UFS RV/0220-F/06

Abzugsfähigkeit von Umschulungsmaßnahmen als Werbungskosten

Entscheidungstext

Der unabhängige Finanzsenat hat über die Berufung der Bw., G., B. 2, vom 25. Juli 2006 gegen die Bescheide des Finanzamtes Feldkirch vom 14. April 2006 betreffend Einkommensteuer (Arbeitnehmerveranlagung) für die Jahre 2003 bis 2005 entschieden:

Der Berufung wird teilweise Folge gegeben.

Die angefochtenen Bescheide werden abgeändert.

Die Einkommensteuern der Jahre 2003 bis 2005 werden gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig festgesetzt.

Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen für das Jahr 2003 vorläufig:

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Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen für das Jahr 2004 vorläufig:

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Die Bemessungsgrundlage und die Höhe der Abgabe betragen für das Jahr 2005 vorläufig:

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Entscheidungsgründe

Die Berufungswerberin (Bw.) ist als Naturschutzbeauftragte im Vorarlberger Landesdienst tätig. In ihren Erklärungen zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagungen für die Jahre 2003 bis 2005 beantragte sie unter anderem, mit einer NLP (Neuro-Linguistik-Programming)-Resonanz-Ausbildung im Zusammenhang stehende Aufwendungen, und zwar Kurskosten, Fahrtkosten, Nächtigungskosten und Tagesgelder in Höhe von insgesamt 3.148,45 € für das Jahr 2003, 4.070,71 € für das Jahr 2004 sowie 4.176,94 € für das Jahr 2005 als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus nichtselbstständiger Tätigkeit zu berücksichtigen.

Zur Begründung führte die Bw. aus, sie habe im Jahre 2002 eine NLP-Resonanz-Ausbildung mit einer NLP-Resonanz-Practitioner-Ausbildung begonnen. Diese Ausbildung erfolge in blockweise abgehaltenen aufeinander aufbauenden Modulen, wobei die Module NLP-Practitioner und NLP-Master bereits erfolgreich abgeschlossen worden seien und im Juni 2006 mit einer darauf aufbauenden Coachingausbildung fortgesetzt werden würde. In weiterer Folge sei die Absolvierung der NLP-Resonanz-Trainerausbildung beabsichtigt, wofür der erfolgreiche Abschluss der NLP-Resonanz-Practitioner sowie der NLP-Resonanz-Masterausbildung Voraussetzung seien. Für den im Jahre 2002 absolvierten Teil der NLP-Resonanz-Practitioner-Ausbildung seien der Bw. Kosten in Höhe von 5.016,50 € entstanden. Zudem habe sie für diese Ausbildung im Jahr 2002 von ihrem Dienstgeber eine Unterstützung in Höhe von insgesamt 1.200,00 € erhalten und ihr sei ein Sonderurlaub im Ausmaß von 10 Arbeitstagen gewährt worden.

Den Erklärungen zur Durchführung der Arbeitnehmerveranlagungen für die Jahre 2003 bis 2005 beigelegt waren die folgenden Werbungskostenaufstellungen samt den darauf Bezug nehmenden Rechnungen, Kursbestätigungen und Zahlungsbelegen:

• Aufstellung Werbungskosten 2003

"NLP-Resonanz-Practitioner-Ausbildung"

1. Supervision als Teil der Ausbildung vom 29.03.2003 bis einschließlich 31.03.2003 in W.

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2. Ausbildungskurs vom 28.05.2003 bis 01.06.2003 im Gasthof Pension K. in M. bei R.

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3. Ausbildungskurs vom 10.11.2003 bis einschließlich 14.11.2003 im Seminarhaus H. in F., Ho.

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4. Peergruppentreffen als Teil der Ausbildung

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• Aufstellung Werbungskosten 2004

"NLP-Resonanz-Master-Practitioner-Ausbildung"

1. Ausbildungskurs vom 19.04.2004 bis einschließlich 23.04.2004 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

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2. Ausbildungskurs vom 18.09.2004 bis einschließlich 22.09.2004 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

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3. Supervision als Teil der Ausbildung vom 27.11.2004 bis einschließlich 28.11.2004 im Sch. in Ra.

