BFG RV/4100289/2016

Haftung eines Geschäftsführers

Entscheidungstext

IM NAMEN DER REPUBLIK

Das Bundesfinanzgericht hat durch den Richter Mag. K.L in der Beschwerdesache F.H vertreten durch P.F Rechtsanwälte GmbH, A.Str 11/3/4, St gegen den Bescheid des Finanzamtes L vom 26.01.2012 betreffend Haftung gemäß § 9 Bundesabgabenordnung (BAO) nach Durchführung einer mündlichen Verhandlung zu Recht erkannt:

Der Beschwerde wird teilweise Folge gegeben und die Haftungssumme auf € 52.706,78 verringert.
Im Übrigen wird die Beschwerde als unbegründet abgewiesen.

Eine Revision an den Verwaltungsgerichtshof ist nach Art. 133 Abs. 4 Bundes-Verfassungsgesetz (B-VG) nicht zulässig.

Entscheidungsgründe

Dem Richter beim Bundesfinanzgericht stehen der Körperschaftsteuerakt der Firma R GmbH, Steuernummer 1!=!1, der Insolvenzsakt mit dem Verzeichnis der angemeldeten Forderungen, den Berichten und dem Verteilungsentwurf des Masseverwalters (AZ 12nm23n), der Firmenbuchauszug der Primärschuldnerin, der bekämpfte Haftungsbescheid des Finanzamtes vom 26. Jänner 2012, die Beschwerde vom 27. Februar 2012, der ergänzende Schriftsatz vom 24. April 2012, die Berufungsvorentscheidung vom 11. Mai 2012, der Antrag auf Vorlage der Beschwerde vom 22. Mai 2012, das Gutachten des Sachverständigen Wirtschaftsprüfers Mag. I.G vom 21.09.2009 im Strafverfahren, Zahl 12ert3421, beim LG L gegen den Beschwerdeführer (handelsrechtlicher Geschäftsführer der GmbH) als Angeklagten wegen § 159 Abs. 5 Z 1 StGB ("Grob fahrlässige Beeinträchtigung von Gläubigerinteressen") zur Verfügung.

Daraus ergibt sich folgender Sachverhalt:

Die Primärschuldnerin  wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 16. Jänner 1997 errichtet. Gegenstand des Unternehmens waren die Bearbeitung von Edelstahl, die Errichtung von Schwimmbädern und der Industrieanlagenbau. Ab Errichtung der GmbH hatte diese laut Auszug aus dem Firmenbuch verschiedene handelsrechtliche Geschäftsführer.

Das Finanzamt zog den Beschwerdeführer als Geschäftsführer neben den weiteren Geschäftsführern Ing. JL. und R.Ö zur Haftung für uneinbringliche Abgabenschulden der GmbH heran.

Der Beschwerdeführer vertrat vom 05.07.2007 bis 19.03.2009 die GmbH als selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer. Ab 05.07.2007 fungierte M.K.Ö als Prokurist. Der Prokurist vertrat die GmbH gemeinsam mit dem Beschwerdeführer.

Ab 19.03.2009 vertrat R.Ö alleine als selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer die GmbH.

Mit Schriftsatz vom 24.03.2009 wurde beim Landesgericht L der Antrag auf Eröffnung des Konkursverfahrens gestellt.

Das Insolvenzverfahren wurde am 30.03.2009  eröffnet. Zu diesem Zeitpunkt beschäftigte das Unternehmen 35 Mitarbeiter (8 Angestellte, 21 Arbeiter, 6 Lehrlinge). Das Gericht ordnete mit Beschluss vom 30.03.2009 die Schließung des Unternehmens an.

Ursachen der Insolvenz:

Aus dem Antrag auf Eröffnung des Konkursverfahrens vom 24.03.2009 ergibt sich, dass die GmbH Verbindlichkeiten in Höhe von etwa € 5,060.000,00, welchen Aktiva im Wert von etwa € 2,703.000,00 (Betriebsliegenschaft und Kundenforderungen) gegenüber standen. Die Überschuldung wurde mit € 2,357.000,00 ausgewiesen.
Als Gründe für die Überschuldung gab der Beschwerdeführer das schwierige Marktumfeld in der stahlverarbeitenden Industrie in den Jahren 2008 und 2009 und den Wegfall eines dauerhaften Auftraggebers aus der Papierindustrie an. Die Firma V GmbH, Hersteller von Maschinen zur Papierproduktion habe zum Ende 2008 einen über Jahre bestehenden Rahmenlieferungsvertrag aufgekündigt. Die GmbH habe in den Jahren 2006 bis 2008 83 bis 91 Prozent ihres Umsatzes mit der Firma erzielt (SV Gutachten Mag. I.G, Seite 61).

Aus dem Gutachten des Sachverständigen Mag. I.G ergibt sich, dass mehrere Ursachen für den Eintritt des Konkurses zusammentraffen. Neben der Gesellschafterstruktur, der Kundenstruktur (Abhängigkeit von einem Hauptkunden) war auch die Wirtschaftskrise 2008 eine Ursache für den Konkurs. Der Stahlpreis stieg nämlich im Jahr 2008 erheblich an.

Die GmbH hat bereits im Jahr 2006 einen stillen Ausgleich durchgeführt. Der Beschwerdeführer und Herr Ö.D haben im Zuge dieses Ausgleiches die Mehrheit der Gesellschaftsanteile übernommen. Zur Finanzierung des Ausgleiches hat der Bf. € 440.000,00 über eine Beteiligungsholding bezahlt. Im Juni 2007 stieg Herr Ö.D aus der GmbH aus und Herr R.Ö in die GmbH ein. R.Ö war in der Gesellschaft jedoch überhaupt nicht tätig und war mit dem Bf. vereinbart, dass dieser die GmbH führe.

Der frühere Geschaftsführer Ing. JL. gründete das Unternehmen und war bis 2007 für den bisherigen geschäftlichen Verlauf des Unternehmens verantwortlich. 

