich von der Losung gleich einbehalten. Auszahlungsbelege existierten nicht, doch können über Wunsch der Bw. Bestätigungen der Fahrer über die erhaltenen Beträge eingeholt und nachgereicht werden.

zu 1b) Sämtliche ausbezahlten Löhne, auch Tageslöhne, sind in der monatlichen "Zusammenfassung Lohnkonten" am Monatsende enthalten, wurden daher auf diese Art und Weise als Betriebsausgabe erfasst.

zu 2) Im Jahr 2000 war mir geläufig, welcher Fahrer mit welchem Fahrzeug unterwegs war. Planer wurden erst ab 01.01.2001 geführt.

In der Beantwortung des Vorhaltes (Arb.Bg. 65-67) der Prüferin vom 20.04.2004 betr. Stellungnahme zur kalkulatorischen Verprobung und hinsichtlich der festgestellten Lenker lt. Schadensmeldungen, für die kein Lohnkonto und keine Sozialversicherungsmeldung vorliege, führte der Bw. Folgendes aus:

"1) zur kalkulatorischen Verprobung:

konnte im Detail nicht nachvollzogen werden.

a) Methode ungeeignet, da viele Fehlerquellen die noch dazu miteinander multipliziert werden, daher keine Aussagekraft!

b) Annahme Treibstoff falsch, diese Summen enthalten auch

Wagenwäschen, Lampen, tw. Servoöl Motoröl (einige Fahrzeuge benötigen 2-3 Liter Öl pro Woche) etc., d.h. alles was der Tankstelle zuzuordnen ist.

c) Treibstoffverbrauch sehr unterschiedlich (9-13,5 Liter/100km)

d) Ertragskilometer ist nicht branchenüblich, jeder Betrieb erreicht seinen spezifischen Ertrag, manchmal mehr, manchmal weniger, Ertragskm ist sehr unterschiedlich unterliegt starken Schwankungen, die Häufung des Ertragskm in meinem Betrieb liegt bei ca. € 0,90.

e) Betr.: Leihmieten für Ersatztaxi:

Annahme Km/Tag falsch Fahrzeug wird oft nur in Reserve gehalten, falls benötigt, d.h. manchmal keine km-Leistung! Kosten werden von meiner Versicherung getragen (25% höhere Prämie).

2) fallweise beschäftigte Lenker:

es wird kein Lohnkonto für fallweise Beschäftigte geführt, am Jahresende wird ein Beitragsgrundlagennachweis an GKK gemeldet. Alle angeführten Lenker bei Gkk gemeldet - siehe Bestätigungen der Gkk (Stempelprägung). Unfalldatum bei einigen VU falsch erhoben, siehe meine Verbesserungen. zu VU v. 29.12.2000 RR (alias PA): Lenker wurde fallweise beschäftigt, ist jedoch Anfang Dez. 2000 nicht mehr erschienen.

Fahrzeug beschädigt am 29.12.00 wieder zurückbekommen (Polizeieinsatz, Verhaftung des Lenkers), Kaskomeldung an Versicherung, Datum v. Übernahme des Fahrzeuges angenommen."

Dem Bw. wurde im Berufungsverfahren für die Abgaben der Jahre 1996 bis 1999 vom UFS ein Aktenvermerk eines Amtssachverständigen im Zusammenhang mit der auch vom Bw. zitierten Diplomarbeit Bf , Das Taxi in Wien, 1995, zur Stellungnahme vorgehalten. In diesem kam der Amtssachverständige unter anderem auch auf Grund der eigenen Aussagen des Diplomanden zur Schluss, dass die während einer einzigen Woche erhobenen Daten keinen verlässlichen Schluss auf die durchschnittlichen Verhältnisse bei allen übrigen Taxis in Wien hinsichtlich des Leerkilometeranteiles zulassen; dies vor allem wegen der vom Diplomanden angewandten Methoden. Wie vom Diplomanden selbst dargelegt wurde, wandte dieser zur Auswertung der von ihm erhobenen Daten nur die Methoden der deskriptiven (=beschreibenden) Statistik an, nicht aber die der mathematischen Statistik. Aber nur bei Anwendung der Methoden der mathematischen Statistik wäre - bei Vorliegen von weiteren, im zu beurteilenden Fall jedenfalls nicht gegebenen Voraussetzungen - eine Übertragung der Aussagen auch auf andere Betriebe wissenschaftlich zulässig.

