UFS RV/3376-W/07

Vermietung einer fremdfinanzierten Eigentumswohnung ("Schweizer Modell") als Liebhaberei

Entscheidungstext

Der Unabhängige Finanzsenat hat durch den Vorsitzenden Hofrat Dr. Lenneis und die weiteren Mitglieder ADir. RR Erich Radschek, Christian Schuckert und Felicitas Seebach im Beisein der Schriftführerin FOI Ingrid Pavlik über die Berufungen der Bw, vertreten durch Dr. Staribacher & Dr. Obermayer GmbH, Steuerberatungskanzlei, 1030 Wien, Seidlgasse 22/7,

1. vom 8. Februar 2007 gegen die Bescheide des Finanzamtes Wien 9/18/19 und Klosterneuburg, vertreten durch Hofrat Mag. Franz Zaussinger, vom 5. Jänner 2007 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2005 und Umsatzsteuerfestsetzung für die Zeiträume 1-9/2006 sowie vom 16. Jänner 2007 betreffend Feststellung gemäß §§ 92 Abs 1 Z b und 190 Abs 1 BAO iVm § 188 BAO für 2005;

2. vom 2. November 2007 gegen den Bescheid desselben Finanzamtes, vertreten durch Hofrat Mag. Franz Zaussinger, vom 2. Oktober 2007 betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2006

nach der am 15. Jänner 2008 in 1030 Wien, Vordere Zollamtsstraße 7, durchgeführten mündlichen Berufungsverhandlung entschieden:

1. Die Berufungen gegen die Bescheide betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2005, Umsatzsteuerfestsetzung für die Zeiträume 1-9/2006 und Feststellung gemäß §§ 92 Abs 1 Z b und 190 Abs 1 BAO iVm § 188 BAO für das Jahr 2005 werden als unbegründet abgewiesen.

2. Der Bescheid betreffend Umsatzsteuer für das Jahr 2006 wird endgültig erklärt und damit abgeändert.

Entscheidungsgründe

Strittig ist,

ob die gemeinschaftliche Vermietung einer fremdfinanziert angeschafften Eigentumswohnung durch die in der Schweiz ansässigen Berufungswerber (kurz: Bw) wie erklärt eine unternehmerische Tätigkeit und ertragsteuerliche Einkunftsquelle darstellt; oder

ob sie wie vom Finanzamt vertreten als Liebhabereibetätigung gemäß § 1 Abs 2 Liebhabereiverordnung 1993 idgF (L-VO) umsatz- und ertragsteuerlich außer Betracht bleibt.

Die Bw erwarben als Partner iSd §§ 13ff WEG 2002 mit Kaufvertrag vom 5. August 2005 - gegengezeichnet am 11. August 2005 durch die Verkäuferin -je 39/5930 Liegenschaftsanteile verbunden mit Wohnungseigentum an der Liegenschaft E, Wohnung und KFZ_Abstellplatz, von der F. Der Kaufpreis betrug netto € 216.456,00 zuzüglich 20% USt, zusammen € 259.747,20. Der Investitionsbedarf samt allen Nebenkosten betrug € 294.611,77 und wurde von den Bw mit einem endfälligen Fremdwährungskredit (in CHF) im Rahmen von € 296.000,00 finanziert. Dieser war laut Kreditvertrag vom 5. August2005 per 31.12.2030, somit nach 25 Jahren zu tilgen.

An Sicherheiten für alle Forderungen der Kredit gewährenden Bank wurden bestellt:

- ein im Grundbuch eingetragenes Pfandrecht im Höchstbetrag des Kreditrahmens;

- die Verpfändung der Rechte und Ansprüche aus einer Erlebensversicherung neu, die mit dem Einmalerlag von € 64.936,00 (inklusive einer nicht näher bestimmten Sparkomponente) sofort zu dotieren war (Tilgungsträger 1);

- die Verpfändung der Rechte und Ansprüche aus einer weiteren Erlebensversicherung, die mit einer Ansparung von € 177,00 monatlich zu dotieren war und gleichfalls eine nicht näher bestimmte Sparkomponente enthielt (Tilgungsträger 2);

- Gehaltsverpfändungen der Bw;

- ein Blanko-Rekta- Wechsel.

Tilgungsträger 1 speisten die Bw mit dem in Umsatzsteuervoranmeldungen 2005 selbst bemessenen - und laut Vermögensanlagekonzept erwarteten - Umsatzsteuerguthaben aus Investitionsvorsteuern von € 43.291,20 . Der Rest auf den Einmalerlag kam aus Eigenmitteln.

Tilgungsträger 2 bauten sie aus Eigenmitteln auf, bis künftige Vermietungsüberschüsse dafür verwendet werden konnten.

Im Zuge der ab Oktober 2006 durchgeführten Außenprüfung (Anlass war der vom Finanzamt gehegte Liebhabereiverdacht) legte der steuerliche Vertreter eine Prognoserechnung bis 2026 vor. Diese gelangte erstmals für 2022 (18. Jahr der Betätigung) zu einem positiven Gesamtüberschuss von € 2.045,58 und ging von folgenden Ansätzen aus:

• Hauptmietzins 2005/2.373,88; 2006/8.041,76; ab 2007 jährlich gesteigert um 2,5%
• Stellplatzmiete 2005/160,00; 2006/988,80; ab 2007 jährlich gesteigert um 2,5%
• Betriebskosten bzw. sonstiger Aufwand 2006/1.968,00 bzw. 172,56; ab 2007 wie oben
• AfA/Wohnung 1,5% € 2.746,94 bzw. AfA/Einrichtung 10% € 300,00
• Zinsenaufwand (2,5%) 2005/1.932,60; 2006 - 2015/je 5.797,79, ab 2016/je 4.547,79.

Die Prognoserechnung blendete die aktivierungspflichtigen Anschaffungsnebenkosten aus; veranschlagte kein Wechselkursrisiko und enthielt, abgesehen von der Dotierung einer wertgesicherten Rücklage für "sonstigen Aufwand" mit monatlich € 13,77 (siehe Jahresspalte 2005), keinen Ansatz für künftigen erhöhten Reparaturaufwand. Sie berechnete den Kreditzinsenaufwand vom Nettoanschaffungspreis der Liegenschaft ohne darauf entfallende Umsatzsteuer und ohne Einbezug der mitfinanzierten Anschaffungsnebenkosten. Der ab 2016 niedrigere Zinsenaufwand wurde mit einer, wie im Zuge der BP dezidiert vorgebracht,von vornherein geplantenSondertilgung von € 50.000,00 nach Ende des 10. Jahres begründet. Erstmalig dem Prüfer vorgelegte Blätter "Modellrechnung" und "Liquiditätsübersicht" wiesen eine entsprechende Sondertilgung aus.

Im Prüferbericht vom 16. Jänner 2007, AB-Nr. Bp 124030/06, ist u. a. zu lesen:

"Begründung für Liebhabereibeurteilung

A.1. Sachliche Würdigung

Allgemein

Dem Wohnungskauf liege ein von der F angebotenes zur Gänze (120% des Nettokaufpreises) fremdfinanziertes "Vorsorgewohnungsmodell" zugrunde (Finanzierung dargestellt wie oben).