Die GmbH hat im Jahr 2008 Gesamtinvestitionen in Höhe von € 3,5 Mio. getätigt. Dabei wurde ein Hallenzubau und auch ein Neubau am Betriebsgelände errichtet. Dies wirkte sich im Jahr 2008 nachteilig auf die Produktivität des Unternehmens aus, weil die Bauarbeiten den normalen Betriebsablauf störten und einen Verlust von Produktivität nach sich zogen.

Schließlich habe es unberechtigte Entnahmen und nicht bezahlte Aufträge gegeben. So habe die GmbH an eine weitere GmbH monatlich € 20.000,00 überwiesen, welche von dieser Gesellschaft je zur Hälfte an die beiden Gesellschafter (F., R.Ö) weitergeleitet wurden. Nachdem R.Ö für die GmbH nicht tätig geworden ist, sind laut Gutachten diese Zahlungen ohne Grund erfolgt (Gutachten, S.66).

Der Beschwerdeführer hat im Jahr 2008 die GmbH mit einem Schwimmbadbau beauftragt. Dafür wurden zwar diverse Zahlungen geleistet, eine Endabrechnung erfolgte jedoch nicht mehr. Aufgrund der Nachkalkulation des Sachverständigen hätte dieser noch € 95.000,00 inklusive Umsatzsteuer zur Deckung des Auftrages bezahlen müssen. Dies hätte die Eröffnung des Konkurses nicht verhindert (Gutachten, S. 63).

Die ungerechtfertigten Entnahmen und die Nichtverrechnung der tatsächlich angefallenen Kosten für die Errichtung des Schwimmbeckens wären neben vielen weiteren Umständen ursächlich für die Insolvenz des Unternehmens gewesen. 

Aus der vorläufigen Bilanz zum 31.12.2007 ergibt sich, dass die GmbH im Jahr 2007 Kredit- und Darlehensverbindlichkeiten in Höhe von € 1,455.816,30 hatte. Es bestanden ein Darlehen in Höhe von € 400.000,00 beim Fo und Kreditverbindlichkeiten in Höhe von € 1,055.816,30 bei der G.B.

Im Mai 2008 erfolgte eine Umschuldung zur Z.B AG und stiegen die Verbindlichkeiten auf € 2,663.306,73 an. Die Darlehensforderung des Fo zum Zeitpunkt der Konkurseröffnung betrug € 405.331,45 (Anmeldungsverzeichnis der Gläubiger im Konkurs, ON 90).

Als Gründe für die Insolvenz nannte der Masseverwalter den Wegfall des Hauptauftraggebers (Ende 2008). Schließlich war die kostenintensive, angespannte Lage am Stahlmarkt ein unlösbares Problem für die Firma. Man habe Stahl deutlich teurer als ursprünglich für gelegte Angebote kalkuliert einkaufen müssen.

Der Verkehrswert der Betriebsliegenschaft wurde vom Sachverständigen in Höhe von € 1,481.535,00 ermittelt (SV-Gutachten Dr. G.J.L im Verfahren beim LG L 13 S 12, Seite 24). Diese Liegenschaft war aufgrund der Pfandurkunde vom 29.05.2008 mit einem Höchstbetragspfandrecht in Höhe von € 2,000.000,00 zu Gunsten der Bank  belastet. Ein weiteres Pfandrecht in vollstreckbarer Höhe von € 61.623,19 bestand zu Gunsten der Krankenkasse . Die Kundenforderungen des Unternehmens wurden mit Globalzessionsvereinbarung vom 29.05.2008 an die Bank abgetreten.

Die Mitarbeiter des Unternehmens (35 Personen) machten vor allem Löhne der Zeiträume Februar und März 2009 sowie Abfertigungsansprüche geltend (Anmeldungsverzeichnis, ON 65-87).

Die größten Gläubiger neben der Bank mit Forderungen in Höhe von € 2,547.743,43 (unbedingte Konkursforderungen) und € 358.941,84 (bedingte Konkursforderungen) waren der WF. it Forderungen in Höhe von € 405.331,45, das Finanzamt mit Forderungen in Höhe von € 309.375,97, die Krankenkasse mit Forderungen in Höhe von € 187.075,88, die Völkermarkter Bau GmbH mit Forderungen in Höhe von € 144.317,73 und die Firma G.L Edelstahl GmbH mit Forderungen in Höhe von € 131.487,44.

Der Masseverwalter verkaufte im Konkursverfahren die Betriebsliegenschaft um den Bruttokaufpreis in Höhe von € 2,400.000,00 an die P.E GmbH. Der Kaufpreis floss abzüglich der Sondermassekosten (Grunderwerbsteuer, Gerichtsgebühren) an den Bankgläubiger (Hypothekargläubigerin). Diese Gesellschaft erwarb auch die Maschinen und Einrichtungsgegenstände des Unternehmens in Höhe von € 204.000,00 brutto.

Die Konkursforderungen betrugen € 3,243.528,17; die Konkursquote betrug 3,4859%. Das Finanzamt erhielt, ausgehend von angemeldeten Forderungen in Höhe von € 309.375,97, den Betrag in Höhe von € 10.784,54 (Verteilungsentwurf, ON 50). Der Konkurs wurde m it Beschluss vom 18.05.2011 aufgehoben.

Haftungsverfahren:

Das Finanzamt ersuchte vor Erlassung des Haftungsbescheides den Beschwerdeführer mit Schriftsatz vom 8. Juli 2011 unter ausführlicher Darlegung der Rechtslage, die Gründe für die Nichtentrichtung der Abgaben bekannt zu geben. Das Finanzamt ersuchte eine Liquiditätsrechnung zu erstellen und wies darauf hin, dass in dieser Aufstellung sämtliche Gläubiger der Primärschuldnerin sowie die auf die einzelnen Verbindlichkeiten geleisteten Zahlungen (Quoten) enthalten sein müssen.

Der Beschwerdeführer übermittelte dem Finanzamt das Gutachten des Sachverständigen  vom 21.09.2009 im Strafverfahren beim Landesgericht wegen grob fahrlässiger Beeinträchtigung von Gläubigerinteressen.