Hinsichtlich der dazu getätigten Aussagen des Bw. wird zwecks Vermeidung von Wiederholungen auf die Berufungsentscheidung betreffend die Abgaben der Jahre 1996 bis 1999 verwiesen.

Hinsichtlich der Höhe eines durchschnittlichen Kilometerertrages können der dem UFS vorliegenden Diplomarbeit keine Aussagen entnommen werden.

Über die Berufung wurde erwogen:

1. Schätzungsberechtigung

Strittig sind im vorliegenden Berufungsfall die Schätzungsberechtigung, die herangezogene Schätzungsmethode und die Schätzungsgrundlagen.

Seitens der Betriebsprüfung wurde als hauptsächlicher Grund für die Annahme der Schätzungsberechtungung die Nichtaufbewahrung von Unterlagen über die Aufzeichnung der täglichen Umsätze als auch über die Abrechnung mit den beschäftigten Taxifahrern herangezogen.

In der gegenständlichen Berufung gesteht der Bw. die Nichtaufbewahrung der mittels Kabelsatz elektronisch aus den Taxametern ausgelesenen Daten und in einer Tabelle zusammengefassten Daten, wie "insbesondere Grundschaltungen, Fortschaltungen, Zuschläge, gefahrene Strecke sowie Datum" zu.

Obwohl im Zuge von 2 vorangegangenen Außenprüfungen hauptsächlich aus diesem Grund die Schätzungsberechtigung angenommen worden war und zu erheblichen Umsatz- und Gewinnhinzuschätzungen geführt hatte, behauptet der Bw. nunmehr, die Nichtaufbewahrung der Grundaufzeichnungen, die im Prüfungszeitraum elektronisch erfolgt ist, sei im Zuge dieser Prüfungen gutgeheißen worden.

Bei Bedachtnahme auf die Ausführungen in beiden Prüfungsberichten über die Abgaben der Jahre 1993 bis 1995 und 1996 bis 1999 erscheint diese Behauptung bzw. dieser Rechtfertigungsversuch als völlig unverständlich, zumal sich aus beiden Berichten das Gegenteil ergibt.

Grundaufzeichnungen, ob sie nun in Papierform oder elektronisch geführt werden, sind jedenfalls nach den im § 131 BAO festgelegten Grundsätzen aufzubewahren. Anstatt die von den Taxametern aufgezeichneten Daten (z.B. Grundschaltungen, Fortschaltungen, Zuschläge, gefahrene Strecke sowie Datum, usw.) festzuhalten, wurden diese Daten in Kenntnis der Verpflichtung durch den stets durch einen Wirtschaftstreuhänder vertretenen Bw. nicht aufbewahrt.

An der grundsätzlichen Schätzungsberechtigung kann daher schon auf Grund des Eingeständnisses des Bw. keinerlei Zweifel bestehen.

Gegen den weiteren Schätzungsgrund, nämlich die nachträgliche Anmeldung von in Unfälle verwickelte Fahrer, wandte der Bw. ein, dass diese - tageweise beschäftigten - Fahrer jeweils auch an anderen, von ihm in der Berufung angeführten Tagen beschäftigt gewesen seien und dass er zur nachträglichen Anmeldung nach der Gesetzeslage berechtigt war. Für nur fallweise Beschäftigte werde in seinem Betrieb kein Lohnkonto geführt, da der Verwaltungsaufwand zu hoch wäre. Auch diese Vorgangsweise sei bei Beitragsprüfungen gutgeheißen worden.

Dem Vorbringen des Bw., die nachträgliche Anmeldung der nur vorüber gehend beschäftigten Unfallfahrer bei der zuständigen Krankenkasse sei gesetzlich gedeckt gewesen, kommt jedenfalls für den Streitzeitraum Berechtigung zu, da bis zur gesetzlichen Änderung per 1.1.2008 diese Vorgangsweise zulässig war.