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4. Peergruppentreffen als Teil der Ausbildung

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• Aufstellung Werbungskosten 2005

"NLP-Resonanz-Master-Practitioner-Ausbildung"

1. Ausbildungskurs vom 28.02.2005 bis einschließlich 04.03.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

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2. Anwenderkurs als Teil der Ausbildung vom 06.06.2005 bis einschließlich 10.06.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

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3. Anwenderkurs als Teil der Ausbildung vom 20.07.2005 bis einschließlich 23.07.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

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4. Ausbildungskurs vom 26.09.2005 bis einschließlich 30.09.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

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5. Peergruppentreffen als Teil der Ausbildung

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Für das Jahr 2005 wurden zudem auch mit der NLP (Neuro-Linguistik-Programming)-Resonanz-Ausbildung im Zusammenhang stehende Aufwendungen für Fachliteratur in Höhe von 15,00 € als Werbungskosten geltend gemacht.

Mit Einkommensteuerbescheiden vom 14. April 2006 wurden die durch den gegenständlichen Kurs bedingten Aufwendungen nicht als Werbungskosten anerkannt. Zur Begründung wurde auf die Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung vom 23. Jänner 2004 betreffend die Arbeitnehmerveranlagung 2002 verwiesen.

Mit Schreiben vom 9. Mai 2006 wurde gegen die Einkommensteuerbescheide 2003 bis 2005 Berufung erhoben mit dem Vermerk, die Begründung werde innerhalb eines Monats nachgereicht.

Nach Ergehen eines Mängelbehebungsbescheides reichte die Bw. fristgerecht die sinngemäß folgende Begründung nach:

Sie habe ihre Ausbildung bei "Kc.", wo sie zuerst den Kurs "NLP-Resonanz-Practitioner" absolviert habe, mit dem Ziel begonnen, ihre kommunikativen Fähigkeiten, insbesondere in beruflichen Konfliktsituationen, zu verbessern. Für die Bw. stelle sich nun die Notwendigkeit, ihre Ausbildung im Bereich "NLP" über die reine Fortbildung hinausgehend fortzusetzen. Damit sich die Bw. durch diese zusätzliche Ausbildung ein zweites berufliches Standbein sowie eine zusätzliche Einkommensmöglichkeit schaffen könne, müsse sie ein Diplom zum "NLP-Resonanz-Coach" und zum "NLP-Resonanz-Trainer" erwerben. Im Institut "Kc. " erfolge diese Ausbildung in aufeinander aufbauenden Modulen. Die Bw. beginne am 28. Juni 2006 mit dem Aufbaukurs zum "NLP-Resonanz-Coach", der zwingend die erfolgreiche Absolvierung des Modules "NLP-Resonanz-Practitioner" voraussetze. In weiterer Folge werde sich die Bw. zum "NLP-Resonanz-Trainer" ausbilden lassen, wobei dieser Kurs wiederum zwingend die erfolgreiche Absolvierung des Modules "NLP-Resonanz-Practitioner" sowie des darauf aufbauenden Modules "NLP-Resonanz-Master- Practitioner" voraussetze.

Die Bw. sei bis zur Geburt ihrer Tochter im V.L. als Naturschutzbeauftragte im Ausmaß von 40 Wochenstunden tätig gewesen. Nach eineinhalb Jahren geburtsbedingter Karenzzeit habe die Bw. diese Tätigkeit im Ausmaß von 20 Wochenstunden wieder aufgenommen. Diese Reduktion der Arbeitszeit sei für die Bw. erforderlich gewesen, um ihrer Aufgabe als Mutter gerecht werden zu können. Sowohl die Karenzzeit als auch die 50%ige Reduktion der Arbeitszeit seien für die Bw. mit einer deutlichen finanziellen Einbuße und dem Verbrauch ihrer Ersparnisse verbunden gewesen. Zwischenzeitig besuche die Tochter der Bw. die erste Volksschulklasse. Es sei absehbar, dass die Anwesenheit der Bw. zu Hause mit dem fortschreitenden Heranwachsen ihrer Tochter nicht mehr im jetzigen Ausmaß erforderlich sein werde. Parallel dazu würden die Kosten für den Unterhalt und die Ausbildung ihrer Tochter steigen, weshalb die Bw. zu ihrer Existenzsicherung und der ihrer Tochter ein zusätzliches Einkommen benötige. Allerdings sei eine Ausweitung ihrer bisherigen Tätigkeit als Naturschutzbeauftragte im Landesdienst derzeit und auch längerfristig nicht möglich, weil dort Arbeitsplätze eingespart worden seien und auch weiterhin eingespart würden. Somit sehe die Bw. auch zukünftig kaum Möglichkeiten für eine Ausweitung ihrer derzeitigen beruflichen Tätigkeit. Zudem sei der Arbeitsmarkt für Biologen sehr angespannt. Im Fall der Bw. komme erschwerend hinzu, dass sie ihre berufliche Tätigkeit mit ihren Aufgaben als Mutter vereinbaren müsse. Um ihre Existenz und die ihrer Tochter auch in Zukunft sichern zu können, habe sie sich entschlossen, eine zusätzliche Berufsausbildung zu erwerben mit dem Ziel, neben ihrer derzeitigen Tätigkeit als "NLP-Resonanz-Coach" und "NLP-Resonanz-Trainerin" zu arbeiten. Ohne die Kurse "NLP-Resonanz-Practitioner" und "NLP-Resonanz-Master- Practitioner" sei es der Bw. jedoch nicht möglich, die für eine freiberufliche Tätigkeit benötigte Qualifikation eines "NLP-Resonanz-Coach" und einer "NLP-Resonanz-Trainerin" zu erlangen.