Zur Fallbeurteilung seien vom (ab Jänner 2006 neuen) steuerlichen Vertreter der Bw vorgelegt worden: Kaufvertrag und Rechnung; Notarrechnung; Prognoserechnung(en); Mietvertrag für Wohnung und Kfz Stellplatz; Kreditzusage; Betriebskostenaufstellung; Modellrechnung der Finanzierungsberatungsgesellschaft.

A.2. Prognoserechnung (Anm.: siehe oben)

Ein laufender Einnahmenüberschuss solle demnach erstmals im Jahr 2016, ein Gesamtüberschuss erstmals im Jahr 2022 erwirtschaftet werden; die Prognose sehe binnen 20 Jahren einen Totalüberschuss von € 12.243,00 vor.

A.3., A.4. Mietzinse, Mietenpool

Mietverträge für Wohnung und KFZ- Stellplatz seien 1999 von der Rechtsvorgängerin auf unbefristete Zeit abgeschlossen worden. Die inklusive Betriebskosten und Rücklage pauschal vereinbarten wertgesicherten Mietzinse würden jährlich nach dem Verbraucherpreis-Index angepasst. Zum Ausgleich von Leerstehungen hätten die Bw einen monatlichen wertgesicherten Pauschalbetrag von € 31,48 an den eigens geschaffenen Mietenpool zu entrichten, aus dem bei Leerstehungen entfallende Mieten ersetzt würden.

A.5. Betriebskosten, Rücklagen

2005 seien von der Gebäudeverwaltung an Betriebskosten monatlich € 160,00 und an Aufwendungen für eine Reparaturrücklage monatlich € 55,66 vorgeschrieben worden und zu entrichten gewesen. Beide Komponenten seien auf Basis des VPI wertgesichert.

A.6. Finanzierungskosten

Während der 25-jährigen Kreditlaufzeit würden Zinsen auf Basis des Dreimonats- LIBOR mit einem Aufschlag von 1,6% also insgesamt (Anm.: damals aktuell) 0,75% + 1,6% = 2,35% berechnet. Eine vorzeitige Rückzahlung in Form der in Prognoserechnung II (Anm.: PrognR I nicht aktenkundig) vorgesehenen Sondertilgung nach 10 Jahren sei im Kreditvertrag "aber NICHT" vorgesehen.

Für 2005 sei in der Steuererklärung ein Zinsenaufwand von € 2.707,62 gegenüber prognostizierten € 1.932,60 abgesetzt worden, was auf ein volles Ausschöpfen des Kreditrahmens hinweise. Sonstige Finanzierungskosten (Darlehensgebühr, Pfandbestellungsurkunde etc.) bringe die Prognoserechnung nicht in Ansatz und nehme für die Betätigungsjahre 1 - 20 jeweils einen Zinssatz von 2,5% an.

Bei angenommener Verzinsung der auf den Tilgungsträgern (siehe oben) anwachsenden Guthaben von durchschnittlich 4,75% sollten die Tilgungsträger den offenen Kreditbetrag im Fälligkeitszeitpunkt 31.12.2030 gemeinsam zur Gänze abdecken.

A.7. Modellbeschreibung FOKUS-INVEST WIEN-ZÜRICH Vorsorge AG

Bei den im Internet von dieser Firma angebotenen Vorsorgewohnungen werde die Finanzierung des Wohnungskaufes in den Varianten

1) "Kauf ohne Eigenkapital", Rückerstattung der Umsatzsteuer und deren Einmalerlag in eine Lebensversicherung mit Einmalprämie als Tilgungsträger zur Abdeckung der endfällig geplanten Kreditrückzahlung; oder

2) "Kauf mit Eigenkapital" zur Verringerung des Kreditbetrages behandelt.

Variante 1) werde als interessanter Steuervorteil angeboten.

Die Firma weise auf die Möglichkeit hin, die Wohnung am Ende der Kreditlaufzeit oder schon vorher (ab einer Laufzeit von 10 Jahren) verkaufen zu können. Im Verkaufsfall gehe das Modell je nach Ausstiegsszenario von einem bestimmten Betrag an Kapitalüberschuss aus. Des Weiteren behandle die Internetinformation verschiedene Varianten einer Abkürzung der üblichen Kreditlaufzeit von 25 Jahren. Beim gegenständlichen Modell werde in diesem Zusammenhang nur vom Erwerb einer Liegenschaft und von der Schaffung kurz- oder langfristig angelegten Vermögens gesprochen, von einer Sondertilgung sei nicht die Rede.

B. Rechtliche Würdigung, Prognosekritik

Die vom nunmehrigen steuerlichen Vertreter zwecks Dokumentation der Ertragfähigkeit und Einkunftsquelleneigenschaft des Vermietungsobjektes vorgelegte Prognoserechnung (Anm.: "Prognose II", siehe oben) sei mangels Plausibilität von der BP in nachfolgenden Punkten verändert und eine berichtigte Prognoserechnung als Anlage 1 dem Prüferbericht beigelegt worden:

B.1. Mietzinse

a) tatsächliche Mietzinse

Ausgangsbasis seien die erzielten Mietzinse des Jahres 2005. Von August (Anm.: gemeint September) bis Dezember 2005 seien für die Wohnung netto € 2.373,88 vereinnahmt worden, was einem monatlichen Nettomietzins inklusive Betriebskosten und Reparaturrücklage von € 593,47 entspreche; dieser Betrag finde sich in der Prognoserechnung des steuerlichen Vertreters für das Jahr 2005. Ab 2006 orientiere sich die Prognoserechnung allerdings an einem fiktiven Mietzins 2006 von monatlich € 9,58/qm, was einer Mietzinserhöhung gegenüber 2005 von ca. 13% entspreche. Da nun der Mietvertrag für die Wohnung am 4. Februar 1999 abgeschlossen worden sei, müsse davon ausgegangen werden, dass das marktübliche Mietentgelt voll ausgeschöpft wurde. Es sei daher der 2005 erzielte Mietzins als Ausgangswert für die Prognose heranzuziehen. Anm: überholt, neue Prognose am 15.1.08

b) Indexanpassung

Der Mietvertrag sehe eine Wertsicherung des Mietzinses auf Basis des VPI vor. Die jährliche Anpassung erfolge auf Basis des VPI 2000. Nun habe die durchschnittliche Inflation der Jahre 1993 - 2005 laut Aufstellung des Statistischen Zentralamtes (der Statistik Austria) 2,0% betragen (Steigerungswert Jänner 2006: 1,2%). Daraus könne auf eine zukünftige jährliche Indexsteigerung von 2% geschlossen werden. Die im Bericht enthaltene Aufstellung "VPI (Mietpreisindex)" weist für 1993 bzw. 1994 eine durchschnittliche Inflation von 3,6% bzw. 3,0% aus.

Die in der Prognoserechnung angesetzte Indexsteigerung von durchschnittlich 2,5% basiere auf der Indexentwicklung laut VPI 1986 der letzten 20 Jahre. Zur Untermauerung seien die Ziffern des Statistischen Zentralamtes vorgelegt und die jüngst von der Europäischen Zentralbank vorgenommenen (Leit-)Zinserhöhungen eingewendet worden.