Mit diesen Vorbringen gestand der Bw. gleichzeitig ein, seiner im § 76 Abs. 1 EStG 1988 festgelegten Verpflichtung als Arbeitgeber, für jeden Arbeitnehmer ein Lohnkonto zu führen, bewusst nicht nachgekommen zu sein. Die Formulierung "für jeden Arbeitnehmer" schließt die nur vorüber gehend beschäftigten Arbeitnehmer gem. § 69 Abs. 1 EStG 1988 schon nach dem unstrittigen Wortlaut ein (vergl. diesbezüglich VwGH v. 13.09.1963, 1728/62 sowie Doralt, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Band III, Tz 1 zu § 76).

2. Schätzungsmethode und -ergebnis

Im Rahmen der Nachkalkulation durch die Betriebsprüfung, welche weder im Betriebsprüfungsbericht noch in der Niederschrift über die Schlussbesprechung, sondern bloß im Arbeitsbogen (Arbeitsbogen 103063/03, Bl. 1 ff.) dargestellt wurde, ging die Prüferin vom erklärten Treibstoffaufwand inkl. Umsatzsteuer aus und berechnete daraus unter Annahme eines Durchschnittsverbrauches von 10l/100 km und Abzug von privat gefahrenen km (jeweils geschätzt mit 3%) die betrieblich gefahrene Kilometerleistung. Die Kalkulation wurde dem Bw. mit Vorhalt der Betriebsprüfung vom 20.04.2004 mit der Bitte um Stellungnahme (per FAX an seinen steuerlichen Vertreter) vorgehalten (Arbeitsbogen 103063/03 Bl. 65 - 67). Auf diese betrieblich gefahrenen km wandte die Prüferin einen durchschnittlichen km-Ertrag von öS 16,00 bzw. € 1,16 an und stellte die solcherart berechneten Einnahmen bzw. Umsätze den erklärten Einnahmen und Umsätzen gegenüber. Eine Berechnung dieser Kilometererträge fand sich weder im Veranlagungsakt, noch im Arbeitsbogen. Der UFS geht davon aus, dass die Betriebsprüfung diesen Kilometerertrag aus den erklärten Daten des Jahres 2000 ableitete. In diesem Jahr ergibt sich unter Zugrundelegung eines Privatanteiles von 3%, des erklärten Treibstoffaufwandes und unter Annahme eines Durchnittsverbrauches von 10l/100 km ein Kilometerbruttoertrag von öS 16,13.

Wie in der Stellungnahme von der Prüferin dargelegt, basiere der Durchschnittsverbrauch auf Auskünften des Öamtc. Die für ähnliche Modelle bekannt gegebenen "Stadtverbrauchsangaben" bewegten sich jeweils unter 10l/100 km. Im Zuge der Schlussbesprechung sei dieser Durchschnittsverbrauch auch vom Bw. bestätigt worden.

Der Bw. wandte ein, dass in den der Kalkulation zu Grunde gelegten Treibstoffkosten auch die Kosten für Wagenwäsche, Öle, Kleinmaterial und Kleinersatzteile enthalten seien.

Außerdem ergebe sich bei älteren Dieselfahrzeugen durch Verrußung und Verlegung des Katalysators ein höherer Treibstoffverbrauch. (In einer Vorhaltsbeantwortung gab der Bw. einen Durchschnittsverbrauch zwischen 9 und 13,5 l/100 km bekannt.)

Ein branchenüblicher km-Ertrag existiere nicht, wie sich auch aus der bereits früher vorgelegten Diplomarbeit "Bf " ergebe.

Im Übrigen verwies der Bw. auf seine Berufungsausführungen betreffend die Jahre 1996 bis 1999.

In der Stellungnahme wandte die Prüferin gegen das Vorbringen, in der von ihr der Kalkulation zu Grunde gelegten Position Treibstoffaufwand seien auch andere Aufwendungen enthalten ein, "stichprobenartige (im Zuge der Prüfung oder danach durchgeführte) Überprüfungen hätten diese Angaben nicht bestätigt" und es wäre der Bw. diesbezüglich beweispflichtig.

Die von ihr herangezogenen Kilometererträge seien von der Taxiinnung bestätigt worden. Für davon abweichende Kilometererträge sei der Bw. beweispflichtig.

Was den diesbezüglichen Hinweis auf die Diplomarbeit Bf "Das Taxi in Wien" aus 1995 betrifft, ist anzumerken, dass sich der Diplomand mit verschiedenen Aspekten des Taxibetriebes in Wien auseinandersetzte, vor allem mit den Leerfahrtenanteilen, aber keine konkreten Ausführungen über die Höhe eines durchschnittlichen Ertragskilometers machte.