Mit Bescheid vom 26. Jänner 2012 zog das Finanzamt den Beschwerdeführer zur Haftung für uneinbringliche Abgabenschuldigkeiten in Höhe von insgesamt € 148.772,33 heran. Die Abgaben wurden nach Art, Höhe und Zeitraum gegliedert, dargestellt und setzten sich wie folgt zusammen:

​

In der Begründung wurde unter Darstellung der abgabenrechtlichen Bestimmungen darauf hingewiesen, dass die Nichtabfuhr der selbst zu berechnenden Abgaben eine schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten darstelle.

In der dagegen eingebrachten Beschwerde vom 27.2.2012 wendete der Beschwerdeführer (im Folgenden: Bf.) Rechtswidrigkeit des Bescheides mangels einer Begründung ein. In der Begründung würden lediglich abgabenrechtliche Bestimmungen zitiert. Daher sei dem angefochtenen Bescheid die schuldhafte Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten nicht zu entnehmen. Es fehle an der Darstellung des Sachverhaltes, aus welchem sich die schuldhafte Pflichtverletzung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer ableiten ließe. Der Beschwerdeführer sei bis kurz vor Konkurseröffnung (gemeint: bis 19.3.2009) Geschäftsführer gewesen.
Dabei sei dem Beschwerdeführer keine Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten zur Last zu legen, weil dieser nach Maßgabe der vorhandenen Mittel alle Gläubiger gleich behandelt habe und ab Eintritt der Zahlungsunfähigkeit im Jänner 2009 im Hinblick auf die Vorbereitung des Konkursverfahrens keine Zahlungen mehr habe leisten dürfen. 

Hinsichtlich der Umsatzsteuervorauszahlung für den Voranmeldungszeitraum Oktober 2008 führte der Bf. aus, er habe die Voranmeldung eingereicht und resultiere die Nachforderung aus einer späteren Festsetzung des Finanzamtes infolge einer Prüfung am 26.01.2009 (Auszug Steuerkonto). Zu diesem Zeitpunkt sei die GmbH bereits zahlungsunfähig gewesen. Diese nachträgliche Festsetzung sei innerhalb der gesetzlichen Frist von 60 Tagen vor Konkurseröffnung erfolgt. Der Beschwerdeführer hätte als Geschäftsführer innerhalb dieser Frist das Finanzamt nicht mehr durch Bezahlung gegenüber den anderen Gläubigern bevorzugt befriedigen dürfen. Der Beschwerdeführer habe daher aufgrund der Einhaltung insolvenzrechtlicher Bestimmungen, insbesondere des § 69 Abs. 2 IO keine schuldhafte Verletzung der einem Geschäftsführer auferlegten abgabenrechtlichen Pflichten zu verantworten.

Mit dem Schriftsatz vom 26.04.2012 reichte der Beschwerdeführer die Saldenlisten für den Zeitraum 1-12/2008, 1-3/2009 sowie die Bankkontenauszüge von drei Kreditkonten bei der Bank nach.

Schriftlich führte der Beschwerdeführer zum Betriebsmittelkonto Nr. 987xy bei der Bank aus, dass sich der Rückstand vom Dezember 2008 in Höhe von € 596.185,36  auf € 706.734,27 im Jänner 2009 erhöht habe. Im Februar hafteten am Betriebsmittelkonto schließlich € 603.735,04 unberichtigt aus. Die Verringerung des Saldos im Zeitraum Jänner/Februar 2009 erkläre sich daraus, dass sich der Kontostand durch einlangende Kundenforderungen aufgrund des Globalzessionsvertrages vom 29. Mai 2008 reduziert habe. Dieser Globalzessionsvertrag sei anfechtungsfest. Der Masseverwalter habe diese im Konkursverfahren nicht bekämpft.

Der Bf. führte zu den drei Kreditkonten aus, dass im Zeitraum Dezember 2008 bis Februar 2009 die Kontostände iHv € 1,200.000,00, € 327.713,61 und € 254.231,65 unverändert gleich hoch geblieben sind. Tabellarisch wurden die Veränderungen der Verbindlichkeiten bei den Banken, der Krankenkassse und dem Finanzamt wie folgt dargestellt:

​

Schließlich wendete der Beschwerdeführer ein, es habe im Jänner 2009 nur mehr "Zug um Zug" Zahlungen gegeben und habe insoweit eine Gläubigerbenachteiligung des Finanzamtes nicht stattgefunden. Auch aus dem Sachverständigengutachten im Strafverfahren ergebe sich, dass die Primärschuldnerin sämtliche Verbindlichkeiten beim Finanzamt zeitgerecht entrichtet hat. 

Aus den im Beschwerdeverfahren vorgelegten Saldenlisten des Unternehmens für das Jahr 2008 und 1-3/2009 und dem vorgelegten Auszug aus dem Betriebsmittelkonto bei der Hausbank ergibt sich, dass Lieferantenverbindlichkeiten zum Teil, Löhne und Gehälter, Leasingraten für ein Auto, den Fuhrpark des Unternehmens mitsamt Versicherungen, Leasingraten der Firma K Süd, samt Strom- und Telefonrechnungen bis einschließlich Jänner 2009 regelmäßig bezahlt wurden.

Zum 28.02.2009 hafteten am Betriebsmittelkonto (Kontokorrentkonto) bei der Hausbank ein Saldo in Höhe € 603.735,03 unberichtigt aus.

In der mündlichen Verhandlung vom 16.09.2015 wiederholte der Vertreter das  Beschwerdevorbringen. Ab Mitte Jänner 2009 hätte der Beschwerdeführer mangels vorhandener Liquidität über das Betriebsmittelkonto nicht mehr verfügen können. Insbesondere wären keine Löhne mehr ausbezahlt worden. Soweit Abgaben und Säumniszuschläge erst nach Eröffnung des Konkursverfahrens festgesetzt wurden, liege eine schuldhafte Pflichtverletzung an deren Nichtentrichtung nicht vor. Eine Gläubigerbenachteiligung liege nicht vor. Dies sei bereits zuvor im Strafverfahren beim Landesgericht festgestellt worden. Vielmehr ergebe das Sachverständigengutachten im gerichtlichen Strafverfahren, dass während der Geschäftsführungstätigkeit des Beschwerdeführers sämtliche Abgaben ordnungsgemäß bezahlt worden wären.
Der Umstand, dass sich Abgaben im Nachhinein als unrichtig berechnet erwiesen hätten, könne dem Beschwerdeführer nicht als schuldhafte Pflichtverletzung angelastet werden.
Hinsichtlich der Umsatzsteuervorauszahlung Oktober 2008 werde eingewendet, dass diese Nachforderungen der Vorauszahlungszeiträume Jänner bis Oktober 2008 enthalte. Es ergäbe sich bei Aufteilung auf zehn Monate ein monatlicher Fehlbetrag in Höhe von etwa € 3.800,00. Im Hinblick auf die Größe des Unternehmens und die hohen Zahlungen, seien derartige Fehlbeträge dem Beschwerdeführer nicht erkennbar gewesen.