Gemäß § 4 Abs. 4 Z 7 EStG 1988 und § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 180/2004 (erstmalig anzuwenden bei der Veranlagung für das Kalenderjahr 2003) seien nunmehr auch Aufwendungen für umfassende Umschulungsmaßnahmen, die auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen, als Werbungskosten zu berücksichtigen. In diesem Sinne habe der unabhängige Finanzsenat in seiner Entscheidung vom 22. Dezember 2004, RV/0088-K/04, folgende Feststellung getroffen:

"Die Ausbildung zum Trainer aus neurolinguistischer Programmierung (NLP) kann eine umfassende Umschulungsmaßnahme gemäß §§ 16 Abs. 1 Z 10 bzw. 4 Abs. 4 Z 7 EStG 1988 darstellen, wenn sie auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielt."

Da auch die Bw., wie obig ausgeführt worden sei, mit der gegenständlichen Ausbildung eine zusätzliche Berufsausbildung zur Ausübung eines anderen Berufes anstrebe, um ihre sowie die Existenz ihrer Tochter langfristig sichern zu können, werde beantragt, der Berufung vollinhaltlich stattzugeben.

Mit Berufungsvorentscheidung vom 27. Juni 2006 wurde die Berufung gegen die Einkommen-steuerbescheide 2003 bis 2005 als unbegründet abgewiesen. In der gesondert übermittelten Begründung wurde diesbezüglich Folgendes ausgeführt:

Gegenständlich könne außer Streit gestellt werden, dass es sich bei den strittigen Ausgaben nicht um berufsspezifische Fortbildungskosten oder Ausbildungskosten im verwandten Beruf handle (siehe dazu die Entscheidung des unabhängigen Finanzsenates vom 3. Dezember 2004 betreffend Einkommensteuer 2002). Somit sei lediglich zu prüfen, ob die Ausbildung zum Coach und zur Trainerin in neurolinguistischer Programmierung eine abzugsfähige Umschulungsmaßnahme darstelle. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse handle es sich dabei um eine Umschulungsmaßnahme, weil die Ausbildung zur "NLP-Trainerin" die Bw. in die Lage versetze, einen neuen Beruf auszuüben. Denn nach dem Gesetzeszweck seien als abzugsfähige Umschulungsmaßnahmen nicht nur solche Aufwendungen anzusehen, die auf einen (gänzlichen) Berufswechsel abzielten, sondern ebenso solche, die eine anders geartete Nebentätigkeit zum Ziel hätten (Doralt, Einkommensteuergesetz, Tz 203/4/2 zu § 16). Unter Umschulungsmaßnahmen im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 seien vorweggenommene Werbungskosten zu verstehen, die Aufwendungen stünden somit im Zusammenhang mit einem bisher noch nicht ausgeübten Beruf. Da solche Aufwendungen die tatsächliche Ausübung eines neuen Berufes bezwecken müssten, seien sie als bereits vor Erzielung von Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit anfallende Werbungskosten lediglich dann anzuerkennen, wenn keine bloße Absichtserklärung einer zukünftigen Einnahmenerzielung vorläge, sondern diese Absicht nach außen hin klar und deutlich in Erscheinung träte.

Gegenständlich sei nun völlig ungewiss, ob und wann die Nebentätigkeit als "NLP-Coach" oder "NLP-Trainer" aufgenommen werde, ob dafür die Zustimmung des Arbeitgebers benötigt werde und ob dieser die Zustimmung erteile sowie ob nicht in Zukunft eine Ausweitung der Tätigkeit als Naturschutzbeauftragte doch wieder möglich sein werde. Somit sei ein hinreichender Zusammenhang der Ausbildungskosten mit zukünftigen Einnahmen als "NLP-Trainer" bzw. "NLP-Coach", wie er für den Abzug vorweggenommener Werbungskosten vom Gesetz gefordert werde, gegenständlich zumindest zum derzeitigen Zeitpunkt noch nicht erkennbar und deshalb zu verneinen. Der Vollständigkeit halber werde jedoch auf die Möglichkeit einer Bescheidänderung gemäß § 295a BAO bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen hingewiesen, sollten zukünftig steuerlich relevante Einkünfte als "NLP-Trainer" bzw. "NLP-Coach" erzielt werden.