Aufgrund der unterschiedlichen wirtschaftlichen Voraussetzungen der Jahre vor 1993 (näher ausgeführt) seien die Jahre vor 1993 bei Berechnung der durchschnittlichen Inflationsrate nicht zu berücksichtigen. Dies hätte (nämlich) eine wesentlich höhere Durchschnittsverzinsung (des Kredites) zur Folge, was höhere Finanzierungskosten bedeuten würde.

B.2. Aufwendungen Mietenpool

Die monatlich in Höhe von € 31,48 in den Pool eingezahlten Beiträge seien in der Prognose unberücksichtigt geblieben. Gleichzeitig werde bei den Mieteinnahmen von einer durchgehenden Vermietung ohne Leerstehungen ausgegangen. Bei Vermietung von Eigentumswohnungen über 20 Jahre sei ein entsprechender Abschlag für Leerstehungen zu prognostizieren. Die Beiträge an den Pool stellten eine Korrekturpost zu den voll veranschlagten Mieteinnahmen dar. Sie würden von der BP vereinfacht als Werbungskosten (zukünftige Ausgaben) erfasst und mit 2% wertgesichert.

B.3. Betriebskosten und sonstiger Aufwand seien gegenüber der Prognoserechnung nur hinsichtlich der Indexanpassung von 2,5% auf 2,0% zu verändern.

B.4. Zukünftige Instandhaltungs-/Instandsetzungskosten

Der von den Vermietern zu entrichtende Fixbetrag (€ 55,66) als Rücklage für zukünftige Instandhaltungs- und Instandsetzungsaufwendungen sei in der vorgelegten Prognoserechnung unberücksichtigt geblieben. Vor dem Hintergrund der Tatsache, dass das Gebäude, in dem sich das Vermietungsobjekt befinde, 1990 errichtet worden sei, gewinne die Rechtsprechung des VwGH, wonach künftige Instandhaltungskosten in einer realitätsnahen Ertragsprognoserechnung ihren unverzichtbaren Platz hätten, an Bedeutung (E 99/14/0331 vom 27.5.2003). Die BP habe daher in ihrer Korrekturrechnung die Rücklagenbeträge Ertrag mindernd erfasst.

B.5. Finanzierungskosten

a) Zinsen von Bruttoanschaffungskosten

Von der angebotenen Möglichkeit, Eigenkapital einzusetzen, sei zwar gegenständlich Gebrauch gemacht worden, aber nicht wie im Modellkonzept vorgeschlagen zur Verringerung des Kreditvolumens (ergänze: und der Zinsenbelastung), sondern tatsächlich in Form eines Einmalerlages von USt- Gutschrift und Eigenmitteln auf den Tilgungsträger 1, sodass das Kreditvolumen den Bruttoinvestitionsbedarf inklusive der Anschaffungs-Umsatzsteuer und aller Nebenkosten zur Gänze finanziert habe.

b) LIBOR- Zinssatz

Die Kreditverzinsung orientiere sich am LIBOR- Zinssatz. Laut Kreditvertrag sei auf Basis des Dreimonats- LIBOR ein Aufschlag (Marge) von 1,6% vorzunehmen. Da die Prognoserechnung für einen Zeitraum von 20 Jahren zu erstellen sei, sei auch die Entwicklung des Basiszinssatzes über einen längeren Zeitraum zu berücksichtigen. Analog der Vorgangsweise bei der Indexanpassung der Mietzinse ziehe die BP die Entwicklung des CHF- LIBOR über einen Zeitraum von 10 Jahren heran. Daraus ergebe sich ein durchschnittlicher LIBOR- Zinssatz von 1,55%. Der für die Berechnung heranzuziehende Zinssatz inklusive Marge betrage daher 3,15%. Anm.: überholt, siehe neue Prognoserechnung 15.1.2008.

Anschließend stellte der Prüfer im Bericht die Zinsentwicklung der Jahre 1995 - 2005 pro Quartal und den Zinssatz 1989 - 1994 mit dem jeweiligen Jahresendwert dar. Er fügte hinzu, dass bei Ansatz eines längeren (gemeint: bis 1989 zurück greifenden) Zeitraumes, wie ihn die steuerliche Vertretung für die Indexanpassung bei den Mieteinnahmen (ergänze: und nur dort) fordere, auch die Kreditzinsen über einen längeren Zeitraum beobachtet werden müssten. Dies würde einen wesentlich höheren (Aufwands-) Ansatz in der Prognoserechnung ergeben als bisher (Verweis auf die Zinssätze 1989 - 1994, mit Jahresendwerten von 7,8%; 9,0%; 8,4%; 6,4%; 4,6%; und 4,1%). In der Korrekturrechnung der BP würden die nach der Formel:

Finanzierungsbedarf x (durchschnittlicher CHF-LIBOR + Marge)

berechneten Zinsenaufwendungen jährlich mit € 9.280,27 eingesetzt.

c) Sondertilgung

Eine Teiltilgung des Kredites vor Ende der Kreditlaufzeit könne nur dann prognostisch berücksichtigt werden, wenn sie von vornherein beabsichtigt war. Eine diesbezügliche ernsthafte Absicht sei anzunehmen, wenn Höhe und Abflusszeitpunkt des für die Tilgung vorgesehenen Geldes von vornherein konkretisierbar und an Hand geeigneter Unterlagen nachweisbar seien. Eine geplante Sondertilgung sei gegenüber der Abgabenbehörde zeitgerecht offen zu legen bzw. in eine allfällige Prognoserechnung aufzunehmen. Ein allgemein gehaltenes Vorhaben, künftige noch nicht konkretisierbare Geldbeträge vorzugsweise zur Fremdkapitaltilgung verwenden zu wollen, reiche nicht aus. Eine planmäßige Tilgung sei jedenfalls dann zu verneinen, wenn sich die Tilgung nicht aus dem Kreditvertrag und dem im Zeitpunkt der Kapitalaufnahme erstellten Tilgungsplan der das Fremdkapital gewährenden Bank entnehmen lasse (zit. Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei, S. 210f; UFS Graz 26.5.2006, RV/0157-G/06).

Auf Grund dargelegter Umstände (hier nicht wiedergegeben) sei davon auszugehen, dass eine vorzeitige teilweise Kredittilgung "von vornherein nicht geplant war bzw. ist" und dass erst durch die Ermittlungen des Finanzamtes wegen Liebhabereiverdachtes derartige Überlegungen angestellt wurden.

Aufgrund der von der BP geänderten Prognoseansätze lasse die Betätigung selbst unter Berücksichtigung der Sonderzahlung einen positiven Gesamtüberschuss innerhalb von 20 Jahren "bei weitem" nicht erwarten.

d) sonstige (bisher unberücksichtigte) Finanzierungskosten

betreffend die Anschaffungsnebenkosten von € 17.981,00 habe die BP verteilt auf die Kreditlaufzeit Ertrag mindernd angesetzt.