Die Umsatzsteuervorauszahlung für den Voranmeldungszeitraum Oktober 2008 habe sich aufgrund einer Außenprüfung im Jänner 2009 hinsichtlich der Voranmeldungszeiträume Jänner bis Oktober 2008 ergeben. Am 26.01.2009 sei die Nachforderung in Höhe von € 40.973,54 festgesetzt und am Abgabenkonto verbucht (Abgabenkonto, Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung, ABNr. 12x34y56z) worden.
Das Finanzamt hat daher im Zuge einer Umsatzsteuersonderprüfung die Zahllast für den Oktober 2008 in Höhe von € 40.973,54 (anstatt der gemeldeten Zahllast iHv. € 15.200,89) festgesetzt. 

Ähnlich verhalte es sich mit den Lohnabgaben des Jahres 2008, welche unterjährig in zu geringer Höhe gemeldet und entrichtet worden sind. Diese Lohnabgaben hätten während des Lohnzahlungszeitraumes 2008 zu den jeweiligen gesetzlichen Fälligkeiten entrichtet werden müssen (Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung, ABNr. 56dr12).

Das Finanzamt hat die Beschwerde mit Berufungsvorentscheidung vom 11. Mai 2012 als unbegründet abgewiesen und festgestellt, dass die vorgelegten Saldenlisten, Kontoauszügen der Monate 1-12/2008 und des Kassajournales 1-2/2009 keine detaillierte rechnerische Darstellung jener Beträge beinhalte, welche im Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit der Abgaben bei Gleichbehandlung aller Gläubiger, dem Finanzamt zu entrichten gewesen wären.

Das Bundesfinanzgericht hat mit Erkenntnis vom 07.10.2015, GZ. RV/41000253/2012, der Beschwerde teilweise stattgegeben und die Haftungssumme auf € 61.651,86 reduziert.

Der Bf. führte in der ao. Revision vom 20.11.2015 aus, dass die Nachforderung der Umsatzsteuer des Jahres 2008 in Höhe von € 7.945,08 für den Zeitraum 12/2008 am 15.02.2009 fällig geworden sei. Da das BFG in seinem Erkenntnis davon ausgehe, dass die GmbH bereits vor Konkurseröffnung im Februar 2009 zahlungsunfähig gewesen sei, komme eine schuldhafte Pflichterverletzung des Revisionswerbers nicht mehr in Betracht. Ähnlich verhalte es sich mit den Lohnabgaben für den Zeitraum Jänner 2009 für die ausbezahlten Löhne.
Hinsichtlich der Umsatzsteuer für den Zeitraum 10/2008 wurde darauf hingewiesen, dass die Umsatzsteuervoranmeldungen regelmäßig vom Steuerbrater der Primärschuldnerin eingereicht worden wären. Die aus der Prüfung im Jahre 2009 resultierende Berichtigung der Umsatzsteuer sei offenbar auf einen Rechtsirrtum des Steuerberaters zurückzuführen, wonach bestimmte Leistungen als Bauleistungen deklariert worden wären. Entspricht der Geschäftsführer seiner Obliegenheit, das Nötige an Behauptung und Beweisanbot zu seiner Entlastung darzutun, dann liege es an der Behörde, erforderlichenfalls Präzisierungen und Beweise vom Beschwerdeführer abzufordern und konkrete Feststellungen über die von ihm angebotenenen Entlastungsbehauptungen zu treffen.

Der Verwaltungsgerichtshof hob mit Erkenntnis vom 25. April 2016, 
Zl. Ra 2015/16/0139, die Entscheidung des BFG auf und begründete dies im Besonderen damit, dass die Umsatzsteuernachforderung des Jahres 2008 auch jene des Voranmeldungszeitraumes Dezember 2008 mitumfasse und diese Nachforderung im Februar 2009 fällig geworden sei. Ausgehend davon, dass die Primärschuldnerin bereits Ende Jänner zahlungsunfähig geworden sei, könne dem Beschwerdeführer eine schuldhafte Pflichtverletzung an der Nichtentrichtung im Februar 2009 nicht mehr angelastet werden. 

Im Zuge der abgabenbehördlichen Prüfung im Jänner 2009 stellte der Prüfer in seinem Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung vom 21.01.2009 unter Tz.1 zu den erbrachten "Umsatz aus Bauleistungen" fest, dass die GmbH die Herstellung und Lieferung einer Vordachkonstruktion aus Stahl mit einer Teilrechnung vom 29.05.2008 und einer Schlussrechnung vom 30.10.2008 an die Firma W.L mit Sitz in o:P zu Unrecht als Bauleistung im Sinne des § 19 Abs. 1a UStG ohne Umsatzsteuer fakturiert hat (Bericht des Finanzamtes, ABNr. bnh123/09).
Da die Empfängerin dieser Lieferung kein beauftragtes Unternehmen, sondern Bauherr war, sei eine Überbindung der Umsatzsteuer im Sinne des § 19 Abs. 1lit.a UStG 1994 nicht möglich. Der Umsatz in Höhe von  € 174.680,00 war daher für den Voranmeldungszeitraum Oktober 2008 mit dem Steuersatz iHv 20% zu versteuern.

Der Beschwerdeführer war im Jahr 2008 selbständig vertretungsbefugter Gesellschaftergeschäftsführer der Primärschuldnerin (Auftragnehmerin) und auch alleiniger selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer der W.Ö GmbH (Auftraggeberin).