Mit Schriftsatz vom 25. Juli 2006 beantragte die Bw. die Vorlage der Berufung an den unabhängigen Finanzsenat. In der mit Schreiben vom 4. August 2006 nachgereichten Begründung wurde in Ergänzung zum Berufungsschriftsatz vom 9. Mai 2006 bzw. vom 4. Juni 2006 im Wesentlichen Folgendes ausgeführt:

Die Bw. habe bereits ihre Absicht dargelegt, ein Diplom zum "NLP-Resonanz-Coach", zum Lebens- und Sozialberater und in weiterer Folge zum "NLP-Resonanz-Trainer" zu erwerben. Sie habe am 28. Juni 2006 mit dem ersten Modul des Aufbaukurses zum "NLP-Resonanz-Coach" begonnen und werde diese Ausbildung Ende März 2006 (gemeint ist wohl 2007) abschließen. Das letzte Ausbildungsmodul finde vom 21. Juni 2006 bis 23. Juni 2006 statt. In weiterer Folge werde sich die Bw. als Lebens- und Sozialberaterin qualifizieren. Die dafür erforderlichen umfangreichen Einzel- und Gruppenselbsterfahrungen, Peergruppen, Praktikums-arbeiten und Supervisionen habe die Bw. durch die Ausbildung zum "NLP-Resonanz-Practitioner" und darauf aufbauend zum "NLP-Resonanz-Master-Practitioner" bereits absolviert. 2007 finde vom 31. Oktober 2007 bis 11.11.2007 noch ein Kurs bei Kc. statt. Mit der am 26. November 2007 erfolgenden Prüfung werde sie sodann ihre Ausbildung zum Lebens- und Sozialberater beenden.

Die Bw., die derzeit noch mit dem Vater ihrer Tochter in einem gemeinsamen Haushalt lebe, habe sich von diesem getrennt und werde im Herbst 2006 gemeinsam mit ihrer Tochter eine andere Wohnung beziehen. Sie benötige auch deshalb dringend ein zusätzliches Einkommen zur Existenzsicherung. Dafür, dass eine Ausweitung ihrer bisherigen beruflichen Tätigkeit als Naturschutzbeauftragte im V.L. weder derzeit noch längerfristig betrachtet möglich sei, lägen sowohl eine mündliche Aussage des Herrn Bezirkshauptmannes, Dr. B.S., sowie eine telefonische Aussage von Herrn W.K. vom Amt der V.Lr. vor. Abgesehen davon, dass es der Bw. - wie erwähnt - nicht möglich sei, ohne die Kurse "NLP-Resonanz-Practitioner" und "NLP-Resonanz-Master- Practitioner" die für eine freiberufliche Tätigkeit benötigte Qualifikation eines "NLP-Resonanz-Coach" und einer "NLP-Resonanz-Trainerin" zu erlangen, könnte sie durch diese Module jetzt in vergleichsweise kurzer Zeit eine abgeschlossene Ausbildung zum Lebens- und Sozialberater erwerben.

Den Ausführungen in der Berufungsvorentscheidung vom 27. Juni 2006 werde entgegengehalten, im Falle der Bw. sei die Schaffung eines zweiten beruflichen Standbeines zum Erwerb eines zusätzlichen Einkommens keine Möglichkeit, sondern eine absolute Notwendigkeit. Denn wie bereits dargelegt worden sei, sei nach den Aussagen zweier maßgeblicher Personen eine Ausweitung ihrer bisherigen beruflichen Tätigkeit in absehbarer Zeit nicht denkbar. Zudem sei der Zeitpunkt, zu dem die Bw. ihre zusätzliche berufliche Tätigkeit als "NLP-Resonanz-Coach", als Lebens- und Sozialberaterin und als "NLP-Resonanz-Trainerin" aufnehmen werde, keineswegs ungewiss. Sobald die Bw. die dafür erforderlichen Qualifikationen erworben habe, werde sie diese Berufe ausüben (siehe dazu oben). Dafür benötige sie zwar die Zustimmung ihres Dienstgebers; diesbezüglich liege jedoch bereits eine schriftliche Stellungnahme des Dienststellenleiters der Bezirkshauptmannschaft Feldkirch, Herrn Bezirkshauptmann Dr. B.S. vor, wonach die Ausübung der Berufe eines "NLP-Resonanz-Coach" und einer Lebens- und Sozialberaterin mit der Tätigkeit in der V.Lr. vereinbar wären. Eine positive Beurteilung des Amtes der V.Lr. sei der Bw. telefonisch in Aussicht gestellt worden und werde demnächst schriftlich nachgereicht.