B.6. Zusammenfassung

Die Korrekturrechnung der BP ergebe bis 2025 einen Gesamtverlust von -€ 138.293,00. Es liege daher gemäß § 1 Abs 2 L-VO keine Einkunftsquelle und gemäß § 2 Abs 5 Z 2 letzter Satz UStG 1994 keine unternehmerische Betätigung vor. Hinsichtlich der den Mietern in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge sei die Steuerschuld kraft Rechnungslegung gemäß § 11 Abs 14 UStG 1994 entstanden und insoweit Umsatzsteuer vorzuschreiben.

Dem Prüferbericht war eine gemäß den Feststellungen adaptierte Prognoserechnung angefügt.

Gestützt auf die Feststellungen des Prüfers setzte das Finanzamt, abweichend von den in Umsatzsteuervoranmeldungen sowie in der Jahreserklärung 2005 ausgewiesenen Gutschriften (welche aus Vorsteuerüberhängen resultierten) bzw. abweichend von den in Umsatzsteuervoranmeldungen 2006 ausgewiesenen Zahllasten, Umsatzsteuer lediglich aufgrund der kraft Rechnungslegung entstandenen Steuerschuld (§ 11 Abs 14 UStG 1994) fest, und zwar - für das Veranlagungsjahr 1995 mit endgültigem Bescheid (€ 269,39); - für die Zeiträume 1-9/2006 mit endgültigem Festsetzungsbescheid (€ 693,96); - für das Veranlagungsjahr 2006 mit vorläufigem Bescheid (€ 925,54).

Weiters sprach es mit Bescheid gemäß §§ 92 Abs 1 lit b BAO und 190 Abs 1 iVm § 188 BAO endgültig das Unterbleiben einer Feststellung von Einkünften für das Jahr 2005 aus.

In den gegen die angeführten Bescheide erhobenen Berufungen ist hinsichtlich der Antragsbegründung zu lesen:

Aufgrund der vorliegenden Prognoserechnung sei die Vermietung im Rahmen der von der Liebhabereiverordnung gebotenen Fristen als (positiver) Totalüberschuss einzustufen, und es sei die Prognoserechnung - mit Ausnahme der Sondertilgung und der Wertanpassung - vom Finanzamt als richtig angesehen worden. Die Prognoserechnung enthalte auch Rücklagenbildungen für die Reserve der Wohnungseigentümergemeinschaft als Ausgabe, was einer begrüßenswerten geänderten Verwaltungspraxis entspreche.

Das Finanzamt habe die von den Bw vorgesehene und in der Prognoserechnung berücksichtigte Sondertilgung nicht berücksichtigt, obwohl diese Sondertilgung von den Bw aufgrund ihrer Einkommens- und Vermögenssituation problemlos geleistet werden könne und in der Modellrechnung so Berücksichtigung finde. Die von der Verwaltungspraxis und vom VwGH in seiner Rechtsprechung geforderten Voraussetzungen für die Anerkennung eines vorzeitigen Fremdmittelabbaus als Teil eines von vornherein bestehenden Finanzierungsplans seien - entgegen der Auffassung des Finanzamtes - im gegenständlichen Fall gegeben (eindeutige Planung der Tilgung, ernsthafte Absicht, wirtschaftliche Möglichkeit, Offenlegung gegenüber der Abgabenbehörde). Daher liege hier mit der Sondertilgung keine Änderung der Bewirtschaftung vor, und die Sondertilgung sei prognostisch zu berücksichtigen.

Durch die als Ausgabe angesetzte Einzahlung in den Mietenpool sei ein Ausfallsrisiko bei den Mieten auszuschließen. Dass bereits die Einzahlung in den gemeinschaftlich geführten Mietenpool als steuerliche Werbungskosten- oder Betriebsausgabenpost angesehen wird, stelle eine Änderung der Verwaltungspraxis dar und werde zur Kenntnis genommen.

Wenn die Abgabenbehörde von ihr dargestellte Teile der Webpages der FOKUS-INVEST (dort würde auf die Vorsteuererstattungsmöglichkeit und auf die Möglichkeit des steuerfreien Verkaufes der Wohnung nach Ablauf von 10 Jahren hingewiesen) als Argument gegen die Einkunftsquelleneigenschaft der Betätigung der Bw heranziehe, so sei dies nicht nachvollziehbar. Denn diese Informationen der schweizerischen FOKUS-INVEST wie auch der inländischen Modell vertreibenden Firma stellten lediglich die bestehende Gesetzeslage dar und seien nicht als Aussage bzw. Argument im Hinblick auf die Frage der Einkunftsquelle zu verstehen (bzw. zu verwenden).

Während das Finanzamt die Indexanpassung mit 2% Inflationsabgeltung vorgenommen habe, sei schon im bisherigen Verfahren ausgeführt worden, dass sich aufgrund des VPI 1986 bei einer 20jährigen Durchrechnung eine Indexsteigerung von 2,5% feststellen lasse. Das Finanzamt habe allerdings den Mietpreisindex nur für die Jahre 1993 bis 2005 rückgerechnet, bei Rückrechnung auf die gemäß L-VO gebotenen 20 Jahre würde sich ein Wert von 2,5% errechnen. Somit habe die von den Bw fristenkonform vorgenommene Wertsicherung (20 Jahre) gegenüber jener der Abgabenbehörde (12 Jahre) die größere Verlässlichkeit für sich.

Es sei daher sowohl die Wertsicherung als auch die Sondertilgung prognostisch zu berücksichtigen. Werde nur einer dieser Faktoren berücksichtigt, so ergebe sich innerhalb von 20 Jahren ein Totalgewinn.

Abschließend beantragte die steuerliche Vertretung die Abhaltung einer mündlichen Berufungsverhandlung vor dem (gesamten) Berufungssenat.

Der UFS hielt den Bw in der Ladung zur mündlichen Berufungsverhandlung Folgendes vor:

Der UFS gehe vorläufig davon aus, dass die Sondertilgung nach dem 10. Jahr der Betätigung nicht von vornherein geplant gewesen sei und auch jetzt noch bloß unverbindlich ins Auge gefasst werde, weil eine solche vorzeitige Kreditrückzahlung weder in den Anlage beratenden Angeboten auf der Homepage der FOKUS-INVEST enthalten gewesen noch mit dem konkreten Tilgungsplan laut Kreditvertrag in Einklang zu bringen sei; und weil in anderen geprüften Fällen (gemeint: an der selben Lageadresse) eine erste (ergänze: noch vom erstbevollmächtigten steuerlichen Vertreter vorgelegte) Prognoserechnung keine derartige Sondertilgung in Ansatz bringe. Die undatierten Blätter "Modellrechnung" und "Liquiditätsübersicht" würden daher den ursprünglichen Tilgungsplan nicht authentisch wiedergeben, sie seien wie die Prognoserechnung selbst (erst) im Zuge der Außenprüfung erstellt worden. Sollten jedoch diese Unterlagen bereits im Zeitpunkt des Wohnungskaufes bzw. des Kreditvertragsabschlusses in der vorgelegten Form erstellt worden sein, so werde diesbezüglich um dokumentarisch überprüfbaren Nachweis ersucht.