Demenstprechend wurde das Angebot für die Errichtung der Vordachkontruktion aus Stahl auch an die W.Ö GmbH zu Handen des Beschwerdeführers persönlich gerichtet (Anbot vom 28.02.2008). Im Anbot über die Errichtung des Vordaches wurde im Gegensatz zu den Rechnungen die Umsatzsteuer ausgewiesen.

In der mündlichen Verhandlung vom 23. Juni 2006 gab der Bf. dazu an, dass die Firma W.Ö GmbH der Primärschuldnerin den Auftrag zur Errichtung des Vordaches am Objekt A.Gürtel 77 in W.St. erteilt hat. Es handle sich dabei um den sogenannten Unde-Tower, der ein Vermietungsobjekt ist und zwischenzeitig an einen Immobilienfonds einer Bank verkauft wurde. Er habe auf die Abrechnung keinen Einfluss gehabt. Das Bauwerk wurde in F.L hergestellt, in Teilen nach W.St. geliefert und dort am Gebäude montiert. Zu den Lohnabgaben gab der Bf. an, dass diese im Jänner 2009 noch ausbezahlt worden wären. Es sei für ihn nicht erkennbar gewesen, dass das Unternehmen in die Insolvenz gerate oder sogar zahlungsunfähig wäre. Der Bf. führte in der mdl. Verhandlung wörtlich aus:

"Wir haben im Jänner 2009 unseren Hauptauftraggeber die Fa. V.MBau verloren, obwohl wir einen Rahmenvertrag und damit Exklusivrechte für die Herstellung, Lieferung und Montage von Maschinenteilen hatten. Die Fa. D.V hat sich an den Rahmenvertrag nicht gehalten. So kam es zum Ausfall einer Zahlung der Fa. D.V iHv. € 225.000,00 und geriet die R.a in massive Probleme. Ich habe bereits im Dezember 2008 meine Gesellschaftsanteile an Herrn R.Ö verkauft. Demnach sollte er sofort in die Geschäftsführung eintreten. Es war noch geplant, dass ich ein paar Wochen operativ tätig bleibe um ihn und seine Frau einzuarbeiten. Sein Bruder war schon als Prokurist in der Firma. Die Familie hat sich nicht um das Unternehmen gekümmert. Ich habe noch eine Generalversammlung einberufen. Zu dieser sind die Eigentümer nicht erschienen. Es gab einen von mir eindeutig erstellten Geschäftsplan mit Umsatz- und Ergebnisprognosen. Auf die Seite 13 des Sachverständigengutachtens wird verwiesen. Daraus ergeben sich die Beteiligungsverhältnisse und auch die Abtretung der Anteile. Im Jänner 2009 war eine drohende Insolvenz überhaupt nicht erkennbar. Erst im März stellte Herr Ö den Konkursantrag."

Hinsichtlich der Umsatzsteuer aus der erbrachten Bauleistung führte der Bf. aus, dass es aus seiner Sicht keinen Grund gegeben hätte diese nicht in Rechnung zu stellen, weil diese als Vorsteuer zurückgeholt worden wäre. Damit sei kein Schaden entstanden. Er habe das Ergebnis des Prüfberichtes, insbesondere zu dieser Feststellung, im Jänner 2009 nicht mehr erfahren.

Über die Beschwerde wurde erwogen :

Gemäß § 9 Abs.1 BAO haften die in den §§ 80 ff leg.cit. bezeichneten Vertreter neben den durch sie vertretenen Abgabepflichtigen für die diese treffenden Abgaben insoweit, als die Abgaben infolge schuldhafter Verletzung der den Vertretern auferlegten Pflichten nicht eingebracht werden können.
Gemäß § 80 Abs. 1 BAO haben die zur Vertretung juristischer Personen berufenen Personen und die gesetzlichen Vertreter natürlicher Personen alle Pflichten zu erfüllen, die den von ihnen Vertretenen obliegen, und sind befugt, die diesen zustehenden Rechte wahrzunehmen. Sie haben insbesondere dafür zu sorgen, dass die Abgaben aus den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden.

Voraussetzung für die Haftungsinanspruchnahme sind eine Abgabenforderung gegen den Vertretenen, die Stellung als Vertreter, die Uneinbringlichkeit der Abgabenforderung, eine Pflichtverletzung des Vertreters, dessen Verschulden an der Pflichtverletzung und die Ursächlichkeit der Pflichtverletzung für die Uneinbringlichkeit.

Unbestritten ist, dass die Abgaben, für die der Beschwerdeführer neben weiteren Geschäftsführer zur Haftung herangezogen wird, infolge Schließung des Unternehmens und Aufhebung des Konkursverfahrens nicht mehr einbringlich sind.

Unbestritten ist weiters, dass der Beschwerdeführer im haftungsgegenständlichen Zeitraum als vertretungsbefugter Geschäftsführer neben dem weiteren Geschäftsführer zum Kreis der in § 80 BAO genannten Vertreter zählt, die zur Haftung für die Abgaben der Gesellschaft mit beschränkter Haftung herangezogen werden können.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes ist es Sache des Geschäftsführers, die Gründe darzulegen, die ihn ohne sein Verschulden daran gehindert haben, die ihm obliegenden abgabenrechtlichen Verpflichtungen zu erfüllen, widrigenfalls von der Abgabenbehörde eine schuldhafte Pflichtverletzung angenommen werden darf. Ein Geschäftsführer haftet für nicht entrichtete Abgaben auch dann, wenn die Mittel, die für die Entrichtung der Verbindlichkeiten der Gesellschaft zur Verfügung standen, hiezu nicht ausreichten, es sei denn, er weist nach, dass er diese Mittel anteilig für die Begleichung der Verbindlichkeiten verwendet hat (vgl. z.B. Erkenntnis vom 27. September 2000, Zl. 95/14/0056), somit die Abgabenschulden daher im Verhältnis nicht schlechter behandelt hat als andere Verbindlichkeiten.