Mit Schriftsatz vom 14. September 2006 übermittelte die Bw. ein Schreiben des Amtes der V.Lr. vom 6. September 2006. Darin wird festgehalten, dass gegen die Ausübung einer Nebenbeschäftigung als Lebens- und Sozialberaterin keine Bedenken bestünden. Darüber hinaus wurde mitgeteilt, dass eine Erhöhung des Beschäftigungsausmaßes der Bw. derzeit nicht in Betracht komme.

Über die Berufung wurde erwogen:

Gemäß § 16 Abs. 1 erster Satz EStG 1988 sind Werbungskosten die Aufwendungen oder Ausgaben zur Erwerbung, Sicherung oder Erhaltung der Einnahmen.

Gemäß § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 in der Fassung des Bundesgesetzes BGBl. I Nr. 180/2004 (erstmalig anzuwenden bei der Veranlagung für das Kalenderjahr 2003) sind Aufwendungen für Aus- und Fortbildungsmaßnahmen im Zusammenhang mit der vom Steuerpflichtigen ausgeübten oder einer damit verwandten beruflichen Tätigkeit und Aufwendungen für umfassende Umschulungsmaßnahmen, die auf eine tatsächliche Ausübung eines anderen Berufes abzielen, Werbungskosten. Aufwendungen für Nächtigungen sind jedoch höchstens im Ausmaß des den Bundesbediensteten zustehenden Nächtigungsgeldes der Höchststufe bei Anwendung des § 13 Abs. 7 der Reisegebührenvorschrift zu berücksichtigen.

Gemäß § 20 Abs. 1 Z 2 lit. a EStG 1988 dürfen bei den einzelnen Einkünften Aufwendungen oder Ausgaben für die Lebensführung, selbst wenn sie die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt und sie zur Förderung des Berufes oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen, nicht abgezogen werden.

Gemäß § 200 Abs. 1 BAO kann die Abgabenbehörde die Abgabe vorläufig festsetzen, wenn nach den Ergebnissen des Ermittlungsverfahrens die Abgabepflicht zwar noch ungewiß, aber wahrscheinlich oder wenn der Umfang der Abgabepflicht noch ungewiß ist. Die Ersetzung eines vorläufigen durch einen anderen vorläufigen Bescheid ist im Fall der teilweisen Beseitigung der Ungewißheit zulässig.

Gemäß § 200 Abs. 2 BAO ist, wenn die Ungewißheit (Abs. 1) beseitigt ist, die vorläufige Abgabenfestsetzung durch eine endgültige Festsetzung zu ersetzen. Gibt die Beseitigung der Ungewißheit zu einer Berichtigung der vorläufigen Festsetzung keinen Anlaß so ist ein Bescheid zu erlassen, der den vorläufigen zum endgültigen Abgabenbescheid erklärt.

Die Bw. vertritt die Rechtsmeinung, jene in den Streitjahren getätigten Aufwendungen für die absolvierten Lehrgänge "NLP-Resonanz-Practitioner" und darauf aufbauend "NLP-Resonanz-Master-Practitioner" seien als Teil einer umfassenden Umschulungsmaßnahme im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 als Werbungskosten abzugsfähig.

Als Umschulungsmaßnahmen gelten Maßnahmen, die derart umfassend sind, dass sie einen Einstieg in eine neue berufliche Tätigkeit ermöglichen, die mit der bisherigen Tätigkeit nicht verwandt ist. Somit sind Ausbildungsaufwendungen für einzelne Kurse oder Kursmodule, die einen Berufsumstieg nicht sicherstellen, nicht als "Umschulung" abzugsfähig. Überdies ist erforderlich, dass der Steuerpflichtige zumindest eine Berufstätigkeit ausgeübt hat (siehe dazu Doralt, EStG-Kommentar, Tz 203/4/2 zu § 16 sowie Tz 329/1 zu § 4).

Die Bw. hat im Berufungsverfahren vorgebracht, die in den Streitjahren absolvierten Lehrgänge stünden im Zusammenhang mit einer Ausbildung zum "NLP-Resonanz-Coach", zum Lebens- und Sozialberater und in weiterer Folge zum "NLP-Resonanz-Trainer". Dass die Ausbildung zum Trainer aus neurolinguistischer Programmierung (NLP) eine umfassende Umschulungsmaßnahme gemäß §§ 16 Abs. 1 Z 10 bzw. 4 Abs. 4 Z 7 EStG 1988 darstellen könne, habe auch der unabhängige Finanzsenat in seiner Entscheidung vom 22. Dezember 2004, RV/0088-K/04, festgestellt.