Wollte man die Indexentwicklung - dann aber konsequenterweise auch die Entwicklung der Kreditzinssätze (Basiszinssatz und LIBOR) - über einen Zeitraum von 20 Jahren für Prognosezwecke berücksichtigen, so müssten in einer neuen Prognoserechnung nicht nur die von den Bw berücksichtigten Mietzinssteigerungen, sondern dann auch bedeutend höhere Aufwendungen (ergänze: als bisher) für Schuldzinsen zum Ansatz kommen. Das Prognosebild des künftig erwartbaren Totalergebnisses würde sich gegenüber der Prüferrechnung noch wesentlich verschlechtern. Es stehe den Bw frei, eine hinsichtlich aller im BP-Bericht aufgezeigten Mängel korrigierte und hinsichtlich der Wertentwicklung 1986-2005 ausgabenseitig adaptierte Prognoserechnung vorzulegen.

In der am 15. Jänner 2008 abgehaltenen mündlichen Berufungsverhandlung wurde ergänzend ausgeführt:

Dr. Staribacher:

Zur Einschätzung des Berufungsfalles sei festzuhalten, dass Divergenzen insoweit bestünden, als das Finanzamt in seiner Prognoserechnung einen VPI von 2,0% angenommen habe, wogegen die Bw auf Basis des VPI der letzten 20 Jahre einen solchen von 2,5% errechnet habe. Das Finanzamt habe nicht einmal den zu Ende der Prüfung geltenden VPI angesetzt, der jedenfalls höher als 2,0% gewesen sei. Vielmehr habe es in unzulässiger Weise den Referenzzeitraum auf 8 oder 9 Jahre verkürzt. Wenn aber von einem 20-jährigen Prognosezeitraum auszugehen sei, wäre es realistisch auch den VPI der letzten 20 Jahre anzusetzen. Aus der dem Berufungssenat vorgelegten Statistik sei ein VPI November 2007 von 3,1% ersichtlich, der somit sogar über dem von den Bw angesetzten Wert (2,5%) liege.

Zur Rechtsfrage stelle er fest, dass das Finanzamt auch Zahlungen an den Mietenpool in der Prognoserechnung als Ausgaben angesetzt haben will. Man sei dem nachgekommen, dennoch müsse er bemerken, dass derartige Beträge steuerlich nicht abzugsfähig wären und somit auch in die Prognoserechnung keinen Eingang finden dürften. Ferner sei den Anlegern klar gewesen, dass innerhalb der ersten 10 Jahre eine Sondertilgung zu leisten sein wird. Unstrittig sei auch, dass sämtliche Anleger auf Grund ihrer finanziellen Lage ohne Schwierigkeiten zu einer solchen Tilgungsleistung imstande wären. Die in ständiger Verwaltungspraxis geforderten Voraussetzungen, unter denen eine vorzeitige Sondertilgung anzuerkennen ist (Abschn. 17.3. der Liebhabereirichtlinien: ernsthafte Absicht, dokumentiert in einer dem Finanzamt vorgelegten Prognoserechnung) seien gegenständlich erfüllt worden.

Dem Berufungssenat würden nunmehr korrigierte Prognoserechnungen vorgelegt, die den berechtigten Bedenken des Finanzamtes hinsichtlich Zinsenaufwands Rechnung trügen (Kreditzinssatz 3,5% statt bisher 2,5%). Während eine Variante das Ergebnis ohne Berücksichtigung der Sondertilgung darstelle, beziehe die andere diese Sondertilgung in die Berechnung ein. In beiden Fällen sei bereits im Jahr 2022 ein (positiver) Totalüberschuss zu verzeichnen. Weiters lege er dem Senat eine der BP bereits bekannte Modellrechnung vor; daraus sei ersichtlich, dass die Sondertilgung nach dem Betätigungsjahr 10 bereits ursprünglich vorgesehen war. Er sei nicht dafür verantwortlich, wenn der Makler, die Fa. FOKUS-INVEST, in ihrer Homepage davon nichts erwähne.

Über Befragen durch den Berichterstatter, warum in der Modellrechnung in manchen anderen Fällen keine Sondertilgung enthalten sei: Es treffe zu, dass "im Einzelfall" (gemeint: in einzelnen anderen Fällen) keine Sondertilgung vereinbart gewesen sei. Im gegenständlichen Fall sei aber den Anlegern bereits zu Beginn ihres Engagements die Modellrechnung übergeben worden, in der die zu leistende Sondertilgung ausgewiesen worden sei. Die Anleger seien damit einverstanden gewesen.

Auf die Frage des Vertreters der Amtspartei, ob es unbestritten sei, dass ein Tilgungsträger aufgebaut wurde, mit dem der endfällige Kredit zu Ende der Laufzeit abgedeckt werden sollte: Dies sei gegenständlich der Fall, keineswegs aber modellhaft bei sämtlichen (gleichartigen) Anlegern. Es gebe sehr wohl Fälle, in denen allein mit dem Tilgungsträger die Rückführung (des Kredites) nicht möglich sei. Da (in solchen Fällen) die Geldmittel nicht ausreichten, sei den (= jenen) Anlegern klar gewesen, dass sie Sondertilgungen zu leisten hätten.

Über Befragen durch den Vertreter der Amtspartei: Es treffe zu, dass der Hauptmietzins laut neuer Prognoserechnung einen Sprung zwischen 2007 und 2008 aufweise. Nachdem nunmehr das Finanzamt den Mietenpoolaufwand als absetzbare Werbungskosten anerkenne, müssten auch Zahlungen, die aus diesem Pool an die Bw erfolgen, Einnahmen darstellen. Die Funktion und Wirkungsweise des mit schriftlicher Vereinbarung - "diese wurde 2006 oder 2007 abgeschlossen" - erkläre er folgendermaßen: In allen vorliegenden Fällen wurden Altmietverträge übernommen, was bewirke, dass die Miete erfahrungsgemäß in der Regel geringer sei als das bei einer Neuvermietung erzielbare Bestandentgelt. Anleger, die aus einem neu abgeschlossenen Mietvertrag ein vergleichsweise höheres Bestandentgelt erzielten, hätten sich nunmehr in Kenntnis der Situation betreffend Mietenpool bereit erklärt, den übrigen Anlegern eine Abgeltung über den Mietenpool zu leisten.

Vertreter der Amtspartei:

Die Betriebsprüfung habe hierüber keine Kenntnis gehabt, eine derartige Vereinbarung ergebe sich auch nicht aus den vorliegenden Verträgen, bisher sei auch keine entsprechende Ausgabenpost (gemeint: in Fällen von neuen Mietverträgen mit höherem Bestandentgelt) angesetzt worden und in der gegenständlichen Berufung davon keine Rede gewesen.

Dr. Staribacher:

Seiner Ansicht nach hätten Mietenpoolzahlungen entsprechend höchstgerichtlicher Judikatur einnahmen - und werbungskostenseitig nach wie vor außer Ansatz zu bleiben (man sei aber der Auffassung des Finanzamtes gefolgt).