Vom Gleichbehandlungsgebot ausgenommen ist die Lohnsteuer; aus § 78 Abs. 3 EStG 1988 ergibt sich nämlich die Verpflichtung, die Lohnsteuer zur Gänze zu entrichten und ist, soferne diese nicht einbehalten und an das Finanzamt abgeführt wird - ungeachtet der wirtschaftlichen Schwierigkeiten der GmbH - von einer schuldhaften Pflichtverletzung des Geschäftsführers auszugehen (vgl. Erkenntnis des VwGH vom 19. Dezember 2002, Zl. 2001/15/0029).

Reichen die dem Arbeitgeber zur Verfügung stehenden Mittel zur Bezahlung des vollen Arbeitslohnes nicht aus, so hat er die Lohnsteuer von dem tatsächlich zur Auszahlung gelangenden niedrigeren Betrag zu berechnen und einzubehalten. In solchen Fällen dürfen somit Löhne nicht in voller Höhe ausbezahlt werden und sind sie wie auch andere Schuldigkeiten anteilig zu kürzen; die auf den gekürzten Lohnbetrag entfallende Lohnsteuer ist zur Gänze zu entrichten (VwGH 16.2.2000, 95/15/0046).

Für Lohnsteuer wird jedenfalls voll im Ausmaß der tatsächlich ausgezahlten Gehälter, und nicht nur anteilig im Rahmen des Möglichen, gehaftet (VwGH vom 18.10.2007, 2006/15/0073).

Im gegenständlichen Fall wäre eine Haftung des Beschwerdeführers für die offenen Abgabenschulden der Primärschuldnerin allenfalls dann nicht zum Tragen gekommen, wenn von der Primärschuldnerin (GesmbH) das Gleichmäßigkeitsgebot (gleichmäßige Behandlung aller Schulden bzw. Gläubiger) zum Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit der jeweiligen Abgabenschulden beachtet worden wäre.

Der Grundsatz der Gläubigergleichbehandlung bezieht auch Zahlungen mit ein, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes notwendig sind. Die Barbezahlung solcher Wareneinkäufe (z.Bsp.. "Zug um Zug" Leistungen für Leasingraten, KfZ-Treibstoff, Strom, etc.) bei gleichzeitiger Nichtbedienung von Abgabenverbindlichkeiten stellt eine Verletzung von Gläubigerrechten und des gleichbehandlungsgrundsatzes dar (VwGH vom 18.10.2007, 2006/15/0073).

Dem Beschwerdeführer wurde im Zuge des Haftungsverfahrens die Möglichkeit eröffnet, ausführlich darzulegen, welche Gründe für die Nichtentrichtung der Abgaben maßgebend waren bzw. nachzuweisen, welche anderen Verbindlichkeiten im Streitzeitraum bestanden haben und allenfalls wie die Abdeckung derselben erfolgte.

Aus den vorgelegten Saldenlisten und dem Betriebsmittelkonto ergibt sich, dass die Primärschuldnerin im Jänner 2009 Löhne, Gehälter, Leasingraten für den Fuhrpark und verschiedene Zug um Zug Zahlungen noch angewiesen hat. Die haftungsgegenständlichen Abgabenverbindlichkeiten wurden indes nicht mehr in voller Höhe zu den gesetzlichen Fälligkeitsterminen entrichtet. Daraus schließt der Richter beim Bundesfinanzgericht, dass eine Gleichbehandlung aller Gläubiger zum Zeitpunkt der Fälligkeit der verfahrensgegenständlichen Abgaben nachweislich nicht mehr stattgefunden hat. Vielmehr wurden solche Zahlungen geleistet, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes unbedingt notwendig waren. Ein Nachweis der Gleichbehandlung aller Gläubiger wurde damit nicht erbracht.

Soweit der Beschwerdeführer in der mündlichen Verhandlung meint, durch Bezahlung der "Zug-um-Zug" Geschäfte sei keine Gläubigerbenachteiligung bewirkt worden, ist darauf hinzuweisen, dass auch darin eine Gläubigerbenachteiligung liegen kann.

Soweit der Beschwerdeführer meint, dass aus den Saldenlisten und den erstellten, vorgelegten Tabellen ersichtlich sei, dass das Finanzamt im Gegensatz zu anderen Gläubigern besser gestellt worden sei, ist festzustellen, dass die Primärschuldnerin im Jänner 2009 noch solche Zahlungen zur Gänze geleistet hat, die zur Aufrechterhaltung des Geschäftsbetriebes notwendig waren. Die GmbH hat im Jänner 2009 noch Löhne, Gehälter, Leasing-, Versicherungsraten für Fahrzeuge und auch Lieferantenforderungen vom Betriebsmittelkonto bei der Hausbank bezahlt. Auch Zahlungen aus der Kassa wurden vorgenommen.

Mit den vorgelegten Saldenlisten ist dem Beschwerdeführer der Nachweis der Gleichbehandlung aller Gläubiger zum Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit der Abgaben nicht gelungen.
Schließlich beträgt der gesamte Schaden bzw. Abgabenausfall des Finanzamtes insgesamt € 309.000,00.

Der Nachweis der Gleichbehandlung aller Gläubiger zum Zeitpunkt der gesetzlichen Fälligkeit der Abgaben hat der Beschwerdeführer damit nicht ausreichend erbracht, weil die Tabelle nicht auf die gesetzlichen Fälligkeiten der jeweiligen haftungsverhangenen Abgaben abgestellt und auch die Umsatzsteuerzahllasten des Jahres 2008 und deren gesetzliche Fälligkeiten nicht berücksichtigt hat. Fest steht aufgrund der vorgelegten Tabelle auch, dass die laufenden Abgabenschulden bis zur Konkurseröffnung laufend angestiegen sind, weil diese nicht mehr vollständig gemeldet und entrichtet wurden.

Das Vorbringen in der mündlichen Verhandlung am 16.9.2015, dem Beschwerdeführer seien hinsichtlich der Umsatzsteuervorauszahlungen im Jahr 2008 die monatlichen Fehlbeträge in Höhe von durchschnittlich € 3.800,00 angesichts der Größe des Unternehmens und der Höhe der jeweiligen Zahlungen nicht aufgefallen, vermag den Beschwerdeführer vom Vorwurf einer schuldhaften Verletzung abgabenrechtlicher Pflichten nicht zu befreien. Die temingerechte Abgabe richtiger Umsatzsteuervoranmeldungen gehört zu den abgabenrechtlichen Pflichten eines gesetzlichen Vertreters (Geschäftsführers) einer GmbH.