Auf der Homepage des Lehrgangsveranstalters ("www.kc..com/ausbildungen ") findet sich die Information, dass die "Lebens- und Sozialberatung" seit 1995 in Österreich als selbstständiger Beruf staatlich anerkannt sei. Des weiteren wird ausgeführt, dass diese Ausbildung eine professionelle Qualifikation für alle biete, die Einzelberatung oder Einzelcoaching machen wollten. Zur Berufsausübung werde ein Gewerbeschein benötigt. Die Erlangung eines solchen setze die erfolgreiche Absolvierung der "nlp-resonanz-practitioner" und der "nlp-resonanz-master-practitioner" Ausbildungen sowie den Erwerb eines Diploms in "Lebens- und Sozialberatung" voraus. Überdies sei ein Nachweis über mindestens 30 Stunden Einzelselbsterfahrung, 120 Stunden Gruppenselbsterfahrung, 100 Stunden Peergruppe und 750 Stunden Praktikum zu erbringen, wobei jedoch die diesbezüglich im Rahmen der "nlp- resonanz-Ausbildungen" absolvierten Stunden angerechnet würden.

Dass die von der Bw. in den Streitjahren absolvierten Kursmodule Teil der Ausbildungen zum "NLP-Resonanz-Coach", zum Lebens- und Sozialberater und zum "NLP-Resonanz-Trainer" sind und dieser die Möglichkeit eröffnen, neue Berufe auszuüben, sieht der unabhängige Finanzsenat auf Grund der Ausführungen der Bw. sowie dem Inhalt der obigen Homepage als erwiesen an. Auch wird der Umstand, dass die Bw. mit den gegenständlichen Ausbildungen keinen Berufswechsel, sondern lediglich die Schaffung eines zweiten beruflichen Standbeines sowie die Erzielung eines Zusatzeinkommens anstrebt, nicht als schädlich für die Abzugsfähigkeit als Werbungskosten angesehen. Denn wie bereits die Abgabenbehörde erster Instanz in ihrer Berufungsvorentscheidung vom 27. Juni 2006 unter Bezug auf Doralt, EStG-Kommentar, Tz 203/4/2 zu § 16, zutreffend ausgeführt hat, sind nach dem Gesetzeszweck auch Aufwendungen abzugsfähig, die lediglich auf eine andersgeartete Nebentätigkeit abzielen, sofern diese zumindest zu einem wesentlichen Teil zur Sicherung des künftigen Lebensunterhaltes beizutragen vermag.

Da es sich bei "Umschulungsmaßnahmen" im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 um Aufwendungen im Zusammenhang mit einem bisher noch nicht ausgeübten Beruf, also um vorweggenommene Werbungskosten handelt, ist jedoch die bloße Möglichkeit einer neuen Berufsausübung nicht ausreichend. Ziel der "Umschulungsmaßnahmen" muss vielmehr die tatsächliche Ausübung eines neuen Berufes sein. Es müssen daher Umstände vorliegen, die objektiv auf die ernsthafte und konkrete Absicht zur Einkünfteerzielung schließen lassen (UFS 01.06.2006, RV/0349-I/05).

Die Bw. vertritt diesbezüglich den Standpunkt, sie habe die absolute Notwendigkeit der Erzielung eines zusätzlichen Einkommens zur Existenzsicherung für sie und ihre Tochter dargelegt. Weiters habe sie insbesondere durch die Beibringung des Schreibens des Amtes der V.Lr. vom 6. September 2006 nachgewiesen, dass eine Ausweitung ihrer Tätigkeit als Naturschutzbeauftragte im V.L. (das Beschäftigungsausmaß beträgt 20 Wochenstunden) derzeit nicht in Betracht komme und dass ihr gegenwärtiger Arbeitgeber gegen die Ausübung einer Nebenbeschäftigung als Lebens- und Sozialberaterin keine Bedenken habe. Sobald sie somit die erforderlichen Qualifikationen für eine berufliche Tätigkeit als "NLP-Resonanz-Coach", als Lebens- und Sozialberaterin und als "NLP-Resonanz-Trainerin" erworben habe, werde sie diese Berufe auch ausüben. Mit dem ersten Modul des Aufbaukurses zum "NLP-Resonanz-Coach" habe sie bereits am 28. Juni 2006 begonnen und sie werde diese Ausbildung Ende März 2006 (gemeint ist wohl 2007) abschließen. In weiterer Folge werde die Bw. eine Qualifikation als Lebens- und Sozialberaterin erwerben. Die dafür erforderlichen umfangreichen Einzel- und Gruppenselbsterfahrungen, Peergruppen, Praktikumsarbeiten und Supervisionen habe die Bw. durch die Ausbildung zum "NLP-Resonanz-Practitioner" und darauf aufbauend zum "NLP-Resonanz-Master-Practitioner" bereits absolviert. 2007 finde vom 31. Oktober 2007 bis 11.11.2007 noch ein Kurs bei Kc. statt. Mit der am 26. November 2007 erfolgenden Prüfung werde sodann die Ausbildung zum Lebens- und Sozialberater abgeschlossen.