Vertreter der Amtspartei:

Die Anerkennung des Mietenpoolaufwandes in der korrigierten Prognoserechnung (der BP) sei vereinfachend deshalb erfolgt, weil bei der Vermietung von Liegenschaften regelmäßig Leerstehungen anfielen, denen nach ständiger Rechtsprechung durch eine Ausgabenpost Rechnung zu tragen sei. In der Homepage der FOKUS-INVEST werde unter Nr. 11 der am häufigsten gestellten Fragen (FAQ) darauf hingewiesen, dass der Mietenpool zur Abdeckung eines Leerstandes konzipiert worden sei. Da es bei der gegenständlichen Wohnung keinen Leerstand gegeben habe, bestehe auch kein Anspruch auf Leistung (aus dem Pool).

Dr. Staribacher:

Er verweise auf die zusätzliche Funktion des nunmehr erweiterten Mietenpools.

Auf Befragen durch den Vertreter der Amtspartei: Der nunmehr als Einnahme prognostizierte "Bonus aus Zinsbewirtschaftung" sei auf einen Vertrag mit der Firma S - abgeschlossen von der Fa V im Namen und mit Kenntnis der Anleger - zurückzuführen. S habe (überzeugend) vorgebracht, dass sie aufgrund langjähriger Erfahrung mit Optionen sowie Swap- und Switch- Geschäften imstande sei, den anfallenden Zinsaufwand zu minimieren. Natürlich fielen im Laufe der Zeit sowohl Gewinne als auch Verluste an, doch könne damit gerechnet werden, dass sich der Zinsaufwand um den als (jährliche) Einnahme angesetzten Betrag vermindere. Dies stehe im Einklang mit der Judikatur des VwGH, wonach der Abgabepflichtige gehalten sei, alle Maßnahmen zu treffen, um den anfallenden Verlust zu minimieren. Genau das werde jetzt gemacht.

Vertreter der Amtspartei:

Diese Aussage (des VwGH) treffe auf § 1/1- Tätigkeiten (nach der Liebhabereiverordnung), nicht aber auf § 1/2- Tätigkeiten zu. Überdies werde (in der neuen Prognoserechnung) unterstellt, dass aus der Zinsbewirtschaftung stets in Summe Gewinne erwüchsen - ohne dass die Risken berücksichtigt würden.

Zum Modell wolle er allgemein noch anführen, dass die Fremdfinanzierungsquote für derartige Fälle äußerst untypisch sei. Wie die Erfahrung aus der Prüfungspraxis ebenso wie Angaben von Vermögensberatern zeigten, sei - um einen steuerlichen Totalüberschuss zu erreichen - in der Regel eine Eigenkapitalquote von 40 bis 50% erforderlich; dies bei endfälligen Krediten und vom Nettobetrag. Im Berufungsfall sei allerdings sogar die zu erwartende Vorsteuer mitfinanziert worden, so dass sich eine Fremdfinanzierungsquote von 120% ergebe.

Er lege dem Berufungssenat einen vorbereiteten Schriftsatz vor, in dem die Argumente des Finanzamtes betreffend vorzeitige Rückzahlung nochmals zusammengefasst würden.

Im Schriftsatz ist, neben Ausführungen zur Rechtsprechung des VwGH (E 18.10.2005, 2004/14/0116; E 4.12.2005, 2001/13/0144; und E 19.6.2000, 96/13/0021) und Hinweisen auf einschlägiges Schrifttum (Rauscher/Grübler, Steuerliche Liebhaberei, 2. Aufl., die Entscheidungen des UFS vom 23.5.2006 und 9.10.2006 referieren), zu lesen: Gegen die Annahme einer Planmäßigkeit der Kreditrückzahlung laut Schriftsatz der Bw vom 9.10.2006 (gemeint: deren Schreiben an die eingangs erwähnte Voreigentümerin des Grundstückes, die auch das Finanzierungsmodell beworben hatte; siehe Prüferarbeitsbogen ) sprächen folgende Umstände:

1. Der Kreditvertrag sehe keine konkrete vorzeitige Rückzahlung vor. Elementarer Bestandteil des Finanzierungskonzeptes der FOKUS-INVEST sei vielmehr der Aufbau von zwei Tilgungsträgern, die offenkundig am Ende der Laufzeit genau die dann fällige Kreditsumme abdecken sollte. Die erst nach Erhebungen der Abgabenbehörde erhobene Behauptung einer vorzeitigen Rückzahlung stehe geradezu in Widerspruch zu diesem Konzept. Die behauptete Planmäßigkeit einer solchen Rückzahlung sei schon damit widerlegt.

2. Der Schriftsatz sei erst nach Erhebungen der Abgabenbehörde erstellt worden.

3. Die dort gebrauchte Formulierung "es kann ab Dezember 2010 mit einer entsprechenden Zahlung meinerseits gerechnet werden" erfülle keineswegs das Konkretisierungsgebot.

4. Vor den abgabenbehördlichen Erhebungen sei nichts zurückgezahlt worden (siehe E des VwGH vom 18.10.2005). Bis zur Berufungsverhandlung sei der Amtspartei von einer effektiven Rückzahlungsleistung nichts bekannt.

5. Es stelle sich die Frage, warum eine 120%-ige Fremdfinanzierung gewählt und eine Kostenbelastung mit Zinsen und Kreditnebenkosten in Kauf genommen worden sei, wenn eine so zeitnahe Tilgung geplant war?

6. Gegenständlich seien schon zu Vertragsbeginn Eigenmittel zum Aufbau der Tilgungsträger - und nicht zur Verminderung der Kreditsumme von Anbeginn - verwendet worden. Die Inkaufnahme einer völlig untypischen hohen Belastung mit Fremdkapitalkosten sei somit Teil des Konzeptplanes gewesen. Die nunmehrige Behauptung einer im Vorhinein geplanten zeitnahen Kreditrückzahlung stehe damit in Widerspruch.

Selbst wenn man jedoch die Rückzahlung als planmäßig betrachten würde, müsste die Prognoserechnung des steuerlichen Vertreters (gemeint: die dem Finanzamt vorgelegte) auf realistische Prämissen adaptiert werden. Bei entsprechender Adaptierung würde aber in einem Zeitraum von 20 Jahren noch immer kein Totalüberschuss erwirtschaftet werden können.

Vorzeitige Tilgungen seien zwar nicht ausgeschlossen gewesen, sollten aber nur dazu dienen, unvorhergesehene Ereignisse auszugleichen, also dem Umstand Rechnung zu tragen, dass der Tilgungsträger nicht voll zur Abdeckung des Kredites ausreichen könnte. Somit stehe nunmehr fest, dass alle Umstände, die in der heutigen Verhandlung (vom steuerlichen Vertreter neu) vorgebracht wurden, nicht von vornherein beabsichtigt gewesen seien und somit bei der vorliegenden § 1/2- Tätigkeit jedenfalls eine Änderung der Bewirtschaftung vorliege.