Aus dem Verzeichnis der angemeldeten Forderungen im Konkurs ergibt sich zur Frage des Eintrittes der Zahlungsunfähigkeit der Primärschuldnerin, dass die Primärschuldnerin bereits seit Mitte des Jahres 2008 Zahlungsschwierigkeiten gehabt hatte und ihren Zahlungsverpflichtungen nicht mehr in voller Höhe nachgekommen ist.

Zum Teil erhielten Warenlieferanten und Spediteure ab November 2008 keine Bezahlung mehr für ihre Lieferungen und Leistungen. Aus diesen Umständen leitet sich schlüssig ab, dass die Primärschuldnerin - wie auch in der Beschwerde vorgebracht - im Laufe des Monates Jänner 2009 wohl endgültig zahlungsunfähig geworden ist, und ihren laufenden Verpflichtungen endgültig nicht mehr nachkommen konnte. Daher ist davon auszugehen, dass die Zahlungsunfähigkeit der Gesellschaft bereits vor der Konkurseröffnung eingetreten ist und hinsichtlich solcher Abgaben, deren gesetzliche Fälligkeiten im Monat Februar 2009 und danach liegen, keine schuldhafte Pflichtverletzung des Beschwerdeführers als Geschäftsführer vorliegt.

Der Beschwerdeführer hat den Nachweis der Gleichbehandlung aller Gläubiger nicht in der vom Gesetz vorgegebenen Form, sondern nur zum Teil erbracht, sodass das Finanzamt auf Grund der Sach- und Rechtslage sowie der höchstgerichtlichen Rechtsprechung daher zur Annahme berechtigt war, dass der Beschwerdeführer hinsichtlich der zeitlich vorgelagerten Abgabenschulden auf Grund der Missachtung des Gleichmäßigkeitsgebotes der Abgabenzahlungspflicht schuldhaft nicht nachgekommen ist und er daher konsequenterweise für betroffenen Abgabenschulden der Gesellschaft zur Haftung herangezogen werden kann (vgl. Erkenntnis des VwGH vom 28. Januar 2002, Zl. 2001/17/0159).

Soweit der Beschwerdeführer meint, die verfahrensgegenständlichen Abgaben wären erst nach Eröffnung des Konkursverfahrens festgesetzt worden und treffe ihn daher aus diesem Grunde keine Verantwortung an der Nichtentrichtung der Nachforderung, ist darauf hinzuweisen, dass der maßgebliche Zeitpunkt der Prüfung der Gleichbehandlung aller Gläubiger, derjenige ist, in welchem diese Abgaben aufgrund des Gesetzes fällig geworden sind.

Bei der Verletzung von abgabenrechtlichen Zahlungspflichten bedarf es - anders als bei der Verletzung sonstiger abgabenrechtlicher Pflichten - keiner näheren Begründung der Kausalität der Pflichtverletzung für die eingetretene Uneinbringlichkeit der Abgaben (vgl. Erkenntnis des VwGH vom 26. Januar 1999, Zl. 98/14/0114). Im Falle des Vorliegens einer schuldhaften Pflichtverletzung spricht die Vermutung für die Verursachung der Uneinbringlichkeit der Abgaben durch die Pflichtverletzung und den Rechtswidrigkeitszusammenhang (vgl. Erkenntnis des VwGH vom 17. Oktober 2001, Zl. 2001/13/0127).

Nach § 78 Abs. 1 hat der Arbeitgeber die Lohnsteuer des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung einzubehalten, dh in jenem Zeitpunkt, in welchem er als Arbeitgeber Geldbeträge unter dem Titel Lohn bezahlt. Gemäß § 79 Abs. 1 leg.cit. ist die gesamte Lohnsteuer, die in einem Kalendermonat einzubehalten war, spätestens am fünfzehnten Tag des Folgemonates abzuführen. Für den Dienstgeberbeitrag zum Ausgleichsfonds für Familienbeihilfen sind entsprechende Bestimmungen in § 13 Abs. 3 FLAG 1967 und § 43 Abs. 1 FLAG 1967 enthalten. Gemäß § 11 Abs. 1 IESG gehen Forderungen, die die Dienstgeber nach § 1 IESG haben ohne Änderung des Rechtsgrundes auf den Insolvenz-Ausfallsgeld-Fonds über. Die Erfüllung dieser übergegangenen Forderungen durch Zahlungen an den Fonds stellt für den Masseverwalter "Lohnzahlung" im Sinne des § 78 Abs. 1 EStG 1988 dar und besteht mit dieser Zahlung auch die Pflicht die Lohnsteuer der Arbeitnehmer einzubehalten abzuführen.

Die verschuldensunabhängige Haftung für die Lohnsteuer ergibt sich - wie bereits oben dargelegt - im Übrigen bereits aus § 78 Abs. 3 EStG 1988. Demnach haftet man für Lohnabgaben ausbezahlter Löhne verschuldensunabhängig.

Nach Ansicht des Richters beim Bundesfinanzgericht ist die Geltendmachung der Haftung für diese Lohnabgaben betreffend den Lohnzahlungszeitraum Februar, März 2009 gegenüber dem Beschwerdeführer aus rechtlichen Gründen nicht möglich, weil diese Zahlungen nicht mehr durch den Beschwerdeführer als Geschäftsführer veranlasst wurden. Diese Zahlung der zugrundeliegenden Löhne, Gehälter, Kündigungsentschädigungen und Abfertigungen erfolgten nach Eröffnung des Konkursverfahrens, durch den Insolvenz-Ausfallsgeld-Fond. Die Verpflichtung zur Abfuhr der Lohnabgaben geht bei Erstattung der Leistungen des Insolvenz-Ausfallsgeld-Fonds auf den Masseverwalter über.