Auf Grund dieser Sachverhaltsdarstellungen (lediglich Teilzeitbeschäftigung, keine Aussicht auf eine Vollzeitbeschäftigung in naher Zukunft, Verbesserung der Verdienstmöglichkeiten durch die Umschulung) erscheint es dem unabhängigen Finanzsenat glaubhaft, dass die Bw. beabsichtigt, zukünftig auf der Grundlage ihrer Ausbildungen eine Nebentätigkeit aufzunehmen. Insofern ist die Abzugsfähigkeit der geltend gemachten Umschulungsmaßnahmen dem Grunde nach zu bejahen. Allerdings ist dieser Sachverhalt aus derzeitiger Sicht insofern noch mit Unsicherheiten behaftet, als die Bw. zum gegenwärtigen Zeitpunkt ihre Ausbildungen zum "NLP-Resonanz-Coach", zum Lebens- und Sozialberater und zum "NLP-Resonanz-Trainer" noch nicht beendet hat, und infolgedessen auch noch keine konkreten Schritte (z.B. Gewerbeberechtigung, etc.) für eine tatsächliche Berufsausübung unternommen wurden (im Unterschied zu jenem Sachverhalt, der der von der Bw. zitierten Entscheidung des unabhängigen Finanzsenates vom 22. Dezember 2004, RV/0088-K/04, zugrunde liegt). Eine endgültige Beurteilung des Werbungskostencharakters der "Umschulungsmaßnahmen" ist deshalb gegenwärtig noch nicht möglich, weshalb die Festsetzung der Abgaben zunächst gemäß § 200 Abs. 1 BAO vorläufig erfolgt. Nach Abschluss der Ausbildung(en) und Setzung einer angemessenen Frist zur Aufnahme der neuen Nebenbeschäftigung kann sodann der Sachverhalt einer endgültigen Beurteilung unterzogen werden.

Bezüglich der Höhe der vorläufig zu berücksichtigenden "Umschulungsmaßnahmen" ist Folgendes auszuführen:

Abzugsfähig sind jedenfalls die von der Bw. geltend gemachten Kursgebühren sowie die Aufwendungen für einen Lehrbehelf. Weiters können die Fahrtkosten zu den Umschulungsstätten berücksichtigt werden, da es sich hierbei um Aufwendungen für zusätzliche Wegstrecken handelt, die nicht bereits durch den Verkehrsabsetzbetrag und ein allenfalls zustehendes Pendlerpauschale abgegolten sind. Die Kilometerangaben müssen auch nicht korrigiert werden, weil eine Überprüfung der seitens der Bw. angeführten Wegstrecken durch den unabhängigen Finanzsenat mittels Routenplaner (siehe dazu die homepage "www.viamichelin.com ") eine weitgehende Übereinstimmung ergab.

Ebenfalls anzuerkennen sind die von der Bw. nachgewiesenen Nächtigungskosten, da der in § 16 Abs. 1 Z 10 EStG 1988 vorgesehene Höchstbetrag (dieser beträgt gemäß § 13 Abs. 1 und Abs. 7 der Reisegebührenvorschrift maximal 81,45 €) im Einzelfall nicht überschritten wurde. Allerdings ist aus den beigebrachten Belegen ersichtlich, dass die Rechnungsbeträge zum Teil Getränke- und Telefonkosten beinhalten oder Halb- bzw. Vollpension gebucht wurde. Als "Nächtigungsgeld" abzugsfähig sind jedoch lediglich die Kosten für die Übernachtung sowie jene für das Frühstück. Der sonstige Verpflegungaufwand wird mit den Tagesgeldern abgedeckt, sodass die diesbezüglich geltend gemachten Aufwendungen entsprechend zu korrigieren sind. Soweit in den Rechnungen Halb- oder Vollpension ausgewiesen wurde, ist das Tagesgeld zu halbieren bzw. gänzlich nicht berücksichtigungswürdig.