Dr. Staribacher:

In die dem Senat vorgelegte Prognoserechnung seien alle von der Betriebsprüfung beanstandeten Punkte eingebaut worden. Man habe den Zinsaufwand vom Bruttobetrag berechnet und die anfallenden Nebenkosten und Gebühren berücksichtigt. Bis 2007 handle es sich (in der Prognoserechnung) um Ist- Zahlen. Eine Fremdfinanzierungsquote von 40 bis 50% könnte möglicherweise als grobe Richtschnur tauglich sein, es komme aber stets auf die Verhältnisse des Einzelfalles an. Er könne (Anm.: nach Rückfrage beim anwesenden Geschäftsführer der Anleger betreuenden V) nicht mit Bestimmtheit sagen, ob die Vereinbarung betreffend erweiterten Mietenpool nicht schon im Jahr 2006 abgeschlossen wurde.

Vertreter der Amtspartei:

Da die Berufung im Februar 2007 eingebracht worden und darin von dem erweiterten Mietenpool keine Rede gewesen sei, könne davon ausgegangen werden, "dass es jedenfalls im Februar 2007 noch nicht vereinbart war".

Diese Äußerung blieb seitens des steuerlichen Vertreters der Bw und seitens des Geschäftsführers der V unwidersprochen.

Über die Berufung wurde erwogen:

Die gegenständliche Tätigkeit: Bewirtschaftung einer Eigentumswohnung mit auftretenden Verlusten, unterfällt der Norm des § 1 Abs 2 Z 3 Liebhabereiverordnung BGBl 1993/33 idF BGBl II 1997/358 (kurz: L-VO) und erfährt zunächst die dort geregelte Annahme von Liebhaberei. Die Annahme von Liebhaberei kann aber gemäß § 2 Abs 4 L-VO ausgeschlossen sein. Liebhaberei liegt (nur) dann nicht vor, wenn die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit in einem "absehbaren" Zeitraum einen Gesamtüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lässt. Andernfalls ist das Vorliegen von Liebhaberei ab Beginn der Betätigung so lange anzunehmen, als die Art der Bewirtschaftung oder der Tätigkeit nicht im Sinne des vorstehenden Satzes geändert wird. Bei Betätigungen im Sinne des § 1 Abs 2 Z 3 L-VO gilt als absehbarer Zeitraum ein Zeitraum von 20 Jahren ab Beginn der entgeltlichen Überlassung, höchstens 23 Jahren ab dem erstmaligen Anfallen von Aufwendungen (Ausgaben). Da die Bw eine bereits vermietete Eigentumswohnung erworben haben, ist zu prüfen, ob ihre Betätigung innerhalb von 20 Jahren ein positives Gesamtergebnis erwarten lässt.

Die Bw haben zur Untermauerung ihres Vorbringens, dass die Art der Bewirtschaftung bereits im 18. Jahr der Betätigung (= 2022) einen Totalüberschuss der Einnahmen über die Werbungskosten erwarten lasse, zunächst eine die Echtdaten für 2005 enthaltende Prognoserechnung vorgelegt und diese in der mündlichen Berufungsverhandlung durch eine dem Berufungssenat vorgelegte neue Prognoserechnung mit Echtdaten bis 2007 ersetzt. Dort sind nun einzelne vom Außenprüfer beanstandete Wertansätze entsprechend adaptiert, andererseits jedoch Mehreinnahmen ab 2008 unter dem Titel "Bonus Zinsbewirtschaftung" bzw. "Ausgleichszahlungen aus dem Mietenpool" - diese wären zu leisten von Anlegern, die aus neuen Mietverträgen vergleichsweise bessere Mieten erzielen würden - angesetzt, sodass diese Prognoserechnung in der Variante "mit Sondertilgung" im 16. Jahr (= 2020) bzw. in der Variante "ohne Sondertilgung" im 18. Jahr (= 2022) der Betätigung zu einem positiven Gesamtüberschuss gelangt. Am strittigen Ansatz "Steigerung der Mieten um jährlich 2,5%" (arg VPI- Entwicklung der letzten 20 Jahre) hält die neue Prognoserechnung fest, während sie der Prüferkritik, dass dann auch die Kreditzinsentwicklung der Jahre 1986 - 2005 zu berücksichtigen wäre, mit einem Kreditzinssatz von 3,5% Rechnung trägt.

Soweit die neue Prognoserechnung der Prüferkritik laut BP- Bericht folgt, ist zusätzlicher Adaptierungsbedarf nicht gegeben, zumal der Vertreter der Amtspartei diesbezüglich keine Einwendungen mehr erhoben hat und diese neuen Prognoseansätze

- Ausgangspunkt Echtdaten 2007; - fremdfinanzierter Gesamtaufwand als Basis für die Kreditzinsenberechnung; - Leerstehungsrisiko; - künftiger Reparaturaufwand

nach Auffassung des Senates realitätsnahe Werte darstellen.

Angemerkt sei hier nur Folgendes: Die Einzahlungen in den Mietenpool sind Äquivalent einer Aufwandspost für Leerstehungsrisiko und daher als Korrekturpost den in voller Höhe angesetzten künftigen Mieteinnahmen gegenüber zu stellen. Dass dies - ebenso wie der Ansatz für zukünftige Reparaturaufwendungen betreffend Wohnung und Gemeinschaftsflächen - in einer realitätsnahen Prognose über 20 Jahre seinen unverzichtbaren Platz hat, ist evident und Standard der Rechtsprechung.

Laut Vorbringen der steuerlichen Vertretung in der mündlichen Berufungsverhandlung gründet sich der neue Prognoseansatz "Bonus aus Zinsbewirtschaftung" auf eine Vereinbarung mit der Fa. S, welche für die Anleger aus nicht näher erläuterten Options-, Swap- und Switch- Geschäften alljährlich positive Zinsenüberschüsse in prognostizierter Höhe erwirtschaften will. Aus Vorbringen und Prognoserechnung ergibt sich, dass diese Leistung erst nach 2006 vereinbart wurde. Für die hier entschiedene Sache haben derartige Einnahmen in der neuen Prognoserechnung keinen Platz: Bei Betätigungen iSd § 1 Abs 2 L-VO kommt es regelmäßig auf die konkrete Art der Bewirtschaftung im jeweiligen Zeitraum an; spätere Verbesserungsmaßnahmen gewinnen gemäß § 2 Abs 4 L- VO als Änderung der Bewirtschaftungsart erst ab jenem Zeitpunkt steuerliche Bedeutung, in dem sie tatsächlich gesetzt worden sind.