Ähnlich verhält es sich mit Abgaben, deren gesetzliche Fälligkeit nach der Konkurseröffnung liegt. Daher wird von der Heranziehung zur Haftung hinsichtlich solcher Abgaben, deren gesetzliche Fälligkeit im Monat Februar 2009 und später eintritt, Abstand genommen. Aus der dargelegten Aktenlage ergibt sich schlüssig, dass die GmbH ab Ende Jänner 2009 zahlungsunfähig war.

Hinsichtlich der nicht vollständig entrichteten Umsatzsteuerzahllast für den Voranmeldungszeitraum Oktober 2008, welche aus dem Auftrag der Firma W.Ö GmbH zur Errichtung einer Vordachkonstruktion im Jahr 2008 resultierte, rechtfertigte sich der Bf. wiederholt dahingehend, dass dem Steuerberater einem Rechtsirrtum unterlaufen sei (ao.Revision, auszugsweise: "Die aus der Prüfung im Januar 2009 resultierende Berichtigung der Umsatzsteuer ist auf einen Rechtsirrtum des Steuerberaters zurückzuführen, wonach bestimmte Leistungen als Bauleistungen deklariert wurden,...").

Diese Rechtfertigung vermag den Beschwerdeführer nicht zu entschuldigen. Schließlich war er als alleiniger Geschäftsführer der Auftraggeberin und selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer der Auftragnehmerin unmittelbar an dem zugrundeliegenden Auftrag über € 174.680,00 (netto) beteiligt. Das Anbot vom 28.05.2015 wies die Anbotssumme mitsamt Umsatzsteuer aus und war an die Firma W.Ö GmbH und den Beschwerdeführer persönlich gerichtet. Soweit vorgebracht wurde, dass kein Schaden entstanden sei, wird festgestellt, dass die insolvente GmbH infolge der unrichtigen Rechnungslegung Abgaben in Höhe von € 38.485,82 verkürzt entrichtet hat.

Aus dem Gutachten des Sachverständigen im Strafverfahren ergibt sich schließlich dazu, dass die Nachkalkulation dieses Auftrages ergeben hat, dass die W.Ö GmbH einen Betrag in Höhe von € 56.197,03 mehr bezahlt hat als an tatsächlichen Kosten angefallen sind. Diese Überzahlung wurde bei der Berechnung der offenen Kosten für die Errichtung des Schwimmbeckens des Bf. in Abzug gebracht  (SV-Gutachten, TZ 253, S 69).

Schließlich ist das Vorbringen, der Bf. habe von der falschen Fakturierung durch die Primärschuldnerin erst nachträglich Kenntnis erlangt, angesichts der Höhe der Rechnung und der erfolgten Überzahlung nicht schlüssig nachvollziehbar, weil der Bf. in beiden GmbH selbständig vertretungsbefugter Geschäftsführer war.

Hinsichtlich der Lohnsteuer für den Lohnzahlungszeitraum Jänner 2009 besteht die Haftung zu Recht, weil für die Lohnsteuer verschuldensunabhängig gehaftet wird. Der Beschwerdeführer hätte daher für die Entrichtung der Lohnsteuer hinsichtlich der im Jänner 2009 ausbezahlten Löhne vorsorgen müssen (Bericht über das Ergebnis der Außenprüfung, ABNr. 56dr12).

Die haftungsgegenständlichen Abgaben stellen sich daher wie folgt dar:

​

Der Haftungsbetrag in Höhe von insgesamt € 63.491,82 verringert sich um die erhaltene Konkursquote in Höhe von € 10.784,54 (Konkursakt, Verteilungsentwurf, ON 50) auf € 52.706,78. 

Die Feststellungen zum Eintritt der Zahlungsunfähigkeit ergeben sich aus dem Beschwerdevorbringen und der Aktenlage, aus welcher sich ergibt, dass das Unternehmen bis Ende Jänner 2009 Zahlungen geleistet hat.

Die Geltendmachung der Haftung liegt im Ermessen der Abgabenbehörde, das sich innerhalb der vom Gesetz aufgezeigten Grenzen zu halten hat (§ 20 BAO). Innerhalb dieser Grenzen sind Ermessensentscheidungen nach Billigkeit und Zweckmäßigkeit unter Berücksichtigung aller in Betracht kommenden Umstände zu treffen. Aus dem auf die Hereinbringung der Abgabenschuld beim Haftenden gerichteten Besicherungszweck der Haftungsnorm folgt, dass die Geltendmachung der Haftung in der Regel ermessenskonform ist, wenn die betreffende Abgabe bei der Primärschuldnerin uneinbringlich ist (vgl. Erkenntnis des VwGH vom 25. Juni 1990, Zl. 89/15/0067).

Die gegenständlichen Abgaben sind bei der Primärschuldnerin uneinbringlich, ebenso beim weiteren Geschäftsführer Ing. JL.. Das Finanzamt hat den Beschwerdeführer neben weiteren Geschäftsführern zur Haftung herangezogen. Aufgrund des Geburtsjahres (1958) des Beschwerdeführers ist davon auszugehen, dass er noch länger im Erwerbsleben tätig sein wird. Es wird daher davon ausgegangen, dass der Beschwerdeführer neben dem weiteren Geschäftsführer in der Lage sein wird, zumindest einen Teil des eingetretenen Abgabenausfalles wieder gut zu machen.

Zusammenfassend ist festzuhalten, dass auf Grund des Vorliegens der Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 BAO die Inanspruchnahme des Bf. neben dem weiteren Geschäftsführer für die im Bescheid des Finanzamtes angeführten Abgaben dem Grunde nach zu Recht erfolgte.

Zulässigkeit einer Revision

Gegen dieses Erkenntnis ist gemäß Art 133 Abs. 4 B-VG eine Revision nicht zulässig, da das Erkenntnis nicht von der Lösung einer Rechtsfrage abhängt, der grundsätzliche Bedeutung zukommt, insbesondere weil das Erkenntnis von der Rechtsprechung des Verwaltungsgerichts­hofes abweicht, eine solche Rechtsprechung fehlt oder die zu lösende Rechtsfrage in der bisherigen Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofes nicht einheitlich beantwortet wird.

Klagenfurt am Wörthersee, am 6. Juli 2016

​