Ein Verpflegungsmehraufwand kann zudem lediglich dann gewährt werden, wenn eine Reise im Sinne des § 16 Abs. 1 Z 9 EStG 1988 vorliegt. Von einer solchen ist nach der Judikatur des Verwaltungsgerichtshofes auszugehen, wenn sich der Steuerpflichtige mindestens 25 km vom Ort seiner ständigen Tätigkeit entfernt und kein weiterer Mittelpunkt der Tätigkeit begründet wird. Diese Rechtsprechung wird damit gerechtfertigt, dass die Unkenntnis eines Steuerpflichtigen über günstige Verpflegungsmöglichkeiten an einem neuen Ort in der ersten Zeit einen Mehraufwand ergibt. Bei längeren Aufenthalten ist in typisierender Betrachtungsweise von der Möglichkeit der Inanspruchnahme der üblichen (günstigeren) Verpflegungsmöglichkeiten auszugehen, deren Aufwendungen als Teil der Kosten der Lebensführung nicht abzugsfähig sind (VwGH 22.3.2000, 95/13/0167; VwGH 28.5.1997, 96/13/0132; VwGH 29.5.1996, 93/13/0013; VwGH 20.9.1995, 94/13/0253, 0254; LStR 2002, Rz 297). Des Weiteren ist ein Taggeld auch dann nicht zuzugestehen, wenn keine Nächtigung erforderlich ist. In diesem Fall kann ein Verpflegungsmehraufwand nach Meinung des Verwaltungsgerichthofes durch die Mitnahme von Lebensmitteln vermieden werden (so z.B. VwGH 30.10.2001, 95/14/0013). Aus dem Sinn der Vorschrift ergibt sich zudem, dass ein Verpflegungsmehraufwand nicht doppelt zu gewähren ist, wenn ein An- oder Rückreisetag zugleich Kurstag war. Die seitens der Bw. beigebrachten Werbungskostenaufstellungen sind somit auch insofern zu korrigieren.

In Entsprechung der obigen Ausführungen können daher die folgenden im Zusammenhang mit den gegenständlichen Bildungsmaßnahmen stehenden Aufwendungen vorläufig als Werbungskosten anerkannt werden:

• Aufstellung Werbungskosten 2003

"NLP-Resonanz-Practitioner-Ausbildung"

1. Supervision als Teil der Ausbildung vom 29.03.2003 bis einschließlich 31.03.2003 in W.

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2. Ausbildungskurs vom 28.05.2003 bis 01.06.2003 im Gasthof Pension K. in M. bei R.

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3. Ausbildungskurs vom 10.11.2003 bis einschließlich 14.11.2003 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

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4. Peergruppentreffen als Teil der Ausbildung

​

Gesamthaft sind somit für das Jahr 2003 Werbungskosten in Höhe von 2.866,32 € bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Ansatz zu bringen.

• Aufstellung Werbungskosten 2004

"NLP-Resonanz-Master-Practitioner-Ausbildung"

1. Ausbildungskurs vom 19.04.2004 bis einschließlich 23.04.2004 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

​

2. Ausbildungskurs vom 18.09.2004 bis einschließlich 22.09.2004 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

​

3. Supervision als Teil der Ausbildung vom 27.11.2004 bis einschließlich 28.11.2004 im Sch. in Ra.

​

4. Peergruppentreffen als Teil der Ausbildung

​

Gesamthaft sind somit für das Jahr 2004 Werbungskosten in Höhe von 3.632,77 € bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Ansatz zu bringen.

• Aufstellung Werbungskosten 2005

"NLP-Resonanz-Master-Practitioner-Ausbildung"

1. Ausbildungskurs vom 28.02.2005 bis einschließlich 04.03.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

​

2. Anwenderkurs als Teil der Ausbildung vom 06.06.2005 bis einschließlich 10.06.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

​

3. Anwenderkurs als Teil der Ausbildung vom 20.07.2005 bis einschließlich 23.07.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

​

4. Ausbildungskurs vom 26.09.2005 bis einschließlich 30.09.2005 im Seminarhaus H. in F. , Ho.

​

5. Peergruppentreffen als Teil der Ausbildung

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Gesamthaft sind somit für das Jahr 2005 Werbungskosten in Höhe von 3.499,39 € (die in der obigen Aufstellung angeführten Aufwendungen in Höhe von 3.484,39 € plus 15,00 € für Fachliteratur) bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit in Ansatz zu bringen.

Es war daher spruchgemäß zu entscheiden.

Feldkirch, am 10. November 2006

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