Der Hinweis auf den hohen Verbrauch bei älteren Taxifahrzeugen kann angesichts der Anschaffungs- und Zulassungsdaten der vom Bw. angeschafften oder geleasten Fahrzeuge - bis auf 2 1995 angeschaffte Fahrzeuge wurden lt. Anlagenverzeichnissen und Leasingrechnungen sowie einer vom Bw. der Prüferin am 02.12.2003 übergebenen Aufstellung "Fahrzeugdaten", Arb.Bg. 103063/03, Bl 184) nahezu ausschließlich Fahrzeuge der Baujahre 1997 bis 2000 verwendet - nicht überzeugen. Es handelt sich lt. der Aufstellung des Bw. um 7 VW Golf Variant, Bj. 1999 und um 14 Mercedes Benz C 200 und 12 Mercedes Benz C 220.

Es standen daher im Prüfungszeitraum überwiegend neuere Fahrzeuge in Verwendung. Ein übermäßiger Verbrauch durch die Verwendung alter Fahrzeuge liegt daher keineswegs auf der Hand. Durch die laufende technische Verbesserung gerade auch bei Fahrzeugen der vom Bw. im Prüfungszeitraum (im Taxibetrieb) überwiegend verwendeten Automarke Mercedes Benz C wurde vielmehr bei Erhöhung der Leistung sogar eine Senkung des Treibstoffverbrauches erreicht.

Lt. den Angaben der Herstellerfirma bzw. der österr. Vertretung (http://www2.mercedes-benz.at/content/austria/mpc/mpc_austria_website/de/home_mpc/passengercars/home/new_cars/models/c-class/w204/technical_data.html , Stand 09.02.2010) ergeben sich für die vom Bw. verwendeten Modelle Mercedes Benz C 200 und 220 folgende (Diesel)Treibstoffverbrauchswerte (Schaltgetriebe):

C 200: innerorts 6,5 - 7,1 l, außerorts 4,1 - 4,8 l und kombiniert 5,0 - 5,7 l jeweils für 100km

C 220 innerorts 6,2 - 6,7 l, außerorts 4,0 - 4,6 l und kombiniert 4,8 - 5,4 l, jeweils für 100 km.

Es ist dem UFS sehr wohl bekannt, dass die Verbrauchsangaben der Hersteller oft vom tatsächlichen Durchschnittsverbrauch der Kunden abweichen. Im Zuge von umfangreichen Tests durch den Öamtc wurden bei verschiedenen Fahrzeugtypen Abweichungen (nach oben) vom durch den Hersteller angegebenen Normverbrauch zwischen 8 und 28% festgestellt. Unter anderem wurde bei einem Mercedes Benz CD 180 statt des Normverbrauches von 5,6 l/100km ein um 23% höherer tatsächlicher Verbrauch von 6,9 l Diesel /100 km festgestellt (http://www.oeamtc.at/netautor/download/document/auto/normverbrauch_testverbrauch.pdf , Stand 09.02.2010). Ferner geht aus einer parlamentarischen Anfrage der Abgeordneten Mag. Johann Maier und GenossInnen vom 03.12.2008 an die Bundesministerin für Verkehr, Innovation und Technologie hervor, dass ein deutscher Mercedes Benz-Kunde wegen eines bloß 9% über dem Normverbrauch gelegenen Dieselverbrauches - nach Einholung zweier Gutachten - eine Kaufpreisminderung und Schadenersatz wegen der höheren Treibstoffkosten zugesprochen erhielt (Parlamentarische Protokolle XXIV. GP.NR 379/J v. 3.12.2008).

Angesichts des ausgewiesenen Stadtverbrauches ("innerorts") der beiden Modelle von bis zu 6,7 bzw. 7,1 l/100 km, welcher auch bei einer Erhöhnung von 23% (d.s. 8,2 bzw. 8,7 l) noch deutlich unter den von der Betriebsprüfung unterstellten Durchschnittsverbrauch vom 10 l/100 km liegt, sieht der UFS keine Notwendigkeit, der Kalkulation einen wesentlich höheren Treibstoffverbrauch (von 9 bis 13,5l/100 km) zu Grunde zu legen.