Die neue Vorschaurechnung zeigt ohne diesen Ansatz nach 21 Jahren (2005-2025) folgendes Gesamtergebnis:

Variante mit Sondertilgung Ende 10. Jahr

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Entfernt man nur die im Streitzeitraum unbestritten irrelevante Position "Bonus" aus dem Rechenwerk der Bw, so zeigt sich, dass unter Berücksichtigung der vorzeitigen Sondertilgung ein positiver Gesamtüberschuss binnen 20 Jahren ab Investition bei weitem nicht zu erwarten ist:

Die Bw prognostizieren ab 2009 positive Jahresergebnisse, welche von € 150,08 auf € 1.160,11 (in 2015) gleichmäßig ansteigen. Nach einem Sprung des Wertes auf € 2.491,77 (bei angenommener Sondertilgung) im Jahr 2016 erreichen die Periodenergebnisse, bei alljährlichem Anstieg um ca. € 200,00 im Jahr 2026 die erwartete Höhe von € 4.600,53; dieser Betrag ist um den hier irrelevanten "Bonus" von € 3.013,50 zu verringern:

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Der Bonus darf auch in die Periodenergebnisse der Folgejahre nicht einfließen. Geht man aktenkonform von einer stetigen Aufwärtsentwicklung aus, so sind bereinigte positive Jahresergebnisse 2027 bis 2030 von rund € 1.800,00; € 2.000,00; € 2.200,00; und 2.400,00, zusammen € 8.400,00 zu erwarten. Damit kann der oben dargestellte Gesamtverlust von 22 Jahren auch im 26. Jahr der Betätigung noch nicht annähernd ausgeglichen werden, selbst wenn man - anders als der Senat; dazu unten - die Prognosegröße "Ausgleichszahlungen/Mietenpool" als im Streitzeitraum relevant ansieht und diese Mehreinnahmen vom jeweils prognostizierten Periodenergebnis nicht abzieht. Die Betätigung der Bw im Streitzeitraum wird allein schon aufgrund dieser Erwägungen als Liebhaberei eingestuft, so dass über die Berufungen wie im Spruch zu entscheiden war. Es erübrigt sich daher festzustellen, welchen konkreten Inhalt die in der Verhandlung bloß grob beschriebene Tätigkeit der S haben wird, wann daraus welche Ergebnisse erzielt werden und ob aus diesen Spekulationsgeschäften durchwegs positive Jahresergebnisse realistisch zu erwarten sind.

Ab wann der Prognoseansatz "Ausgleichszahlungen aus dem Mietenpool" für die steuerrechtliche Beurteilung der Tätigkeit relevant wird, hat der steuerliche Vertreter in der mündlichen Berufungsverhandlung offen gelassen, indem er - dazu befragt - nach Beratung mit dem Geschäftsführer der V bekundete nicht zu wissen, ob die Erweiterung des Mietenpools um die den Anlegern mit Altmietverträgen zugute kommende Ausgleichsfunktion schon 2006 oder erst 2007 vereinbart wurde. Eine Vereinbarung darüber konnte dem Senat nicht vorgelegt werden. Wäre nun diese Vereinbarung bereits 2006 geschlossen worden, so hätte dies zur Folge, dass sie ab dem Zeitpunkt dieser Vertragsabänderung als Änderung der Bewirtschaftung steuerliche Bedeutung gewänne, zu beurteilen wäre und möglicherweise Spruchauswirkung hinsichtlich der Umsatzsteuerfestsetzung für 1-9/2006 bzw. der Umsatzsteuerveranlagung für 2006 hätte.

Der Senat nimmt allerdings Beweis würdigend an, dass eine entsprechende Funktionserweiterung des Mietenpools vor Beginn des Jahres 2007 jedenfalls auszuschließen ist:

- Unwidersprochen blieb, dass eine Vereinbarung über geplante Ausgleichszahlungen aus dem Mietenpool im Verfahren bis zu Beginn der mündlichen Berufungsverhandlung weder erwähnt noch irgendwie dokumentiert wurde. Dies trifft zu: So enthalten die dem Finanzamt im Zuge der Außenprüfung (Übernahme des Prüfungsauftrages: 2.10. 2006; Niederschrift über die Schlussbesprechung: 11.12 2006) vorgelegten Blätter Prognoserechnung, Modellrechnung und Liquiditätsübersicht keinerlei Hinweis auf erweiterte Mietenpoolfunktionen. Eine derartige Vereinbarung wurde in den auf die Prognosekritik des Prüfers Bezug nehmenden Berufungsschriftsätzen vom Februar bzw. November 2007 mit keinem Wort erwähnt und konnte auch dem Senat weder vorgelegt noch datiert werden.

- Wie die für das Auffangen des Leerstehungsrisikos gewidmeten Beiträge geeignet sein könnten, Ausgleichszahlungen in Höhe der Differenz zwischen besseren Neumieten und schlechteren Altmieten zusätzlich abzudecken; wie sich diese Leistungen auf das Ergebnis der Anleger mit höheren Einnahmen auswirken würde; und wodurch der alljährlich gleich bleibende Prognoseansatz von Mehreinnahmen der Bw begründet werden könne: all das hat der steuerliche Vertreter der Bw - vom Vertreter der Amtspartei dazu befragt - in keiner Weise dargelegt.

- Die Unbestimmtheit dieses erstmaligen Vorbringens am 15. Jänner 2008 spricht nach Ansicht des Senates klar gegen die Annahme einer Vertragsabänderung vor 2007. Aus diesem Grund ist die betreffende Einnahmenposition aus der Prognoserechnung zu entfernen.

Die ab 2008 bis 2026 mit alljährlich rund € 3.720,00 veranschlagten Ausgleichszahlungen sind daher aus der Prognoserechnung der Bw ebenfalls auszuscheiden, was das Gesamtergebnis weiter verschlechtert:

Variante mit Sondertilgung Ende 10. Jahr

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Im Lichte dieser beiden Korrekturen erweist sich die Betätigung im Streitzeitraum als Liebhaberei, so dass der Senat von einer Befassung mit dem Prognoseansatz "Zinsenaufwand bei vorzeitiger Sondertilgung" mangels Spruchauswirkung abgesehen hat.

Gemäß § 2 Abs 5 Z 2 UStG 1994 gilt eine als Liebhaberei iSd § 1 Abs 2 L-VO eingestufte Tätigkeit nicht als unternehmerische Tätigkeit (Abschnitt II L-VO, § 6). Da die Annahme von Liebhaberei nach dem Beurteilungsergebnis des Senates bestätigt ist, unterliegt die Tätigkeit auch nicht der Umsatzsteuer, so dass die geltend gemachten Vorsteuern mangels Unternehmereigenschaft vom Abzug ausgeschlossen sind. Die Bw haben im Mietvertrag betreffend Wohnung bzw. KFZ- Abstellplatz das Bestandentgelt zuzüglich Umsatzsteuer von 20% bzw. 10% vereinbart und die in den amtsbekannten Mietzinsvorschreibungen (= Rechnungen) gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer wie erklärt vereinnahmt. Somit schulden sie diese Steuer im Grunde des § 11 Abs 14 UStG 1994.

Da der Senat über das Vorliegen einer sowohl ertrag- wie auch umsatzsteuerlichen Liebhaberei im Streitzeitraum keine Zweifel hegte, war - schon im Hinblick auf die nach der Rechtsprechung des VwGH umsatzsteuerrechtlich gebotene Sofortbeurteilung - keine Ungewissheit über das Bestehen der Abgabepflicht iSd § 200 Abs 1 BAO mehr gegeben, weshalb der angefochtene vorläufig ergangene Umsatzsteuerbescheid für 2006 gemäß § 200 Abs 2 BAO endgültig zu erklären war. Aus demselben Grund war auch die vom

steuerlichen Vertreter angeregte Änderung der angefochtenen endgültigen Bescheide iSd § 200 Abs 1 BAO ausgeschlossen.

Wien, am 7. Februar 2008

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