Allerdings folgt der UFS mangels genauer Erhebungen durch die Prüferin, die angab, bei einer (bloß) stichprobenartigen Überprüfung der Treibstoffaufwendungen keine Kosten für Öl, Service und Kleinmaterial festgestellt zu haben, im Zweifel den Angaben des Bw. und scheidet im Zuge der Nachkalkulation aus den zu Grunde gelegten Treibstoffkosten einen mit 10% griffweise geschätzten Anteil für darin enthaltene Kosten für Öl etc. aus. Diese Vorgangsweise erscheint grundsätzlich auch durch die Bezeichnung der Aufwandsposition "Treibstoff, Vignetten" in der Gewinn- und Verlustrechnung des Jahres 2002 in Höhe von € 28.775,81, die die Betriebsprüfung ihrer Kalkulation zu Grunde gelegt hatte, geboten.

Bei der Schätzung des durchschnittlichen km-Ertrages berücksichtigte der UFS im Zweifel die Angaben des Bw. im Berufungsverfahren betr. die Vorjahre, wonach statt 40% nur ein Drittel an Funkfahrten angefallen sei. Weiters ging er von jeweils einem Drittel an per Standplatztelefon bestellten Fahrten und von einem weiteren Drittel per Anhalten zustande gekommenen Fahrten aus. Anstelle eines im Berufungsverfahren betr. die Vorjahre begehrten Leerkilometeranteiles von 50% ging er nach Einholung einer Stellungnahme eines fachkundigen Systembetriebsprüfers zur Diplomarbeit Bf nur von einem Erfahrungswert von 40% Leerfahrten aus. Auf die Ausführungen in der Berufungsentscheidung betr. die Abgaben der Jahre 1996 bis 1999, GZ. RV/0XXX-W/04 vom 22.01.2010, wird zur Vermeidung von Wiederholungen verwiesen.

Dem weiteren im Berufungsverfahren betreffend die Vorjahre vorgebrachten Einwand gegen die Höhe des von der Prüferin angesetzten Kilometerertrages, wonach neben den nach den Taxitarif abgerechneten Fahrten auch Pauschalfahrten (vor allem Flughafenfahrten) durchgeführt worden seinen, bei denen nur ein wesentlich unter dem Taxitarif gelegener Kilometerertrag erzielt worden sei, wurde bereits in der Berufungsentscheidung für diese Jahre durch Anwendung eines auf den Angaben des Bw. beruhenden verminderten durchschnittlichen Kilometerertrages (öS 6,21) auf 10% der betrieblich gefahrenen Kilometer angewandt. Dieser verminderte Kilometerertrag wurde auch in der gegenständlichen Entscheidung in gleicher Weise im Rahmen der Nachkalkulation berücksichtigt.

Hinsichtlich des Jahres 2000 steht die Schätzungsberechtigung zwar schon allein auf Grund der nicht aufbewahrten Grundaufzeichnungen fest, allerdings ergaben sowohl die Nachkalkulationen durch die Betriebsprüfung als auch durch den UFS keine höheren Umsätze als die erklärten, so dass von einer Hinzuschätzung in diesem Jahr Abstand genommen wurde.

Auf Grund der Ergebnisse der Nachkalkulation durch den UFS, die auf berechtigte Einwände des Bw. Bedacht nahm, waren die Hinzuschätzungen zu Umsatz und Gewinn dieser Jahre entsprechend zu vermindern.

Der Berufung gegen den Umsatzsteuerbescheid für 2000 war Folge zu geben.

Die Berufung gegen die Einkommensteuerbescheide für 2000 und 2002 war mangels Änderung im Spruch (steuerpflichtiges Einkommen und Einkommensteuer unverändert) als unbegründet abzuweisen.

Der Berufung gegen die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2001 und 2002 und gegen den Einkommensteuerbescheid für 2001 war insgesamt teilweise Folge zu geben.

Neuberechnungen:

1. Ermittlung des durchschnittlichen km-Ertrages für die Jahre 2000 bis 2002

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2. Nachkalkulation durch den UFS

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Beilage: 10 Berechnungsblätter (4 in öS, 6 in €)

Wien, am 15. Februar 2010

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